Постанова КАС ВС № 640/10223/19

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ м. Київ 01 червня 2021 року справа № 640/10223/19 адміністративне провадження № К/9901/8591/21 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач), суддів: Васильєвої І. А., Пасічник С. С., за участю секретаря судового засідання Статілко Ю. С., представника позивача - Коваленка А. І., директора в порядку самопредставництва, представника відповідача - Павленка С. С. в порядку самопредставництва, розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Поліхімікс» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року у складі колегії суддів Коротких А. Ю., Сорочко Є. О., Єгорова Н. М., у справі №640/10223/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Поліхімікс» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- УСТАНОВИВ: 7 липня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Поліхімікс» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27 травня 2019 року № 0371140302 та № 0373140302, з мотивів безпідставності їх прийняття. 16 вересня 2020 року рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва задоволений позов Товариства, внаслідок чого визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення податкового органу від 27 травня 2019 року №0371140302, № 0373140302. 15 лютого 2021 року постановою Шостого апеляційного адміністративного суду скасовано рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 вересня 2020 року, ухвалено нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову Товариства відмовлено повністю. 11 березня 2021 року позивач подав касаційну скаргу до Верховного Суду, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. 7 квітня 2021 року ухвалою Верховного Суду, з урахуванням виконання заявником касаційної скарги ухвали цього суду від 16 березня 2021 року, відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства та витребувано з Окружного адміністративного суду міста Києва справу №640/10223/19. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №640/10223/19 є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував пункт 44.1 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункт 135.1 статті 135, підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 Податкового кодексу України (далі - ПК України) без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду по справах: №806/4988/13-а, №811/2154/13-а, №140/1845/19, №440/3779/18, №340/422/19, №813/1766/17. 15 квітня 2021 року справа №640/10223/19 надійшла на адресу Верховного Суду. 28 квітня 2021 року податковий орган подав відзив на касаційну скаргу Товариства, просить залишити скаргу без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції без змін. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи. Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги Товариства. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Зазначеним вимогам закону рішення суду апеляційної інстанції не відповідає. Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 37856933, перебуває на податковому обліку з 30 серпня 2011 року, є платником податку на додану вартість. Податковим органом у березні 2019 року проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання зокрема вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, результати якої викладені в акті перевірки від 1 квітня 2019 року № 120/1-26 - 15 -14 -03-02/37856933 (далі - акт перевірки). 27 травня 2019 року керівником податкового органу прийняті податкові повідомлення-рішення згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 57.3 статті 57, пунктом 58.1 статті 58 ПК України на підставі акта перевірки. Податковим повідомленням-рішенням №03710302 за порушення Товариством, як платником податків пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 254240 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 63560 грн на підставі пункту 123.1 статті 123 ПК України (том 1 аркуш справи 84). Податковим повідомленням-рішенням №0373140302 зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 4 695 248 грн за 2018 рік, за порушення платником податку пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України (том 1 аркуш 86). Висновками акта перевірки зазначено про встановлені порушення Товариством наведених норм, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 958 399,00 грн, в тому числі за 2018 рік - 958399,00 грн, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України, в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 4 695 248,00 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 3 507 692,00 грн, за 2018 рік в сумі 4 695 248,00 грн. Оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій установили та оцінили взаємовідносини позивача з низкою підприємств, зокрема з ТОВ «ПЛАТЕК» щодо укладення та виконання договору поставки нафтопродуктів від 2 грудня 2016 року. Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що ТОВ «ПЛАТЕК» взято на податковий облік 5 жовтня 2016 року, його основним видом діяльності є інші будівельно-монтажні роботи, інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів до органів ДФС Товариство не подавало, остання податкова звітність з податку на додану вартість подана за грудень 2016 року. Свідоцтво ПДВ анульовано 22 листопада 2017 року (причина - відсутність поставок та ненадання декларацій). Аналізуючи спірні правовідносини позивача (як постачальника) з ТОВ «БОНДВОЯЖ» (як покупця) щодо виконання договору поставки нафтопродуктів від 27 квітня 2018 року, суд апеляційної інстанції установив, що контрагента позивача взято на податковий облік 9 жовтня 2017 року, за даними Єдиного реєстру податкових накладних в квітні-травні 2018 року ТОВ «БОНДВОЯЖ» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» товар, а саме газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало: шини, анкерна секція до баштового крану, ковш в зборі, зріджений газ. Щодо виконання договору поставки нафтопродуктів від 25 листопада 2016 року з ТОВ «АДАНО» установлено, що це Товариство взято на податковий облік 12 вересня 2016 року, його основним видом діяльності є неспеціалізована оптова торгівля, свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано 22 листопада 2017 року, остання податкова звітність з податку на додану вартість подана за листопад 2016 року. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в квітні-травні 2018 року ТОВ «АДАНО» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» товар: газ вуглеводневий скраплений, а реалізувало: дослідження коньюктури ринка, юридичні послуги, рекламні послуги, кабелі, гуму мікропориста, рибу, профілі, послуги з транспортного експедирування сталі, шрот соєвий, рукав універсальний, харчові продукти, розробку та впровадження ПЗ, шафу, плити. Досліджуючи виконання договору поставки нафтопродуктів від 30 травня 2017 року, укладеного між Товариством (постачальником) та ТОВ «РОЯЛ-ТРЕЙДІНВЕСТ» (покупцем), суд апеляційної інстанції установив, що це Товариство взято на податковий облік 21 квітня 2017 року, основним видом діяльності є інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано 22 червня 2018 року. Відповідно до 1С «Податковий блок» підприємство не реєструвало акцизні накладні, остання податкова звітність з податку на додану вартість подана за листопад 2016 року. Щодо правовідносин позивача з ТОВ «КЕПІТАЛФОРД стосовно виконання договору поставки нафтопродуктів від 27 квітня 2018 року, суд апеляційної інстанції установив, що це Товариство взято на податковий облік 9 жовтня 2017 року, основним видом діяльності є неспеціалізована оптова торгівля, свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано з 29 листопада 2018 року внаслідок ненадання декларацій протягом року, також підприємство не реєструвало акцизні накладні. Інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів та жодної податкової звітності з податку на прибуток та податку на додану вартість і фінансової звітності до органів ДФС не подавало. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в квітні-травні 2018 року ТОВ «КЕПІТАЛФОРД» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало шини, вентилятори, колісні пари, візок, транспортно-експедиційні послуги. Щодо виконання договору поставки нафтопродуктів від 27 червня 2018 року з ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ІНХОЛД», яке перебуває на податковому обліку з 28 квітня 2017 року, основним видом діяльності якого є технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, платником податку на додану вартість не було, остання податкова звітність з податку на прибуток та фінансова звітність подана за 2017 рік, якою задекларовано відсутність проведення фінансово-господарської діяльності та наявність основних засобів. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних установлено, що в липні 2018 року ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ІНХОЛД» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало вал привідний, щоки дробарки СМ-16Д, підшипники №3626, траки, щебінь, послуги БелАЗ-7522 та інше. Оцінюючи договір поставки нафтопродуктів від 3 травня 2017 року, який укладений між позивачем (постачальник) та ТОВ «Голденстарс» (покупець), яке перебуває на податковому обліку з 31 грудня 2016 року, здійснює основний вид діяльності технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, свідоцтво платника ПДВ у цього підприємства анульовано 4 червня 2018 року внаслідок ненадання декларацій протягом року. Відповідно до ІС «Податковий блок» підприємство не реєструвало акцизні накладні. Інформації щодо наявності основних засобів до органів ДФС не подано. Суд апеляційної інстанції також установив, що ТОВ «Голденстарс» не подало жодної податкової звітності податку на прибуток та фінансової звітності. Остання податкова звітність з податку на додану вартість подана за квітень 2017 року. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в травні 2017 року ТОВ «Голденстарс» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало кислоту азотну, соду каустичну, паливо А-95 Е-50 зимове, надавало послуги по очистці залізничних вагонів. Оцінюючи виконання договору поставки нафтопродуктів від 29 травня 2018 року з ТОВ «ІК «ЕЛЬ-ФІНАНС», який взято на податковий облік 6 листопада 2017 року, основним видом діяльності є неспеціалізована оптова торгівля, свідоцтво платника ПДВ анульовано з 28 грудня 2018 року внаслідок неподання декларацій протягом року. Також установлено, що це підприємство не реєструвало акцизні накладні. Інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів, податкової звітності з податку на прибуток та податку на додану вартість і фінансової звітності до органів ДФС не подано. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в червні-липні 2018 року ТОВ «ІК «ЕЛЬ-ФІНАНС» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало ковш в зборі 5,2 м., щебінь фракція 10-20мм, надавало послуги з розміщення рекламних зображень на бордах та послуги, суміжні з наземним перевезенням. Оцінюючи виконання договору поставки нафтопродуктів від 28 липня 2017 року, укладеного з ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МАКРОС-БУД», який взято на податковий облік в органи державної фіскальної служби 20 квітня 2017 року, основним видом діяльності є вантажний автомобільний транспорт. Суди попередніх інстанцій установили, що це підприємство не реєструвало акцизні накладні, інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів до органів ДФС не подано, також не подано жодної податкової звітності з податку на прибуток та податку на додану вартість і фінансової звітності. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в липні-серпні 2017 року ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МАКРОС-БУД» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало сигарети, м`ясо куряче механічної обвалки, сало бокове свине морожене, надавало консультаційні послуги, послуги по очистці залізничних вагонів, будівельно-монтажні та ремонтні роботи та інше. Враховуючи об`єми задекларованих операцій, різноплановість проданих товарів, відсутність основних засобів та достатньої кількості трудових ресурсів, колегія суддів апеляційного суду вважала, що дані обставини вказують на неможливість здійснення операцій, що задекларовані у податковій звітності. Щодо виконання договору поставки нафтопродуктів від 28 грудня 2017 року, укладеного позивачем з ТОВ «ОПТПРОМСЕРВІС» (попередня назва ТОВ «Будмонтаж-1»), суд апеляційної інстанції установив, що це підприємство взято на податковий облік 3 лютого 2017 року, основним видом діяльності є неспеціалізована оптова торгівля, свідоцтво платника ПДВ анульовано з 28 березня 2019 року внаслідок ненадання декларацій протягом року, підприємство не реєструвало акцизні накладні, балансова вартість основних засобів дорівнює 0 грн, остання податкова звітність з ПДВ подавалась за березень 2018 року. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в грудні 2017 року ТОВ «ОПТПРОМСЕРВІС» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало цемент, щебінь, Litokol LIТОFLEX К80 - цементний клей (серій) 25 к, бордюр кам`яний бортовий, бруски обрізні з хвойних порід, виконувало аварійно-відновні роботи покрівлі житлового будинку, надавало послуги автогрейдера, послуги катка дорожнього самохідного, виконувало будівельні - монтажні роботи та інше. Аналізуючи виконання договору поставки нафтопродуктів від 27 червня 2016 року укладеного з ТОВ «ЛАККІ-ГОЛД», яке перебуває на податковому обліку з 4 грудня 2015 року, здійснює основний вид діяльності - установлення та монтаж машин і устаткування, свідоцтво платника ПДВ анульовано з 30 червня 2017 року, внаслідок ненадання декларацій протягом року. Суд апеляційної інстанції установив, що цим підприємством інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів до органів ДФС не подано, як не подано жодної податкової звітності з податку на прибуток та податку на додану вартість і фінансової звітності. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в червні-липні 2016 року ТОВ «ЛАККІ-ГОЛД» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений, зріджений газ, а реалізувало черева свинячі та баранячі, штуцери, шредери, чохли для мобільного телефону, світильники настінні, тканину, відео реєстратори, відеокамери, захисні плівки-скло, здійснювало електромонтажні роботи, надавало послуги з організації проведення рекламної кампанії, транспортно-експедиційного перевезення вантажів та інше. Оцінюючи правовідносини позивача з ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ТРЕЙМІКС», з яким був укладений договір поставки нафтопродуктів від 27 червня 2018 року, суд апеляційної інстанції установив, що це Товариство взято на податковий облік 28 квітня 2017 року, основним видом діяльності є технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів. Також установлено, що підприємство не реєструвало акцизні накладні, інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів до органів ДФС не подано, балансова вартість основних засобів становить 0 грн, жодної податкової звітності з податку на додану вартість не подано. За результатами оцінки правовідносин позивача з ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ТОРГЛАКС» стосовно виконання договору поставки нафтопродуктів від 27 червня 2018 року, установлено, що це Товариство взято на податковий облік з 28 квітня 2017 року, основним видом його діяльності є технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, підприємство не реєструвало акцизні накладні, інформації щодо наявності основних засобів та трудових ресурсів до органів ДФС не подано, за 2017 рік балансова вартість основних засобів становить 0 грн, жодної податкової звітності з податку на додану вартість також не подано. Аналізуючи відносини позивача з ТОВ «НЬЮБУД ЛТД» стосовно виконання договору поставки нафтопродуктів від 20 травня 2017 року суд апеляційної інстанції установив, що це Товариство перебуває на податковому обліку з 9 грудня 2016 року, основним видом його діяльності є неспеціалізована оптова торгівля, свідоцтво платника ПДВ анульовано з 30 січня 2018 року внаслідок ненадання декларацій протягом року, підприємство не реєструвало акцизні накладні, інформації щодо наявності основних засобів до органів ДФС не подавало, жодної податкової звітності з податку на прибуток та податку на додану вартість, фінансової звітності не подавало. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних установлено, що в травні 2017 року ТОВ «НЬЮБУД ЛТД» придбавало у ТОВ «ПОЛІХІМІКС» газ вуглеводневий скраплений (код УКТЗЕД 2711139700 та 2711129400), а реалізувало газ автомобільний «РГІІ8» (код УКТЗЕД 2711190000), який придбало у іншого постачальника ТОВ «СТЕЙТ ОІЛ» (код 39436796). Узагальнюючі встановлені взаємовідносини позивача з контрагентами, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що при подальшому дослідженні ланцюга постачання по вищезазначеним контрагентам встановлено невідповідність кількості проданого товару, а також нереальність продажу ідентифікованого товару за номенклатурою, відмінною від номенклатури попередньо придбаних товарів. Враховуючи об`єми задекларованих операцій, різноплановість проданих товарів, відсутність основних засобів та достатньої кількості трудових ресурсів, колегія суддів апеляційної інстанції вважала, що дані обставини вказують на неможливість здійснення операцій з контрагентами, що задекларовані у податковій звітності. Суд апеляційної інстанції висновувався на аналізі підпунктів 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV), який зумовив висновок про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема як фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду, наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної, ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника. За висновком суду апеляційної інстанції наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод. Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку. Суд апеляційної інстанції при ухвалені постанови також врахував обставини, які не потребують доказування відповідно до частини шостої статті 78 КАС України, встановлені вироком від 17 липня 2018 року у справі № 754/8867/18, зі змісту якого вбачається, що визнання винуватими та притягнення до відповідальності осіб у діях яких досудовим розслідуванням встановлено ознаки кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 205-1 КК України по юридичним особам ТОВ «Бондвояж», ТОВ «Кепіталфорд», ТОВ «ІК «Ель-Фінанс», відбулось на підставі угоди від 6 липня 2018 року між прокурором Київської місцевої прокуратури та підозрюваними. Оцінка обставин, що встановлені вироком, як доказом в адміністративній справі здійснена судом апеляційної інстанції відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України з врахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 15 травня 2018 року у справі № 826/10170/17, якою встановлена можливість прийняття первинних документів у разі, коли вироком суду встановлено факт фіктивності реєстрації товариства, з яким позивач мав господарські відносини. Верховний Суд дійшов висновку, що всі первинні документи, видані контрагентом позивача та підписані особою, яка визнана винною у вчиненні злочину, передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України, як керівником, є неприйнятними за об`єктивним та суб`єктивним критеріями. Постанова Верховного Суду від 21 жовтня 2020 року у справі №140/1845/19 не утримує в собі правового висновку щодо жодної із норм покладених в основу прийняття податкових повідомлень-рішень, які є предметом дослідження у цій справі. Колегія суддів Верховного Суду у справі №140/1845/19 зазначає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. При цьому, на момент розгляду цієї справи у судах першої та апеляційної інстанцій вирок у кримінальному провадженні відсутній. Верховний Суду постановою від 10 листопада 2020 року у справі №440/3779/18, зокрема, зазначив, що витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків. В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів чи недоліки в їх оформленні не може бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю. У справі №440/3779/18 Верховний Суд дійшов висновку про те, що для цілей податкового обліку беруться до уваги насамперед економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. Дані податкового обліку визначаються виходячи з реального економічного змісту господарської операції та спрямування її на досягнення певного економічного ефекту. Верховний Суд постановою від 4 червня 2020 року №340/422/19 вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що наявність у позивача податкових та видаткових накладних по господарським операціям, що перевірялися, а також відповідних розрахункових документів, дані яких враховані та відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача, повністю підтверджують законність нарахування відповідних сум прибутку, валових витрат, нарахування податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а також підтверджують факт здійснення господарських операцій позивача з придбання у контрагента товарів, на підставі яких відповідні суми ПДВ у складі вартості придбаних товарів були включені до податкового кредиту. Вказані первинні документи, як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідають статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХIV). Верховного Суду у справі №340/422/19 дійшов висновку про те, що в межах даної справи оцінка доказів судами попередніх інстанцій, на підставі яких суди встановили обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу. Верховний Суд постановою від 27 лютого 2018 року у справі №813/1766/17 установив, що доходи для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток повинні бути фактично отриманими і підтвердженими належними