Постанова КАС ВС № 826/3684/17

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 03 серпня 2021 року м. Київ справа № 826/3684/17 адміністративне провадження № К/9901/34136/19 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Олендера І.Я., суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С., за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А., учасники справи: представник позивача - Дичка А.Р., Секелик Л.В., представник відповідача - Кокиза Н.В., розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року (судді: Безименна Н.В. (головуючий), Бєлова Л.В., Ключкович В.Ю.) у справі №826/3684/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень. У С Т А Н О В И В: ІСТОРІЯ СПРАВИ Короткий зміст позовних вимог

1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05 вересня 2016 року №0003951306, №0003961306 та №0003971306.

2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік, оскільки згідно пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Справа розглядалась судами неодноразово. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 березня 2018 року, яке залишено без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2018 року, у задоволенні позову відмовлено. Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що сума основного боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності, відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є додатковим благом, а тому підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у зв`язку з чим визначення позивачу грошових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб та військовому збору є правомірним. За висновком судів, відсутні підстави для застосовування до спірних правовідносин положень пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки наявності обставин прощення (анулювання) розміру різниці, розрахованої згідно цієї норми, в ході розгляду справи не встановлено. Судами також не встановлено обставин, які б свідчили про подання позивачем податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік.

4. Постановою Верховного суду від 31.08.2018 №К/9901/53059/18, касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 березня 2018 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2018 року скасовано, а справу №826/3684/17 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Відповідно до постанови Верховного Суду від 31.08.2018 №К/9901/53059/18, касаційний суд не погодився з висновками судів попередніх інстанцій, вважаючи їх передчасними та такими, що зроблені з неповним з`ясуванням всіх обставин справи, та зазначив, що при вирішенні даної справи визначальним є встановлення і дослідження обставин щодо складових суми прощеної (анульованої) кредитором боргу, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, комісії та/або штрафні санкції (пеню), а також дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості й, відповідно, наявність у позивача обов`язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.

5. Рішенням Окружного адміністративного суду м.Києва від 05 серпня 2019 року в задоволенні позову відмовлено повністю. Рішення обґрунтовано тим, що до складових анульованої (прощеної) суми заборгованості входить виключно основна сума заборгованості, а позивач був обізнаний про свій обов`язок щодо декларування доходу, отриманого у вигляді прощеної (анульованої) кредитором за його самостійним рішенням основної суми боргу (кредиту) платника податку.

6. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 05 серпня 2019 року скасовано, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05 вересня 2016 року №0003951306, №0003961306 та №0003971306. Суд апеляційної інстанції обґрунтував своє рішення тим, що заборгованість позивача складалась не лише з основної суми боргу за кредитним договором, а також з несплачених процентів у розмірі 894,89 дол.США, які неможливо відокремити з суми прощеного (анульованого) банком боргу, оскільки відсутній фактичний розрахунок такого анулювання, також сума прощеного позивачу боргу не перевищує суми курсової різниці, визначеної за п.8 підрозділу 1 р.XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Крім того, з наявних в матеріалах справи доказів не вбачається, що ПАТ «Укрсоцбанк» належним чином повідомив позивача про прощення (анулювання) боргу, з дотриманням порядку якого пов`язується виникнення обов`язку боржника відображення такого доходу у річній податковій декларації та сплати відповідних податків (зборів), обов`язкових платежів, оскільки довідка від 24 листопада 2016 року №10.1-186/96-20911 (а.с.45 т.1) такої інформації не містить. Короткий зміст вимог касаційної скарги

7. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 05 серпня 2019 року.

8. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

9. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт від 15 серпня 2016 року №10273/26-58-13-06-17-2716612158. Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, п.164.1, пп.164.2.17«д» п.164.2 ст.164, п.176.1 ст.176, п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України, що призвело до заниження оподаткованого доходу в сумі 893359,11 грн за 2015 рік; п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що полягало у не нарахуванні військового збору на занижений оподаткований дохід за 2015 рік; пп.49.18.4, п.49.18 ст.49, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, що полягало у неподанні податкової декларації про майновий стан за 2015 рік. Висновки фахівців контролюючого органу про порушення вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивачем не задекларовано дохід у вигляді додаткового блага (анулювання (прощення) боргу) у сумі 893359,11 грн за кредитним договором від 11.08.2006 №291/73052 та не сплачено з таких доходів податок на доходи фізичних осіб за 2015 рік та військовий збір. На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення: - від 05.09.2016 №0003951306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 222 578,53 грн, з яких: за основним платежем 178 062,82 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 44 515,71 грн; - від 05.09.2016 №0003971306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 16 750,49 грн, з яких за основним платежем 13 400,39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 3 350,10 грн; - від 05.09.2016 №0003961306, яким позивачу нараховано штрафні санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 170 грн. Судами встановлено, що між ОСОБА_1 (Позичальник) та Публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк» (Кредитор) укладено договір від 11.08.2006 №291/73052 про надання кредиту. В подальшому, між ОСОБА_1 та Публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк» укладено договір від 09.06.2015 №1 про анулювання (прощення) кредиту, яким внесено зміни до договору від 11.08.2006 №291/73052. Відповідно до пункту 2 Договору про внесення змін від 09.06.2015 №1, станом на дату укладення цього Договору про внесення змін заборгованість за договором кредиту складає 84726, 51 доларів США. Пунктом 3.2 Договору про внесення змін від 09.06.2015 №1 передбачено, якщо Позичальник починаючи з дати укладення цього Договору про внесення змін до 31.12.2015 здійснить одноразовий платіж в сумі від 42 363,26 доларів США на підставі заяви на сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням, форма якої зазначена в Додатку №1 до цього Договору про внесення змін, то Позичальник набуває права на анулювання (прощення) заборгованості по Кредиту, процентам і комісіям в сумі, що дорівнює сумі здійсненого платежу. Відповідно до квитанції від 09.06.2015 №FJB1516002100145, позивачем на погашення кредиту здійснено одноразовий платіж в сумі 42 363,26 доларів США, що станом на дату здійснення операції становить 893 983,94 грн. Відповідно до листа публічного акціонерного товариства «Укрсоцбанк» про надання інформації від 21.06.2016 №11.1-186/79-765 (а.с. 187) на запит Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у місті Києві від 03.06.2016, Публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк» підтверджено інформацію про суми нарахованих та виплачених доходів з ознакою доходу « 126» у вигляді анулювання основної кредитної заборгованості, зокрема, ОСОБА_1 в сумі 893 968,11 грн (що еквівалентно сумі 42 363,25 доларів США). Також, в матеріалах справи міститься довідка від 24.11.2016 №10.1-186/96-20911, видана Публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк» ОСОБА_1 , про те, що по кредиту згідно договору кредиту від 11.08.2006 №291/73052, укладеного з публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк», станом на дату здійснення платежу 09.06.2015 було анульовано суму 42 363,25 доларів США (що еквівалентно сумі 893 968,11 грн, за курсом НБУ на дату 09.06.2015). ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги контролюючий орган наводить норми матеріального та процесуального права, вказує на їх неправильне застосування, зазначає про неврахування судами всіх фактичних обставин справи, що мають значення для справи, зокрема вказує, що відповідно до абз."д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України ПАТ "Укрсоцбанк" здійснив анулювання заборгованості позивача за кредитним договором в сумі 893 968,11 грн, яка є основною сумою боргу, та відобразило таку суму у податковому розрахунку за формою 1 ДФ, а отже позивач отримавши дохід у вигляді додаткового блага самостійно мав сплатити податок з такого доходу, відобразити його у річній декларації, а також сплатити військовий збір.

