Постанова 4857 № 380/22896/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 16 липня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 380/22896/24 пров. № А/857/4788/26 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: головуючого судді Онишкевича Т.В., суддів Гудима Л.Я., Качмара В.Я., з участю секретаря судових засідань Клим О.Ю., розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року у справі за її адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, суддя у І інстанції Карп`як О.О., час ухвалення рішення не зазначено, місце ухвалення рішення м. Львів, дата складення повного тексту рішення 15 грудня 2025 року, ВСТАНОВИВ : У листопаді 2024 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до суду з адміністративним позовом, у якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі ППР) Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області) від 10.06.2024 № 25472/13-01-07-09, яким на підставі пункту 1 статті 17, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95-ВР), підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (далі ПК) до неї застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 263 651,00 грн. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 у справі №380/22896/24, ухваленим у письмовому провадженні в порядку спрощеного позовного провадження, у задоволенні позову було відмовлено. При цьому суд першої інстанції виходив із того, що на початок проведення фактичної перевірки господарської одиниці магазину (торгової точки) « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованої за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність позивачка, та під час проведення такої первинних документів щодо обліку товару, який знаходився на реалізації, надано не було. Диспозиція статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає застосування до суб`єкта господарювання відповідної фінансової санкції за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Тому суд дійшов висновку, що оскаржуване ППР відповідача від 10.06.2024 року №25472/13-01-07-09 є таким, що прийнятий на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та ПК. Обставини, на які посилається позивачка, не можуть вважатися підставами для його скасування. ФОП ОСОБА_1 не погодилася із вказаним рішенням суду першої інстанції та подала апеляційну скаргу, у якій просила таке скасувати та задовольнити її позов у повному обсязі. Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що суд першої інстанції ухвалив судове рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного дослідження всіх обставин справи та доводів відповідача. Наполягає на тому, що оскільки на підставі оскаржуваного ППР контролюючим органом може бути заявлено вимогу до про стягнення з неї грошових коштів у сумі, що перевищує 80 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, визначених у пункті 4 частини 4 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України, то суд першої інстанції мав розглядати справу за правилами загального позовного провадження, а не за правилами спрощеного позовного провадження, що згідно із пунктом 7 частини 3 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового. Водночас наполягає на тому, що у контролюючого органу були відсутні підстави для проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК. Наказ про проведення фактичної перевірки від 02.05.2024 №1699-П винесений на підставі доповідної записки начальника управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області) від 02.05.2024 №176/03-20-07-05-01 і суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що вказана доповідна записка є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК. Суд першої інстанції не досліджував та не надавав оцінки змісту цієї доповідної записки. У доповідній записці міститься покликання на лист ДПС України від 29.04.2024 за №12571/7/99-00-07-04-02-07 та згадка про отримання інформації від гр. ОСОБА_2 , проте ані лист ДПС України від 29.04.2024 за № 12571/7/99-00-07-04-02-07, ані інформація від гр. ОСОБА_2 не досліджувались судом під час розгляду справи, оскільки податковий орган не надав суду такі документи, чим порушив принцип безпосереднього дослідження доказів. Відсутність законних підстав для призначення перевірки є істотним порушенням норм податкового законодавства та тягне скасування рішень, прийнятих за її результатами. Водночас наполягає на тому, що одним із обов`язкових реквізитів наказу на перевірку є зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка. Неможливість ідентифікації суб`єкта господарювання, який має бути перевіреним, має наслідком незаконність наказу про проведення такої перевірки і податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки. Попри те, обставини вчинення правопорушення та зміст порушення, який би відповідав статті, яка передбачає накладення санкцій, у оскаржуваному ППР не зазначені і позивачка була притягнута до відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР за порушення, яке не охоплюється диспозицією названої норми. Окремо зазначає про порушення контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки встановленого порядку інвентаризації, результати якої відображені у акті зняття залишків товарів, який складений інспекторами контролюючого органу, а не платником податків. З огляду на вказане вважає, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з огляду на порушення