Постанова 4855 № 640/22563/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/22563/19 Суддя (судді) першої інстанції: Аверкова В.В. ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 23 листопада 2020 року м. Київ Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді-доповідача Глущенко Я.Б., суддів Губської Л.В., Пилипенко О.Є., секретаря Ткаченка В.В., за участю представників сторін: від позивача - адвокат Оджиковський В.О., адвокат Гринькевич М.Б., від відповідача - Цісар Г.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом приватного акціонерного товариства «Київстар» до Офіса великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування рішення, вимоги та податкових повідомлень - рішень, за апеляційною скаргою Офіса великих платників податків Державної податкової служби на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 липня 2020 року, - В С Т А Н О В И В: У листопаді 2019 року Приватне акціонерне товариство «Київстар» (далі - позивач, ПрАТ «Київстар») звернулось у суд з позовом до Офіса великих платників податків Державної податкової служби (далі - відповідач, Офіс ВПП ДПС) про визнання протиправними та скасування рішення, вимоги та податкових повідомлень - рішень, якими визначено грошове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб, військовому збору, штрафним санкціям та єдиному внеску. В обґрунтування позовних вимог зазначає, що в нього відсутня база для нарахування єдиного внеска за договорами страхування, оскільки страхові внески не є заробітною платою та не можуть вважатися заохочувальними або компенсаційними виплатами. Також, позивач посилається на протиправність призначення та проведення перевірки всупереч плану графіку на 2019 рік. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 липня 2020 року позов задоволено. Не погоджуючись із рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що страхові платежі, які здійснював позивач по договору страхування його працівників, є доходом останніх, а тому підлягають оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором та єдиним внеском. У відзиві на апеляційну скаргу позивач наголошує на тому, що відповідач не навів у чому саме полягає порушення судом першої інстанції норм матеріального права та неправильне застосування норм процесуального права. Наголошує на тому, що не сплачував страхові внески на користь своїх працівників, а певний дохід його працівники можуть отримати лише безпосередньо у разі настання страхового випадка. При цьому, такий дохід виплачує не позивач, а страхова компанія. Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення суду - зміні, з таких підстав. Судом установлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків і зборів, дотримання валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2019 року та з метою контролю за правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2019 року, за результатами якої 08 жовтня 2019 року складено акт. Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог: - підпунктів 14.1.180 та 14.1.222, пункта 14.1 статті 14, пунктів 142.1 та 142.2 статті 142, підпункта 164.1.1, 164.1.2 пункта 164.1, підпункта 164.2.16 пункта 164.2, пункта 164.5 статті 164, підпункта 165.1.5 пункта 165.1 статті 165, підпункта 168.1.1 пункта 168.1, підпункта 168.4.7 пункта 168.4, пункта 176.2 статті 176, пункта 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, а саме: до складу загального місячного оподаткування доходу не включена сума страхових внесків сплачена ПрАТ «Київстар» за своїх працівників за Договором Довгострокового страхування життя, у результаті чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб у сумі 1119151,00 грн., у тому числі: жовтень 2016 року - 51503,49 грн., листопад 2016 року 54940,37 грн., грудень 2016 року - 51955,58 грн., січень 2017 року - 54433,88, лютий 2017 року - 54563,21 грн., березень 2017 року - 53687,44 грн., квітень 2017 року - 55431,99 грн., травень 2017 року - 55113,98 грн., червень 2017 року - 55678,68 грн., липень 2017 року - 55856,01 грн., серпень 2017 року - 56016,66 грн., вересень 2017 року - 56377,85 грн., жовтень 2017 року - 62296,39 грн., листопад 2017 року - 54631,30 грн., грудень 2017 року - 22445,06, січень 2018 року - 20375,01 грн., лютий 2018 року - 21734,18 грн., березень 2018 року - 21838,44 грн., квітень 2018 року - 21218,52 грн., травень 2018 року - 20695,55 грн., червень 2018 року - 22938,51 грн., липень 2018 року - 22453,09 грн., серпень 2018 року - 22726,85 грн., вересень 2018 року - 24052,58 грн., жовтень 2018 року - 22726,85 грн., листопад 2018 року - 22558,11 грн., грудень 2018 року - 21424,67 грн., січень 2019 року - 20300,07 грн., лютий 2019 року - 20200,40 грн., березень 2019 року - 18976,28 грн.; - підпункта 1.2 пункта 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, до складу загального місячного оподаткованого