Постанова Восьмий апеляційний адміністративний суд № 140/3088/19

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 12 березня 2020 рокуЛьвівСправа № 140/3088/19 пров. № А/857/1585/20 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого судді Шевчук С.М., суддів Кухтея Р.В., Носа С.П., за участі секретаря судового засідання Ігнатищ Л.М., позивача ОСОБА_1 , представника відповідача Михаліка М.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційні скарги Державної податкової служби України та ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2019 року (рішення ухвалене у м. Луцьк, судом під головуванням судді Костюкевича С.Ф., дата складання повного тексту рішення не зазначена) у справі № 140/3088/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації, суд- ВСТАНОВИВ: І.

ОПИСОВА ЧАСТИНА ОСОБА_1 звернувся з позовом до Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач) про визнання протиправною та скасування податкової консультації від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК. Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2019 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано пункт податкової консультації Державної податкової служби України від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК в частині, що позивач, як платник єдиного внеску, знаходячись на обліку в органах ДПС, маючи свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, перебуваючи у трудових відносинах з АТ Ощадбанк за 2017 рік зобов`язаний сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто з Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 судові витрати в розмірі 256 (двісті п`ятдесят шість) гривень 13 копійок. Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині вимог, які були задоволені відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. На обґрунтування апеляційних вимог відповідач посилається на те, що позивач є особою яка одночасно є працівником та особою яка провадить незалежну професійну діяльність. В розумінні Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування особи які провадить незалежну професійну діяльність та роботодавці, які виплачують заробітну плату для своїх працівників є окремими платниками ЄСВ. Обумовлений закон не містить пільг за яких особи які проводять незалежну професійну діяльність та які одночасно є найманими працівниками звільнялися від обов`язку сплачувати ЄСВ в мінімальному розмірі. Позивач також не погоджується з рішенням суду першої інстанції в частині вимог, у задоволенні яких йому було відмовлено у зв`язку з чим звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції у названій частині та прийняти нове судове рішення, яким позов задовольнити позову повністю. На обґрунтування апеляційних вимог відповідач посилається, що з системного аналізу норм Закону №2464/УІ слідує, що платниками єдиного внеску є самозайняті особи, зокрема адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність індивідуально. Необхідними умовами для сплати єдиного внеску є провадження такою особою незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності. Свідоцтво про зайняття адвокатською діяльністю лише посвідчує право адвоката на здійснення професійної діяльності, однак не є підставою та доказом здійснення адвокатської діяльності та отримання доходу. За період 2017року у позивача, не було доходу одержаного, як особою яка здійснює адвокатську діяльність, а отже відсутня необхідність у сплаті єдиного внеску, як такого. Покликаючись на п. 56.21 ст. 56 ПК України вважає хибним висновок суду щодо правомірності наданої податкової консультації по першому пункту, оскільки за відсутності бази нарахування ЄСВ у відповідному звітному періоді така особа не повинна сплачувати такий внесок у розмірі не менше за розмір мінімальної заробітної плати. Окрім обумовленого зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що згідно з частиною 4 ст.4 та 5-1 Закону №2464/УІ, звільняються від сплати за себе особи, які отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю. Вказує, що будучи особою з інвалідністю 3 групи та отримуючи пенсію, у позивача не виникає обов`язку зі сплати єдиного внеску. Угоди про добровільну участь в системі загальнообов`язкового соціального страхування позивач не укладав. Зазначає, що має різне поводження відносно осіб з інвалідністю при справлянні єдиного внеску. Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача, у якому просить відмовити відповідачу у задоволенні апеляційної скарги та залишити в оскаржуваній частині рішення суду першої інстанції без змін. Доводи відзиву на апеляційну скаргу по суті співпадають з висновками суду першої інстанції, викладеними в оскаржуваному рішенні. Відповідач відзиву на апеляційну скаргу позивача не подав. ІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ. Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що за ОСОБА_1 відповідно до свідоцтва №543 від 26.07.2011 року має право на заняття адвокатською діяльністю, та з 01.08.2011 року за №608 взятий на облік як платник єдиного внеску в органі доходів і зборів. З довідки філії-Волинського обласного управління ПАТ Державний ощадний банк України від 04.10.2019 року №40-15/88 вбачається, що ОСОБА_1 з 01.03.2013 року по 31.01.2018 року працював на посаді начальника юридичного відділу. З довідки від 09.10.2019 року №33-45/352 підтверджується, що роботодавцем за 2017 рік сплачено ЄСВ за ОСОБА_1 в розмірі 21 282,49 грн. 28.08.2019 року ОСОБА_1 звернувся до ДФС України (правонаступник ДПС України) з запитом про надання податкової консультації щодо того: - чи необхідно було йому сплачувати Єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2017 рік з огляду на неотримання доходу від адвокатської діяльності у 2017 році; - чи необхідно було йому сплачувати ЄСВ за 2017 рік з огляду на те, що він перебуває у трудових правовідносинах з АТ Ощадбанк, і останній сплачував за нього ЄСВ за 2017 рік? - чи необхідно було йому сплачувати ЄСВ за 2017-2018 роки та 1-2 квартали 2019 року з огляду на те, що він з 2015 року є особою з інвалідністю 3 групи за станом здоров`я (загальне захворювання) та отримує пенсію по інвалідності? За результатами розгляду вказаного запиту, позивач отримав податкову консультацію ДПС України від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК в якій податковий орган зазначив, що з 01.01.2017 року платник єдиного внеску, визначений у статті четвертій Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, зобов`язаний визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність статусу інваліда ІІІ групи та трудових відносин з роботодавцем, а відтак повинен сплачувати єдиний внесок на загальних підставах. Вважаючи дану податкову консультацію протиправною, позивач звернулася до суду з позовом. ІІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ Ухвалюючи рішення в частині вимог, які були задоволені суд першої інстанції виходив з того, що позивач реалізовував своє право на зайняття адвокатською діяльністю не як самозайнята особа, а як найманий працівник на посаді начальника юридичного відділу філії-Волинського обласного управління ПАТ Державний ощадний банк України. В свою чергу, його роботодавець сплачує єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за свого працівника, що підтверджується довідкою від 09.10.2019 року №33-45/352. При цьому, суд зазначив, що Законом №2464-VІ не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та здійснення незалежної професійної діяльності, а із системного аналізу його норм слідує, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні вказаного Закону позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті єдиного внеску позивачем як особою, що має право провадити адвокатську діяльність, зокрема у періоди, коли позивач був найманим працівником, та відповідно не був самозайнятою особою. ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке. Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон № 2464-VI; тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Відповідно до пункту 1 та 5 частини першої статті 4 Закону №2464-VІ платниками єдиного внеску є: роботодавці, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами; особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності. За визначенням підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб. Відповідно до пункту 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VІ єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. Зважаючи на приведені положення законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність індивідуально. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, пункт 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VІ встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати. Висловлена правова позиція відповідає правовій позиції ВС, викладеній у постанові від 27.11.2019року №1602/3141/19. За наведених обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податковим органом дано правомірну податкову консультація від 20.09.2019року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК по першому питанню (чи необхідно сплачувати Єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2017 рік з огляду на неотримання доходу від адвокатської діяльності у 2017 році?), оскільки за відсутності бази нарахування ЄСВ у відповідному звітному періоді законодавство встановлює обов`язок його сплати. Що ж стосується доводів