9. Позивачем надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач зазначає про безпідставність доводів касаційної скарги та вказує на правильність висновків суду апеляційної інстанції, у зв`язку з чим просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року - без змін. ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин): 10.1. Підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті

14. Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу). 10.2. Пункт 164.1 статті

164. Базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. 10.3. Абзац «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті

164. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), зокрема у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом. 10.4. Підпункт 165.1.55 пункту 165.1 статті

165. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. 10.5. Пункт 179.1 статті

179. Платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу. 10.6. Пункт 179.7 статті

179. Фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації. 10.7. Пункт 8 підрозділ 1 розділу XX. Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року. 10.8. Пункт 16-1 підрозділ 10 розділу ХХ. Тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пп.162.1 ст. 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст. 163 цього Кодексу. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

11. Основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року , а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

12. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

13. При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

14. Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.

15. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.

16. З метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, слід розглядати окремо. У разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

17. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).

18. Судами попередніх інстанцій не досліджено та не перевірено доказів, якими сторони підтверджували свої доводи та їх переконливість перед судом, не в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, що мають вирішальне значення для правильного вирішення справи.

19. Задовольняючи позовні вимог суд апеляційної інстанції виходив з наступного. 19.1. Суд апеляційної інстанції в судовому рішенні вказав, що договір кредиту позивача не був погашений станом на 01 січня 2014 року та операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01 січня 2015 року, а отже спірні правовідносини підпадають під дію п.8 підрозділу 1 р.XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Колегія суддів зазначає, що вказаний висновок є помилковим, а спірні правовідносини не підпадають під дію п.8 підрозділу 1 р.XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. 07.05.2015 набув чинності Закон України від 09.04.2015 №321-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" (далі-Закон №321-VIII), згідно з яким підрозділ 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 8 у наступній редакції: не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, непогашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року. Касаційний суд зазначає, що системний аналіз правових норм дає підстави для висновку, що за змістом наведених положень у разі, якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодекс України. Як слідує з обставин цієї справи, позивачу банком було прощено (анульовано) суму заборгованості, а не змінено валюту зобов`язання за таким фінансовим кредитом з іноземної валюти у гривню, що у розумінні вищенаведених норм податкового законодавства зумовлює виникнення додаткового блага та, як наслідок, зобов`язання задекларувати отриманий дохід і сплатити з нього податок і військовий збір. Під час неодноразового розгляду справи судами не було встановлено, що між позивачем та банком було укладено угоду про зміну валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, а тому пункт 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України не регулює спірні правовідносини між сторонами. Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права міститься, зокрема, у постанові Верховного Суду 28 липня 2021 року у справі №826/12872/17. Суд вважає за необхідне зазначити, що підставою позовних вимог щодо неправомірності оскаржуваних податкових повідомлень - рішень ОСОБА_1 зазначено виключно не включення до загального місячного (річного) оподаткованого доходу суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці розрахованої згідно пунктом 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, що вбачається зі змісту позовної заяви (т.1 а.