доходу не включена сума страхових внесків сплачена ПрАТ «Київстар» за своїх працівників за Договором Довгострокового страхування життя, в результаті чого встановлено заниження військового збору у сумі 76475,36 грн., у тому числі: жовтень 2016 року - 3519,41 грн., листопад 2016 року - 3754,26 грн., грудень 2016 року - 3550,3 грн., січень 2017 року - 3719,65 грн., лютий 2017 року - 3728,49 грн., березень 2017 року - 3668,64 грн., квітень 2017 року - 3787,85 грн., травень 2017 року - 3766,12 грн., червень 2017 року - 3804,71 грн., липень 2017 року - 3816,83 грн., серпень 2017 року - 3827,81 грн., вересень 2017 року - 3852,49 грн., жовтень 2017 року - 4256,92 грн., листопад 2017 року - 3733,17 грн., грудень 2017 року - 1533,75 грн., січень 2018 року - 1392,29 грн., лютий 2018 року - 1485,17 грн., березень 2018 року - 1492,29 грн., квітень 2018 року - 1449,93 грн., травень 2018 року - 1414,2 грн., червень 2018 року - 1567,47 грн., липень 2018 року - 1534,29 грн., серпень 2018 року - 1553,00 грн., вересень 2018 року - 1643,59 грн., жовтень 2018 року - 1553,00 грн., листопад 2018 року - 1541,47 грн., грудень 2018 року - 1464,02 грн., січень 2019 року - 1387,17 грн., лютий 2019 року - 1380,36 грн., березень 2019 року - 1296,71 грн..; - пункта 1 частини 1 статті 4 та пункта 1 частини 2 статті 6, пункта 1 частини 1 статті 7 та частин 5, 7 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» сума страхових внесків, сплачених роботодавцем за договорами довгострокового страхування життя за найманих працівників, які є складовою заробітної плати, є базою оподаткування єдиного внеску у сумі 487 017,16 грн., у тому числі: червень 2016 року - 15341,23 грн., липень 2016 року - 16546,81 грн., серпень 2016 року - 21773,83 грн., вересень 2016 року - 581,37 грн., жовтень 2016 року - 18550,12 грн., листопад 2016 року - 18265,88 грн., грудень 2016 року - 23674,18 грн., січень 2017 року - 19594,91 грн., лютий 2017 року - 22641,78 грн., березень 2017 року - 24430,72 грн., квітень 2017 року - 591,00 грн., травень 2017 року - 23050,76 грн., червень 2017 року - 24606,08 грн., липень 2017 року - 21122,18 грн., серпень 2017 року - 30499,99 грн., вересень 2017 року - 575,98 грн., жовтень 2017 року - 16691,81 грн., листопада 2017 року - 17393,38 грн., грудень 2017 року - 8511,60 грн., січень 2018 року - 11704,31 грн., лютий 2018 року - 12363,03 грн., березень 2018 року - 13375,39 грн., квітень 2018 року - 574,75 грн., травень 2018 року - 11691,91 грн., червень 2018 року - 9195,79 грн., липень 2018 року - 11540,01 грн., серпень 2018 року - 11388,68 грн., вересень 2018 року - 13598,27 грн., жовтень 2018 року - 9590,45 грн., листопада 2018 року - 10387,59 грн., грудень 2018 року - 11315,26 грн., січень 2019 року - 11097,39 грн., лютий 2019 року - 12269,88 грн., березень 2019 року - 12480,84 грн.. За результатами розгляду заперечень на акт, рішенням відповідача від 01 листопада 2019 року висновки акта залишені без змін, а заперечення позивача - без задоволення. На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 06 листопада 2019 року прийняті наступні рішення: податкове повідомлення - рішення № 0000981401, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з податка на доходи фізичних осіб у розмірі 2180535,11 грн., в тому числі: за основним платежем - 1119151,00 грн., за штрафними санкціями - 799876,41 грн., сума пені - 261507,70 грн.; податкове повідомлення - рішення № 0000991401, яким позивачу нараховано штраф у розмірі 510,00 грн.; податкове повідомлення - рішення № 0000971401, яким позивачу нараховано грошове зобов`язання з військового збора у сумі 149003,32 грн., в тому числі: за основним платежем - 76475,36 грн., за штрафними санкціями - 54658,25 грн., пеня - 17869,71 грн.; вимогу про сплату боргу № Ю-000100501, відповідно якої податковий орган вимагає сплату суми недоїмки з єдиного внеску у сумі 487017,16 грн..; рішення № 000101501 про застосування штрафних санкцій у розмірі 243508,58 грн. Не погоджуючись з правомірністю цих рішень, ПрАТ «Київстар» звернулось з відповідним позовом до суду. Постановляючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що страхові внески, сплачені по договору страхування працівників, не є додатковим благом таких осіб, які перебувають у трудових відносинах із своїм роботодавцем, та їх оподатковуваним доходом у розумінні Податкового кодексу України. Як наслідок позивач не є податковим агентом по відношенню до вказаних осіб й такі обставини виключають підстави для нарахування, утримання та сплати (перерахування) до бюджету позивачем ПДФО від суми страхових коштів й обов`язок сплати до бюджету ЄСВ. Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходити до наступного. За визначенням, наведеним у абзаці другому пункта 164.1 статті 164 Податкового кодексу України в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин (далі - ПК України), загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Підпунктом 14.1.54 пункта 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом його походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні. Згідно з підпунктом 164.2.17 пункта 164.2 статті 162 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається сума пенсійних внесків у межах недержавного пенсійного забезпечення відповідно до закону, страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), у тому числі, за договорами добровільного медичного страхування та за договором страхування додаткової пенсії, внесків на пенсійні вклади, внесків до фонду банківського управління, сплачена будь-якою особою - резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються: а) особою-резидентом, що визначається вигодонабувачем (бенефіціаром) за такими договорами; б) одним із членів сім`ї першого ступеня споріднення платника податку; в) роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку, якщо така сума не перевищує 15 відсотків нарахованої цим роботодавцем суми заробітної плати платнику податку протягом кожного звітного податкового місяця, за який сплачується пенсійний внесок, внесків до фондів банківського управління, але не більш як п`яти розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом про Державний бюджет України на відповідний рік, у розрахунку за місяць за сукупністю таких внесків. Відносини у сфері страхування, які спрямовані на створення ринку страхових послуг, посилення страхового захисту майнових інтересів підприємств, установ, організацій та фізичних осіб визначено Законом України Про страхування від 07 березня 1996 року № 85/96-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Статтею 1 Закону України «Про страхування» визначено, що страхування - це вид цивільно-правових відносин щодо захисту майнових інтересів фізичних осіб та юридичних осіб у разі настання певних подій (страхових випадків), визначених договором страхування або чинним законодавством, за рахунок грошових фондів, що формуються шляхом сплати фізичними особами та юридичними особами страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) та доходів від розміщення коштів цих фондів. Відповідно до статті 16 цього Закону договір страхування - це письмова угода між страхувальником і страховиком, згідно з якою страховик бере на себе зобов`язання у разі настання страхового випадку здійснити страхову виплату страхувальнику або іншій особі, визначеній у договорі страхування страхувальником, на користь якої укладено договір страхування (подати допомогу, виконати послугу тощо), а страхувальник зобов`язується сплачувати страхові платежі у визначені строки та виконувати інші умови договору. Згідно зі статтею 979 Цивільного кодексу України за договором страхування одна сторона (страховик) зобов`язується у разі настання певної події (страхового випадку) виплатити другій стороні (страхувальникові) або іншій особі, визначеній у договорі, грошову суму (страхову виплату), а страхувальник зобов`язується сплачувати страхові платежі та виконувати інші умови договору. Отже, фактично за договором страхування надається страхова послуга, яка за своєю суттю є фінансовою послугою у вигляді продажу юридично оформлених зобов`язань з надання страхового захисту, яку пропонують на ринку страховики потенційним страхувальникам. Страховий захист це потенційна готовність страховика надати страхувальнику, застрахованій особі або вигодонабувачу матеріальне забезпечення, передбачене договором, у вигляді страхової виплати або в формі інших послуг. Тобто за страхові платежі страхувальник набуває для застрахованої особи страховий захист, який є послугою і полягає у гарантії отримати часткове або повне відшкодування збитків при настанні страхової події. Як установлено судом, між ПрАТ «Київстар» та ЗАТ «Страхова компанія «Уніка Життя» 13 грудня 2007 року укладено Договір № 26911. Відповідно до розділа 2 цього договора об`єктом страхування за цим договором є майнові інтереси, які не суперечать законодавству України і пов`язані із життям застрахованих осіб, які є працівниками позивача. Протягом 15 робочих днів від дати отримання страховиком першого страхового внеску за цим договором він видає застрахованим особам страхові поліси. Згідно пункта 3.1. застрахованими особами є особи, які на момент укладення договора перебувають зі страхувальником у трудових відносинах та зазначені у додатку №1, а також ті, що підписали відповідні заяви на страхування. Пункт 6.4 договора закріплює, що ставка гарантованого річного інвестиційного дохода за цим договором становить 4 %річних. Страховик, протягом строку дії договора докладатиме усіх зусиль для досягнення негарантованими страховими виплатами на момент закінчення повного строку дії договора (10 років) рівня, який відповідав би сукупному інвестиційному