апеляційної скарги по другому питанню податкової консультації (стосовно необхідності сплачувати ЄСВ за 2017 рік, при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї статусу особи, яка провадять незалежну професійну діяльність), то колегія суддів зазначає, що названі відносини щодо адміністрування єдиного внеску Законом № 2464-VI не врегульовано. Однак, як прослідковується із змісту Закону №2464-VІ метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Тому з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності. Матеріалами справи підтверджується, що позивач реалізовував своє право на зайняття адвокатською діяльністю не як самозайнята особа, а як найманий працівник на посаді начальника юридичного відділу філії- Волинського обласного управління ПАТ Державний ощадний банк України. В свою чергу, його роботодавець сплачує єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за свого працівника, що підтверджується довідкою від 09.10.2019 року №33-45/352. Крім того, суд зазначає, що згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. Отже, оскільки Законом №2464-VІ не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та здійснення незалежної професійної діяльності, а із системного аналізу його норм слідує, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні вказаного Закону позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті єдиного внеску позивачем як особою, що має право провадити адвокатську діяльність, зокрема у періоди, коли позивач був найманим працівником, та відповідно не був самозайнятою особою. З огляду на зазначене, суд першої інстанції прийшов до правомірного висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема, адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний. Інше тлумачення норм Закону № 2464-VI, на якому наполягає ДПС, щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДПС і мають свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, та які одночасно перебувають у трудових відносинах в межах цієї діяльності, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 27 листопада 2019 року (справа №160/3114/19), в постанові від 05 грудня 2019 року (справа №260/358/19) та у постанові від 23 січня 2020 року у справі №480/4656/18. За приведених положень законодавства та викладених правових позицій Верховного Суду, з урахуванням того, що позивач є найманим працівником і платником єдиного внеску за нього є його роботодавець, колегія суддів погоджується, що доводи апеляційної скарги не ґрунтується на вимогах законодавства, а відтак податкова консультація від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК в частині надання відповіді по другому питанню є протиправною та правомірно скасована судом першої інстанції. Відтак, доводи апеляційної скарги відповідача щодо порушення норм матеріального права в частині прийнятого рішення про задоволення названої позовної вимоги не спростовують законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції у названій частині. Рішення суду першої інстанції в оскаржуваній відповідачем частині прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права. Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення в частині першого та другого питання податкової консультації ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається. Стосовно ж доводів апеляційної скарги по третьому питанню податкової консультації (щодо необхідно сплачувати ЄСВ за за 2017-2018 роки та 1-2 квартали 2019 року з огляду на те, що позивач з 2015 року є особою з інвалідністю 3 групи за станом здоров`я (загальне захворювання) та отримує пенсію по інвалідності), то колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до частини 4 ст.4 Закону № 2464-VI особи, зазначені у пунктах 4 та 5-1 частини першої цієї статті, звільняються від сплати за себе єдиного внеску, якщо вони отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю, або досягли віку, встановленого статтею 26 Закону України "Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування", та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування. До осіб на яких поширюється дія частини 4 ст.4 Закону № 2464-VI щодо звільнення від сплати за себе єдиного внеску при наявності статусу особи з інвалідністю належать: -фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування (п.4 частини 1 ст. 4 Закону № 2464-VI); -члени фермерського господарства, якщо вони не належать до осіб, які підлягають страхуванню на інших підставах п. 5-1 частини 1 ст. 4 Закону № 2464-VI . За наведених положень законодавства на позивача, як особу яка провадить незалежну професійну адвокатську діяльність не поширюються пільги передбачені частиною 4 статті 4 Закону № 2464-VI у вигляді