с. 3-7). Інших доводів, обґрунтувань щодо неправомірності оскаржуваних податкових повідомлень - рішень позовна заява не містить. В матеріалах справи відсутні будь - які заяви позивача щодо зміни підстав позовних вимог в порядку визначеному частинами першою - третьою статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діяла на час нового розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій); 19.2. Суд апеляційної інстанції також при прийнятті рішення вказав, що заборгованість позивача складалась не лише з основної суми боргу за кредитним договором, а також з несплачених процентів у розмірі 894,89 дол.США, які неможливо відокремити з суми прощеного (анульованого) банком боргу, оскільки відсутній фактичний розрахунок такого анулювання, а отже не можна вважати, що банком було прощено (анульовано) виключно основну суму боргу позивача за фінансовим кредитом в іноземній валюті. Проте такий висновок суду суперечить встановленим обставинам справи судом першої інстанції та документам, що містяться в матеріалах справи, зокрема і наданих самим позивачем. Згідно довідки від 24.11.2016 №10.1-186/96-20911, наданої до матеріалів справи позивачем (а.с.45), виданої Публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк» ОСОБА_1 , про те, що по кредиту згідно договору кредиту від 11.08.2006 №291/73052, укладеного з Публічним акціонерним товариством «Укрсоцбанк», станом на дату здійснення платежу 09.06.2015 було анульовано суму 42 363.25 доларів США (що еквівалентно сумі 893 968,11 грн, за курсом НБУ на дату 09.06.2015). Згідно вказаної довідки анульований борг за кредитом є тілом кредиту (зазначено у верхньому рядку таблиці), тобто основною сумою боргу, що судом апеляційної інстанції не було взято до уваги. Також те, що позивачу було за кредитним договором анульовано саме основну суму боргу підтверджує фактично і лист Публічного акціонерного товариства «Укрсоцбанк» про надання інформації від 21.06.2016 №11.1-186/79-765 (а.с. 187), яким на запит контролюючого органу від 03.06.2016, підтверджено інформацію про суми нарахованих та виплачених доходів з ознакою доходу « 126» у вигляді анулювання основної кредитної заборгованості, зокрема, ОСОБА_1 в сумі 893 968,11 (що еквівалентно сумі 42 363,25 доларів США). Проте суд апеляційної інстанції фактично не взяв до уваги вказаний лист з посиланням на те, що оскільки позивач ставить під сумнів відповідність наявної в матеріалах справи копії листа ПАТ «Укрсоцбанк» від 21 червня 2016 року №11.1-186/79-765, та оригінал цього листа не був поданий відповідачем до суду, в силу положень ч.6 ст.94 Кодексу адміністративного судочинства України, зазначений доказ не береться судом до уваги. Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що заборгованість позивача складається не лише з основної суми боргу за кредитним договором, а також з несплачених процентів у розмірі 894,89 дол.США, які неможливо відокремити з суми прощеного (анульованого) банком боргу, при цьому не врахував наявність в матеріалах справи довідки від 24.11.2016 №10.1-186/96-20911, що надана самим позивачем, та містить суму анульованого боргу з зазначенням правової природи анульованої суми боргу (тіло кредиту - основна сума боргу), та відносно якої у суду не було сумнівів щодо належності, достовірності та допустимості. Слід також звернути увагу на те, що копія листа ПАТ «Укрсоцбанк» від 21 червня 2016 року №11.1-186/79-765, що була подана відповідачем та не була взята до уваги судом апеляційної інстанції в силу приписів ч.6 ст.94 Кодексу адміністративного судочинства України, має в даній справі одне із визначальних значень, оскільки вказаний лист окрім підтвердження суму нарахованого та виплаченого доходу позивачу за ознакою « 126» у вигляді анульованої «основної» кредитної заборгованості також пояснює і різницю в сумах анулюваної заборгованості, яка зазначена в акті перевірки та з якої здійснено обрахунок податку та збору, згідно оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, та зазначеної в довідці ПАТ «Укрсоцбанк» від 24 листопада 2016 року №10.1-186/96-20911 (на що звертав увагу Верховий Суд при направленні справи на новий розгляд). Проте суд апеляційної інстанції не звернув уваги на вказане та в силу приписів частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України не вживав визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, зокрема щодо витребування доказів ПАТ «Укрсоцбанк»; 19.3. Щодо висновку суду апеляційної інстанції відносно того, що з наявних в матеріалах справи доказів не вбачається, що ПАТ «Укрсоцбанк» належним чином повідомив позивача про прощення (анулювання) боргу, з дотриманням порядку якого пов`язується виникнення обов`язку боржника відображення такого доходу у річній податковій декларації та сплати відповідних податків (зборів), обов`язкових платежів, оскільки довідка від 24 листопада 2016 року №10.1-186/96-20911 (а.