доходу у 15% річних. Відповідно до пункта 6.5 страховик здійснюватиме розподіл прибутку від інвестиційної діяльності у наступній пропорції 90% - на користь страхувальника, 10% - на користь страховика. Підпунктом 8.1.7 договора закріплено, що страхувальник (позивач) має право за згодою страховика, передавати права та обов`язки страхувальника застрахованій особі в обсязі страхового резерва (або його частини), накопиченого за час сплати страхових внесків на користь цієї застрахованої особи. Відповідно до пункта 9.1 строк дії договора визначений у додатку №1, але складає не менше 10 (десяти) років. При цьому, якщо до групи застрахованих осіб під час строку дії договора буде додано нових осіб, то по відношенню до цих осіб строк дії договора починає рахуватися з дати включення їх до групи застрахованих осіб, внесення відповідних змін до додатка №1 і сплати відповідного страхового внеска. Згідно пункта 10.1 договора страхова компанія сплачує страхувальнику (позивачу) «викупну суму», якщо щодо певної особи (працівника позивача) договір припиняється достроково. При цьому під «викупною сумою» слід розуміти суму, яка підлягає сплаті страхувальнику (позивачу) при достроковому припиненні дії договора з ініціативи страхувальника. Пунктом 10.2 закріплено, що страхових зобов`язується забезпечити викупну виплату на рівні не нижче 85% загальної суми страхових внесків страхувальника, внесених на дату дострокового припинення договора. За результатами аналіза наведених положень договора колегія суддів приходить до висновку, що всі працівники позивача, зазначені у додатку №1 до договора, мали страхові поліси, тобто були отримувачами послуги, яка полягала у їх страховому захисті. Згідно додатка №1 до договора та змін до нього всі зазначені в них особи можуть бути ідентифіковані. Отже, твердження позивача про те, що сума дохода у вигляді страхового платежа не є персоніфікованою, спростовується наявними у матеріалах справи доказами. Також є помилковим твердження позивача про подвійне оподаткування, оскільки об`єктами оподаткування податком на доходи фізичних осіб є різні суми: страхові платежі, які здійснює позивач та у випадку настання страхового випдатку - страхові виплати, які згідно положень Податкового кодексу України відносяться до об`єктів оподаткування. Додатково колегія суддів звертає увагу, що висновок судового експерта від 08 липня 2019 року №19, на який посилається позивач та суд першої інстанції, не може бути врахований під час розгляду даної справи, оскільки предметом його оцінки виступали висновки контролюючого органа щодо правомірності нарахування податка на доходи фізичних осіб за період з 01 січня 2009 року по 31 грудня 2014 року. Тим часом, правова норма підпункта 164.2.16 пункта 164.2 статті 164 ПК України Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII викладена у новій редакції. До того ж, висновок експерта ґрунтується на тому, що контролюючим органом не доведено факта порушення позивачем вимог підпункта «в» підпункта 164.2.16 пункта 164.2 статті 164 ПК України, у той час як у спірних правовідносинах підставою для прийняття оскаржуваних рішень став висновок про порушення платником податків саме підпункта 164.2.16 пункта 164.2 статті 164 ПК України. Окрім того, факт повернення позивачу сум страхових внесків після звільнення його працівника не спростовує того факта, що протягом періода роботи такий працівник був застрахований, а отже отримував послугу по страховому захисту безкоштовно. З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що сплачені позивачем суми страхових внесків є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором. Основним нормативно-правовим актом, що визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку є Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI з наступними змінами та доповненнями у реакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон України №2464-VI). Згідно визначення, закріпленого у пункті 2 частини 1 статті 1 цього Закону єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 4 Закону України №2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці - підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами. Підпунктом 1 пункта 1 частини 1 статті 7 цього Закону закріплено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених, зокрема, у пункті 1 (крім абзаца 7) - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами. Відповідно до положень Закону України «Про оплату праці» розроблена Інструкція зі статистики заробітної плати, яка затверджена наказом Державного комітета статистики України від 13 січня 2004 року №5, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27 січня 2004 року за №114/8713 (далі - Інструкція). Пунктом 1.4 цієї Інструкції закріплено, що Фонд оплати праці складається з: фонда основної заробітної плати, фонда додаткової заробітної плати