звільнення від сплати ЄСВ. Відтак, викладена в пункті 3 індивідуальна податкова консультація в повній мірі відповідає приписам частини 4 статті 4 Закону № 2464-VI, п.4 та п. п. 5-1 частини 1 ст. 4 Закону № 2464-VI. Однак, на переконання суду апеляційної інстанції запроваджена частиною 4 статті 4 Закону № 2464-VI пільга у вигляді звільнення від сплати єдиного внеску для осіб з інвалідністю в залежності від виду самозайнятої особи чи то, як фізичної особи підприємця або особи яка провадить незалежну професійну діяльність не відповідає такому критерію, як «пропорційність» та не має об`єктивного та розумного обґрунтування. Частиною 4 статті 4 Закону № 2464-VI, п.4 та п. п. 5-1 частини 1 ст. 4 Закону №2464-VI запроваджено пільгу у вигляді звільнення від сплати єдиного внеску для осіб з інвалідністю, які провадять діяльність як самозайняті особи - фізичні особи підприємці та члени фермерського господарства. Частиною тринадцятою статті 8 Закону № 2464-VI запроваджено пільги у сплаті єдиного внеску для роботодавців у яких працюють особи з інвалідністю у вигляді зменшення ставки єдиного внеску з 22% (ч.5 названої статті) до 8,41 відсотка визначеної пунктом 1 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску для працюючих осіб з інвалідністю. Відтак, Законом України № 2464-VI запроваджено ряд пільг у справлянні єдиного внеску, як для роботодавців у яких працюють інваліди, так і для самих інвалідів які є самозайнятими особами. Однак, національне законодавство ставить в залежність застосування вказаної пільги особами з інвалідністю, які отримують пенсійні виплати в залежність від виду самозайнятої діяльності. Згідно з абзацом 24 статті 1 Закону № 1058-IV пенсіонером визнається особа, яка відповідно до цього Закону отримує пенсію, довічну пенсію, або члени її сім`ї, які отримують пенсію в разі смерті цієї особи у випадках, передбачених цим Законом. Пенсією є щомісячна пенсійна виплата в солідарній системі загальнообов`язкового державного пенсійного страхування, яку отримує застрахована особа в разі досягнення нею передбаченого цим Законом № 1058-IV пенсійного віку чи визнання її особою з інвалідністю, або отримують члени її сім`ї у випадках, визначених цим Законом(абзац 22 статті 1). Абзац 17 статті 1 Закону № 1058-IV непрацездатними особами визнає осіб, які досягли встановленого статтею 26 цього Закону пенсійного віку, або осіб з інвалідністю, у тому числі дітей з інвалідністю, а також осіб, які мають право на пенсію у зв`язку із втратою годувальника відповідно до закону. Також колегією суддів врахована висловлена правова позиція Великої Палати ВС у постанові від 10.04.2019 року по справі №814/779/17, відповідно до якої Суд зазначив: «Розглядаючи у системному взаємозв`язку вказані норми Закону № 1058-IV та положення частини четвертої статті 4 Закону № 2464-VI, досягнення пенсійного віку (визначеного статтею 26 Закону № 1058-IV) є загальним страховим ризиком, який поруч із інвалідністю, вказує на втрату особою працездатності та передбачає право на отримання відповідного соціального забезпечення за рахунок системи загальнообов`язкового державного соціального страхування у порядку та на умовах, визначених чинним законодавством. У зв`язку з цим застрахована особа у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування замість обов`язку подальшої сплати внесків набуває право на отримання відповідних страхових виплат у вигляді пенсій (за наявності необхідного страхового стажу), що логічно виключає можливість покладення на неї обов`язку одночасної сплати єдиного внеску та є нормативно визначеною підставою для звільнення такої особи від його подальшої сплати.»; «Сьогоднішній стан системи пенсійного забезпечення, яке здійснюється в межах солідарно-накопичувальної системи загальнообов`язкового державного соціального страхування (першого-другого рівнів), не передбачає прямого взаємозв`язку між розміром сплачених сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що розраховується і сплачується виходячи з нормативного закріплення бази у статті 7 Закону № 2464-VI, та розміром пенсійних виплат. Водночас, зважаючи на соціальну солідарність та справедливість у системі соціального захисту, до складу якої входить система пенсійного забезпечення, держава нормативно встановлює передумови щодо визначення пропорційної взаємозалежності між особистою участю особи в системі загальнообов`язкового державного пенсійного страхування та рівнем її подальшого пенсійного забезпечення за рахунок вказаної системи фінансування пенсій та інших соціальних виплат. А тому, частина четверта статті 4 Закону № 2464-VI передбачає сплату єдиного внеску особою, яка отримує виплати за рахунок системи загальнообов`язкового