первинними документами, які відображають реальність господарських операцій позивача з суб`єктами господарювання, і є підставою для формування податкового обліку платника податків. Первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій з надання послуг, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. У цій справі суд визнав, що отримані Товариством суми за спожиту електроенергію не утримують в собі жодної ознаки безповоротної фінансової допомоги, є вартістю поставленого товару в розумінні податкового законодавства. Жодних порушень, щодо включення отриманих коштів до складу доходу Товариства податковий орган не довів. Другий висновок у справі №813/1766/17 стосується того, що у вироках, на які посилається відповідач, зафіксовано об`єктивну сторону складу злочину, яка полягає у конвертації безготівкових коштів. Жодних інших обставин, які б свідчили про неможливість здійснення господарських операцій саме з позивачем, у вироках не встановлено. Суд зазначив, що сам факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили. У постанові Верховного Суду від 19 червня 2018 року у справі №806/4988/13-а суд перевіряв правомірність застосування положень п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, що виключає подібність із підставами прийняття податкових повідомлень-рішень, які є предметом судового розгляду у цій справі. Також, не були предметом правозастосування ці норми Верховним Судом при ухвалені постанови від 27 лютого 2018 року у справі №811/2154/13-а. Аналіз висновків суду апеляційної інстанції у цій справі і у наведених скаржником постановах Верховного Суду, свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які розглянуті залежно від їх повноти, характеру, об`єктивності і юридичного значення кожної справи. Колегія суддів вбачає підстави для нового судового розгляду справи з огляду на таке. В основу прийняття податкових повідомлень - рішень, які є предметом розгляду цієї справи покладені норми п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПК України, які не були предметом судового дослідження судами попередніх інстанцій стосовно господарських операцій, результати яких покладені в основу донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток. Ухвалюючи судові рішення у цій справі суди попередніх інстанцій висновувалися з реальності здійснення господарських операцій щодо подальшої реалізації позивачем придбаного газу та доведеності обставин, які унеможливлюють використання контрагентами позивача цього газу. При цьому суди по різному оцінили реальність здійснених операцій з продажу газу. Суд першої інстанції виходив з того, що позивачем газ було продано (реалізовано), за що отримані кошти, за результатами саме цих операцій сформовані доходи від продажу цього товару. Суд апеляційної інстанції встановив та врахував ті обставини, що придбаний контрагентами позивача газ, за даними інформаційних баз податкового органу та інших джерел, не використовувався, що доводить безтоварність операцій, отриманий позивачем дохід (кошти) за цей газ є надходженням з інших джерел, а не від господарської діяльності, пов`язаною із продажем товару. Постанова суду апеляційної інстанції ґрунтується виключно на оцінці діяльності контрагентів позивача (їх звітування перед контролюючим органом, наявність основних засобів, перебування на податковому обліку, наявність матеріальних та трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності тощо), без дослідження суті спірних господарських операцій та їх взаємовідносин з позивачем. Колегія суддів визнає, що обставинами, які мають істотне значення для вирішення цієї справи щодо реальності господарських операцій, покладених в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, є комплексне дослідження господарської компетенції Товариства на усіх етапах придбання, зберігання, використання, транспортування, відпуску газу, з урахуванням вимог, які встановлені для газу як товару особливого виду. Ці особливості залишені за межами судового дослідження судами попередніх інстанцій. Трирічний термін, за який здійснена перевірка, давав можливість контролюючому органу певною мірою встановити всі обставини, пов`язані з придбанням газу та формуванням, за результатами цього придбання, даних фінансової та податкової звітності, а також з продажем цього газу, умови такого продажу, розрахунки між позивачем та його контрагентами, та формування за результатами продажу даних звітності. Крім того, поза увагою судів залишено встановлення та оцінка кваліфікації «інших надходжень», які отримані позивачем від його контрагентів, правова природа таких надходжень та їх регулювання приписами Податкового кодексу України. За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 КАС України). Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Суди попередніх інстанцій долучили до матеріалів справи світлокопії первинних документів з порушенням вимог статті 94 КАС України. Згідно з статтею 242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду. За правилами статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо, зокрема, суд не дослідив зібрані у справі докази. Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Поліхімікс» задовольнити частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року у справі №640/10223/19 скасувати. Справу №640/10223/19 направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. Головуючий Р. Ф. Ханова Судді: І. А. Васильєва С. С. Пасічник