норм процесуального права та неправильне застосуванням норм матеріального права. У відзиві на апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 ГУ ДПС у Львівській області підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Звертає увагу апеляційного суду на те, що з огляду на приписи статті 81 ПК встановлення платником податків факту неналежного оформлення наказу (у тому числі, й щодо підстав такої перевірки), є підставою для недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки. У спірному випадку допуск представників контролюючого органу до проведення фактичної перевірки відбувся. Фактична перевірка позивача проведена відповідно до наказу ГУ ДПС у Волинській області від 02.05.2024 №1699-П «Про проведення фактичної перевірки ГО», який містить не лише посилання на норми, що їх регулюють, але й посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки. З огляду на те, що адреса ФОП ОСОБА_1 не співпадала з адресою об`єкта перевірки, який їй належить, у наказі зазначалися найменування та реквізити об`єкта перевірки, що жодним чином не порушує статтю 81 ПК. Виданню означеного наказу передувала доповідна записка управління податкового аудиту ГУ ДПС у Волинській області від 02.05.2024 №176/03-20-07-05-01 про можливі порушення позивачкою вимог законодавства, що може слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК. Тому наказ ГУ ДПС у Волинській області від 02.05.2024 №1699-П «Про проведення фактичної перевірки ГО» містить не лише посилання на правові норми, але й на конкретні фактичні підстави призначення перевірки. Просить врахувати висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23. Щодо доводів апелянта про те, що позивачку притягнено до відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР, яке не охоплюється диспозицією названої норми, то вважає, що такі зводяться виключно до формального тлумачення положень вказаної норми з метою уникнення відповідальності. Стосовно доводів про порушення порядку проведення інвентаризації зазначає, що у статті 80 ПК відсутні норми стосовно проведення інвентаризації з метою перевірки ведення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання) суб`єктом господарювання. При реалізації контролюючим органом права вимагати від платника податків в ході фактичної перевірки зняття залишків товарно-матеріальних цінностей слід застосовувати наказ Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008. Методичні рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджені наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008 (надалі - Методичні рекомендації №534, Методичні рекомендації). Контролюючим органом під час фактичної перевірки проводилось саме зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, а не інвентаризація. При цьому апелянт помилково ототожнює поняття «інвентаризація ТМЦ» та «зняття залишків ТМЦ». ГУ ДПС у Волинській області подало апеляційному суду письмові пояснення, у яких підтримало доводи відповідача щодо законності рішення суду першої інстанції та безпідставності апеляційних вимог ФОП ОСОБА_1 ФОП ОСОБА_1 та її представник, належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи, на виклик апеляційного суду не прибули, що відповідно до частини 2 статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає її розгляду. Представник ГУ ДПС у Львівській області у судовому засіданні апеляційного суду підтримала доводи, викладені у відзиві на апеляційну скаргу, заперечила обґрунтованість апеляційних вимог та просила залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Представник ГУ ДПС у Волинській області у ході апеляційного розгляду у режимі відеоконференції заперечила обґрунтованість вимог апелянта доводами, аналогічними до наведених у письмових поясненнях. Просила залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого. Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 02.05.2024 №1699-П «Про проведення фактичної перевірки ГО» та направлень на перевірку від 02.05.2024 №2410/03-20-07-05, №2414/03-20-07-05 було проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину (торгової точки) « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , результати якої оформлено актом фактичної перевірки №11282/03-20-07 05/3276718928 від 02.05.2024. Від підписання та отримання другого примірника акта фактичної перевірки ОСОБА_3 , як представник ФОП ОСОБА_1 , відмовився, про що працівниками контролюючого органу складено акт від 03.05.2024 №1858/03-20-07-05/ НОМЕР_1 . Окрім того, ОСОБА_3 відмовився підписати додаток до акту щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей, що зафіксовано у акті від 03.05.2024 №1859/03-20-07-05/ НОМЕР_2 . Відтак, під час проведення перевірки контролюючий орган дійшов висновку про встановлення таких обставини: розрахункова операція на загальну суму 299,0 грн проводилась без застосування програмного реєстратора, реєстратора розрахункових операцій, який зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу, ф.