державного соціального страхування при досягненні віку, визначеного статтею 26 Закону № 1058-IV, виключно на добровільних засадах. Частина перша статті 10 Закону № 1058-IV надає можливість особі, яка має одночасно право на різні види пенсії (за віком, по інвалідності, у зв`язку з втратою годувальника), обрати для призначення один із цих видів пенсії. Обраний особою, яка досягла пенсійного віку, вид пенсії може зумовлювати різницю у підходах до визначення її правового статусу лише у межах питань призначення і виплати відповідного виду пенсії.» З огляду на викладені положення законодавства та приведену правову позицію, суд апеляційної інстанції зазначає, що чинне законодавство надає можливість особі з інвалідністю провадити свою діяльність в якості самозайнятої особи у вигляді фізичної особи підприємця або як особи, яка провадить незалежну професійну діяльність. При цьому, на думку колегії суддів обраний особою з інвалідністю вид самозайнятої діяльності (в якості особи, яка провадить незалежну професійну діяльність) не може зумовлювати різницю у підходах пов`язаних зі справлянням єдиного внеску. Відповідно до ст. 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Частинами першою та другою статті 24 Конституції України визначено загальний стандарт рівності та заборони дискримінації, що є важливим елементом забезпечення верховенства права. Так, цими нормами визначено, що громадяни мають рівні конституційні права і свободи та є рівними перед законом. Не може бути привілеїв чи обмежень за ознаками раси, кольору шкіри, політичних, релігійних та інших переконань, статі, етнічного та соціального походження, майнового стану, місця проживання, за мовними або іншими ознаками. Згідно з пунктом 6 частини першої статті 1 Закону України «Про засади запобігання і протидії дискримінації в Україні» пряма дискримінація - ситуація, за якої з особою та/або групою осіб за їх певними ознаками поводяться менш прихильно, ніж з іншою особою та/або групою осіб в аналогічній ситуації, крім випадків, коли таке поводження має правомірну, об`єктивну, обґрунтовану мету, способи досягнення якої є належним та необхідним. Таке поводження за змістом пункту 2 частини першої статті 1 цього ж Закону може полягати, в тому числі, в обмеженні у визнанні, реалізації або користуванні правами і свободами у будь-якій формі. Відповідно до частини третьої статті 6 Закону України "Про засади запобігання та протидії дискримінації в Україні" не вважаються дискримінацією дії, які не обмежують права та свободи інших осіб і не створюють перешкод для їх реалізації, а також не надають необґрунтованих переваг особам та/або групам осіб за їх певними ознаками, стосовно яких застосовуються позитивні дії, а саме: спеціальний захист з боку держави окремих категорій осіб, які потребують такого захисту; здійснення заходів, спрямованих на збереження ідентичності окремих груп осіб, якщо такі заходи є необхідними; надання пільг та компенсацій окремим категоріям осіб у випадках, передбачених законом; встановлення державних соціальних гарантій окремим категоріям громадян; особливі вимоги, передбачені законом, щодо реалізації окремих прав осіб. З аналізу вищезазначеного, можна дійти висновку, що відповідно до Закону України "Про засади запобігання та протидії дискримінації в Україні дискримінація означає поводження з особами у різний спосіб, без об`єктивного та розумного обґрунтування, у відносно схожих ситуаціях, а також в однаковий спосіб до осіб, які перебувають у ситуаціях, що істотно відрізняються. Суд зазначає, що рівність і недопустимість дискримінації особи - це не тільки конституційні принципи національної правової системи України, а й фундаментальні цінності світового співтовариства, на чому наголошено у міжнародних правових актах з питань захисту прав і свобод людини і громадянина, зокрема у Міжнародному пакті про громадянські і політичні права 1966 року (статтях 14, 26), Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (статті 14), Протоколі № 12 до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (статті 1) та у Загальній декларації прав людини 1948 року (статтях 1, 2, 7). Гарантована Конституцією України рівність усіх у правах і свободах означає необхідність забезпечення рівних правових можливостей як матеріального, так і процесуального характеру для реалізації однакових за змістом та обсягом прав і свобод. За практикою Європейського суду з прав людини дискримінація означає поводження з особами у різний спосіб, без об`єктивного та розумного обґрунтування, у відносно схожих ситуаціях (див. рішення у справі «Вілліс проти Сполученого Королівства», заява № 36042/97). Відмінність у ставленні є дискримінаційною, якщо вона не має об`єктивного та розумного обґрунтування, іншими словами, якщо вона не переслідує легітимну ціль або якщо немає розумного співвідношення між застосованими засобами та переслідуваною ціллю (див. рішення у справі «Ван Раалте проти Нідерландів» від 21 лютого 1997 року) (п.