та інших заохочувальних та компенсаційних виплат. У розділі 2.3 Інструкції наведено перелік інших заохочувальних та компенсаційних виплат. Підпунктом 2.3.4 цього розділа до виплат соціального характера віднесено витрати в розмірі страхових внесків підприємств (крім випадків, зазначених у пункті 3.5) на користь працівників, пов`язаних з добровільним страхуванням (особистим, страхуванням майна). Указані суми включаються до фонда оплати праці в тому місяці, коли провадяться перерахунки страховій компанії. З огляду на викладене, перераховані позивачем страхові внески відносяться до виплат соціального характера, а тому є об`єктом нарахування єдиного внеска. Проте, колегія суддів погоджується з висновком місцевого суду про те, що включення ПрАТ «Київстар» до плана-графіка документальних перевірок на 2019 рік шляхом коригування такого плана-графіка у лютому 2019 року суперечить нормам Податкового кодексу України, Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» та Порядку формування та затвердження плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 року №524. Будь-яких аргументів на спростування такого висновку апеляційна скарга не містить. Відповідно до підпункта 20.1.4 пункта 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. Пунктом 75.1 статті 75 ПК України закріплено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Згідно підпункта 75.1.2 цієї правової норми документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Порядок проведення документальних планових перевірок врегульований положеннями статті 77 ПК України. Відповідно до пункта 77.1 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Пунктом 77.4 цієї правової норми закріплено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Згідно пункта 77.7 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що право на проведення фактичної перевірки виникає у посадових осіб контролюючого органа за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказа на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). Планова перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки. Платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки у випадках передбачених пунктом 81.1 статті 81 ПК України. Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист. Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 та від 04 вересня 2020 року у справі №821/1274/18. Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень визначених Податковим Кодексом. Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Як убачається із матеріалів справи, підставою проведення планової перевірки позивача було включення його до плана-графіка документальних перевірок 2019 року. Однак, місцевим судом встановлено, а відповідачем не спростовано, що відповідне включення позивача до плана-графіка суперечить положенням українського законодавства, що свідчить про відсутність підстав для її проведення. З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що наказ про проведення планової перевірки прийнятий за відсутності підстав для його прийняття. Колегія суддів звертає увагу й на правову позицію, неодноразово висловлену, як Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року у справі №21-425а14, так і у постановах Верховного Суду від 05 лютого 2019 року у справі №821/1157/16, від 05 лютого 2019 року у справі №2а-10138/12/2670, від 04 лютого 2019 року у справі №807/242/14, згідно з якою, лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню. Аналогічний підхід до застосування норм матеріального права продемонстрував Верховний Суд й у постанові від 23 січня 2018 року у справі №804/12558/14, де зазначив, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за результатами її проведення акт індивідуальної дії автоматично підлягає визнанню протиправним та скасуванню. Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку, що податкові повідомлення - рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога про сплату борга, прийняті за результатами такої перевірки підлягають визнанню протиправними. З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що позов підлягає задоволенню виключно з підстав, викладених у постанові апеляційного суду. Відповідно до пункта 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення. За змістом частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Керуючись статтями 33, 34, 139, 243, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Офіса великих платників податків Державної податкової служби задовольнити частково. Змінити мотивувальну частину рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 липня 2020 року, виклавши її у редакції цієї постанови. У решті судове рішення залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. Головуючий суддя Я.Б. Глущенко Судді Л.В. Губська О.Є. Пилипенко (Повний текст постанови складений 23 листопада 2020 року.)