с.45 т.1) такої інформації не містить, колегія суддів зазначає наступне. Як вбачається з матеріалів справи та з рішення суду першої інстанції, суд першої інстанції встановив, що відповідачем під час розгляду справи, а також згідно додаткових пояснень, поданих до суду 30.07.2019 (т.1. а.с. 20-203) зазначалось (жодним чином не спростовано позивачем), що ОСОБА_1 було направлено різні копії примірників позовної заяви разом з додатками для суду та для відповідача. В екземплярі для суду надано неповний текст Договору про внесення зміни від 09.06.2015 №1 до кредитного договору від 11.08.2006 №291/73052, а саме лише чотири сторінки з п`яти сторінок, зазначених в самому договорі. Так, в примірнику позову, наданому суду відсутній п`ятий аркуш зазначеного договору, в той час як, в наданому примірнику Державній податковій інспекції у Солом`янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві міститься п`ять з п`яти аркушів Договору про внесення зміни від 09.06.2015 №1 до кредитного договору від 11.08.2006 №291/73052, завірений як «з оригіналом згідно» самим ОСОБА_1 , як і інші додатки до позову. Зазначений п`ятий аркуш Додаток 1 до Договору про внесення зміни від 09.06.2015 №1 «Заява про сплату заборгованості згідно опції 50-50 з частковим анулюванням» (т.1 а.с. 205-206) містить підпис ОСОБА_1 про те, що він належним чином повідомлений про прощення (анулювання) боргу та наявності у нього обов`язку самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб, відобразити такій дохід у річній податковій декларації. Датою анулювання (прощення) заборгованості вважається 09.06.2015. Також, зазначений обов`язок ОСОБА_1 визначений у пункті 3.4 Договору про внесення зміни від 09.06.2015 №1 (т.1 а.с.41).Під час судового розгляду у суді першої інстанції позивачем підтверджено, що обов`язок за кредитним договором від 11.08.2006 №291/73052 припинено на підставі Договору про внесення зміни від 09.06.2015 №1 згідно умов Опції 50-50. З огляду на зазначене суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач був обізнаний про свій обов`язок щодо декларування доходу, отриманого у вигляді прощеної (анульованої) кредитором за його самостійним рішенням основної суми боргу (кредиту) платника податку. Вказаного судом апеляційної інстанції не спростовано. Суд апеляційної інстанції Додаток 1 до Договору про внесення зміни від 09.06.2015 №1 «Заява про сплату заборгованості згідно опції 50-50 з частковим анулюванням» оцінив виключно з позиції того, що такий не може бути належним доказом дотримання вимог пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, оскільки не містить жодної інформації щодо суми заборгованості, яка підлягає погашенню, а також її складових (кредит, проценти, комісія), оскільки вказані реквізити не заповнено. Проте зазначена заява містить підпис ОСОБА_1 , окрім того і його посвідчення «з оригіналом згідно», та містить вказівку про те, що він належним чином повідомлений про прощення (анулювання) боргу та наявності у нього обов`язку самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб, відобразити такій дохід у річній податковій декларації. Вказана також і дата анулювання (прощення) заборгованості - 09.06.2015.

20. Поряд з цим колегія суддів вважає , що суд першої інстанції також не встановив обставини справи в повному обсязі, не надав оцінку всім доказам та доводам позивача, зокрема рішення суду взагалі не містить оцінки правовідносин з урахуванням основної підстави позовних вимог, а саме застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, не надано оцінки посиланням позивача на неврахування копії (не взяття до уваги) листа ПАТ «Укрсоцбанк» від 21 червня 2016 року №11.1-186/79-765, в якості доказу в силу положень ч.6 ст.94 Кодексу адміністративного судочинства України, та не вжив визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, зокрема щодо витребування доказів у ПАТ «Укрсоцбанк». Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

21. За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

22. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

23. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

24. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

25. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

26. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

27. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

28. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

29. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, П О С Т А Н О В И В: Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 серпня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року у справі №826/3684/17 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. Постанову в повному обсязі складено 05.08.2021. СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова С.С. Пасічник