п. 48-49 рішення у справі «Пічкур проти України» від 7 листопада 2013 року, заява № 10441/06). Аналогічний підхід у своїх рішеннях використовує і Конституційний Суд України, вказуючи на те, що мета встановлення певних відмінностей (вимог) у правовому статусі повинна бути істотною, а самі відмінності (вимоги), що переслідують таку мету, мають відповідати конституційним положенням, бути об`єктивно виправданими, обґрунтованими та справедливими. У противному разі встановлення обмежень означало б дискримінацію (абзац 7 пункту 4.1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 7 липня 2004 року № 14-рп/2004). Важливо також, що принцип рівності має універсальний характер, і його однаковою мірою повинні дотримуватися у своїй діяльності всі суб`єкти владних повноважень, які забезпечують виконання множинних функцій держави, зокрема у сфері соціального захисту. При цьому, згідно з положеннями частини третьої статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації. Аналогічне положення міститься в Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи від 11 березня 1980 року № R(80)2, згідно з якими, приймаючи конкретне рішення, адміністративний орган влади зобов`язаний діяти, зокрема, з дотриманням принципу рівності перед законом, не допускати несправедливої дискримінації. Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що різний вид організаційно правової форми самозайнятої діяльності (визначений згідно із законодавством) для осіб які набули статусу інваліда за даних правовідносин, не може вважатися виправданою, обґрунтованою та справедливою підставою різниці при вирішенні питання щодо застосування звільнення від сплати єдиного внеску для непрацездатних осіб одного й того ж виду. Ураховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги позивача у названій частині та задоволення позовної вимоги про визнання протиправною та скасування податкової консультації від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК в частині того, що особи які набули статусу інваліда та які провадять незалежну професійну діяльність не відповідають вимогам частини 4 ст. 4 Закону № 2464-VI та сплачують єдиний внесок на загальних підставах. З урахуванням часткового задоволення апеляційної скарги позивача перерозподілу підлягають судові витрати у вигляді сплати судового збору, як понесені позивачем як суді першої так і апеляційної інстанцій. Розрахунок: судовий збір сплачений позивачем у розмірі 768,40 грн за розгляд справи в суду першої інстанції; судовий збір сплачений позивачем у розмірі 768,40 грн за розгляд апеляційної скарги. За наслідками розгляду адміністративного позову, задоволено вимоги позивача у розмірі 2/3 від заявлених позовних вимог, а відтак присудженню на користь позивача підлягає судовий збір у розмірі 2/3 від (768,40 +768,40), що складає 1024,53 грн. Керуючись ст. 308, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 325, ст. 328, ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, - П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення. Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково. Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2019 року про відмову у задоволенні позову про визнання протиправною та скасування податкової консультації від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК в частині того, що особи які набули статусу інваліда та які провадять незалежну професійну діяльність не відповідають вимогам частини 4 ст. 4 Закону № 2464-VI та сплачують єдиний внесок на загальних підставах та в частині присудженого на користь ОСОБА_1 судового збору скасувати. Ухвалити у названій частині постанову, якою визнати протиправною та скасувати податкову консультацію від 20.09.2019 року №342/6/99-00-04-07-03-15/ІПК в частині того, що особи які набули статусу інваліда та які провадять незалежну професійну діяльність не відповідають вимогам частини 4 ст. 4 Закону № 2464-VI та сплачують єдиний внесок на загальних підставах. Присудити на користь ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , м. Луцьк, Волинська обл. 43000) за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Код ЄДРПОУ 43005393, Львівська площа буд.8, м. Київ, 04053) судовий збір за розгляд даної справи пропорційно до розміру задоволених вимог у розмірі 1024,53 грн. У решті рішення суду залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос Повне судове рішення складено 12 березня 2020 року.