н. НОМЕР_3 , без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій та надання особі яка отримує товар в обов`язковому порядку розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму покупки проведеної операції; на торговому об`єкті не ведеться у встановленому законодавством порядку облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме до перевірки не надано жодних документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання, та/або документи на внутрішнє переміщення), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) згідно з додатком №1 до акта перевірки на загальну суму 263 352,00 грн; реалізація товару кабеля 03.12.2024 2 Beseus Cafule Tape-C Cable 3 A, який належить ФОП ОСОБА_1 , здійснює фізична особа ОСОБА_3 . Трудового договору між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_3 , наказу про прийняття зазначеного працівника на роботу не надано. Згідно з наявною в ГУ ДПС у Волинській області інформації повідомлення про прийняття на роботу працівника ОСОБА_3 у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, станом на 02.05.2024 не надано. На підставі акту перевірки від 02.05.2024 №11282 ГУ ДПС у Львівській області, за місцем перебування ФОП ОСОБА_1 на податковому обліку, винесло ППР від 10.06.2024 №25472/13-01-07-09, яким до позивачки застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки у розмірі 263 651, 00 грн. ФОП ОСОБА_1 не погодилася із вказаним рішенням контролюючого органу і за захистом своїх прав звернувся до адміністративного суду з позовом, що розглядається. При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого. Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників. Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї. При наданні оцінки доводам апелянта апеляційний суд передусім звертає увагу на заперечення щодо можливості вирішення цього спору за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін. Як передбачено частиною 1 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України, адміністративне судочинство здійснюється за правилами, передбаченими цим Кодексом, у порядку позовного провадження (загального або спрощеного). Частиною 4 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує: для юридичних осіб - п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; для фізичних осіб та фізичних осіб - підприємців - вісімдесят розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; Відповідно до оспорюваного ППР ГУ ДПС у Львівській області від 10.06.2024 №25472/13-01-07-09 до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 263 651,00 грн. Прожитковий мінімум для працездатних осіб в Україні Законом України «Про Державний бюджет України на 2024 рік» встановлено у сумі 3028 грн. Отже, вісімдесят розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб у 2004 році становило 3028 х 80 = 242 240 грн. Згідно із пунктом 7 частини 3 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового є розгляд судом за правилами спрощеного позовного провадження справи, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження. З урахуванням наведеного рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 у справі №380/22896/24, ухвалене за правила спрощеного позовного провадження, підлягає безумовному скасування з ухваленням нового. При вирішенні по суті позовних вимог ФОП ОСОБА_1 суд апеляційної інстанції виходить із такого. Приписами частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК. Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК). Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки. Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень. Так, підпунктом 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК. На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК. Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставb та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, обумовлений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК. При цьому, на переконання апеляційного суду, виходячи і приписів пункту 80.2 статті 80 ПК можливість проведення фактичної перевірки обумовлюється наявністю хоча б однією з підстави, указаною у цій нормі, чи наявністю одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення такої. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. У справі, що розглядається, в основу проведення фактичної перевірки платника податків контролюючим органом покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК (правова підстава). За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює. Відтак, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення. За приписами пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки. У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення контролюючим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК з підстав незазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки. Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі №280/1367/20, від 01.12.2021 у справі №400/1646/20, від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 24.04.2023 у справі №560/2210/19, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо. Із системного аналізу наведеної вище судової практики щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, слідує висновок, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «неістотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (як-то: встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки) може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними, таких наслідків не спричиняють. Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Очевидно, що формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема, фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення. Так, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 сформулював правовий висновок, відповідно до якого у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Посилання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. При цьому наказ ГУ ДПС у Волинській області від 02.05.2024 містить посилання на підпункт 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК, який передбачає таку підставу для проведення фактичної перевірки, як наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Відповідно до матеріалів справи вказаний наказ винесений на підставі доповідної записки начальника управління податкового аудиту ГУ ДПС у Волинській області від 02.05.2024 №176/03-20-07-05-01 про наявні підстави відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК для проведення фактичної перевірки магазину (торгова точка) " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою АДРЕСА_1 через можливі порушення законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема здійснюється діяльність з роздрібної торгівлі непродовольчими товарами (технічно складні товари) без застосування РРО/ ПРРО та без видачі розрахункових документів встановленого зразка. Разом із тим, на переконання апеляційного суд, слід погодитися із доводами апелянта про те, що доповідна записка начальника управління податкового аудиту ГУ ДПС у Волинській області, адресована в.о. начальника ГУ ДПС у Волинській області, є внутрішнім службовим документом, складена у межах одного територіального податкового органу в рамках внутрішньої комунікації, а отже не може вважатися документом, якому притаманні ознаки, передбачені підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК, як підстава для проведення фактичної перевірки. Окрім того, як слушно зауважив апелянт, отримання інформації від ОСОБА_2 не може вважатися отриманням інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, оскільки йдеться про отримання інформації саме від фізичної особи, що не відповідає вимогам підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК. При цьому заява-повідомлення ОСОБА_4 від 29.04.2024, адресована засобами електронного зв`язку ДПС України, не містить жодної конкретики, складається із загальних висловлювань щодо порушення порядку проведення розрахункових операцій у магазині під назвою « ІНФОРМАЦІЯ_1 » з проханням перевірити зазначену мережу. Водночас апеляційний суд наголошує, що лист ДПС України від 29.04.2024 №12571/7/99-00-07-04-02-07 мав істотні недоліки, не утримував у собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана контролюючим органом в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення законодавства ФОП ОСОБА_1 , зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій та не міг слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК саме стосовно позивачки. До подібного висновку дійшов Верховний Суд у складі у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 10.06.2026 у справі №520/4401/25, який в силу приписів частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховуються апеляційним судом під час вирішення цього спору. Окрім того, апеляційний суд акцентує увагу на тому, що у наказі та направленнях на проведення фактичної перевірки відсутні будь-які посилання на те, що перевірка має проводитися саме стосовно суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , тобто обсяг зазначеної у наказі інформації не відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК. Відповідно до абзаців 1, 3 пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу. Вказані обставини входять до предмету доказування та підлягають обов`язковому встановленню судом, оскільки у випадку недотримання встановлених статтями 75-81 ПК вимог контролюючим органом порушуються відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням прав останнього. За усталеною позицією Верховного суду (зокрема, у постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17, у постанові від 01.06.2022 у справі №520/7331/21) одним із обов`язкових реквізитів наказу є зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка. Відсутність можливості ідентифікувати суб`єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований, має наслідком скасування наказу про призначення такої перевірки. Водночас позивачка у своєму позові зазначала, що за адресою АДРЕСА_1 реалізацію товару із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій із фіскальним номером 4000859670, режим роботи - онлайн здійснює ФОП ОСОБА_3 , з яким у неї укладено договір про співпрацю від 15.04.2024. При цьому з урахуванням висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підсумовуючи викладене, на переконання апеляційного суду, вказані недоліки в оформленні наказу про проведення фактичної перевірки свідчать про те, що контролюючий орган діяв не на підставі та не в спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, що суттєво впливає на права позивачки, а відтак і на правомірність оспорюваного нею ППР ГУ ДПС у Львівській області. Поза тим, апеляційний суд при дослідження оспорюваного ППР ГУ ДПС у Львівській області від 10.06.2024 року №25472/13-01-07-09 звертає увагу на те, що до ФОП ОСОБА_1 контролюючим органом застосовані штрафні санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР з формулюванням «порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації». При цьому стаття 20 Закону №265/95-ВР (із змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). Таким чином, диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Натомість оспорюване ППР від 10.06.2024 року №25472/13-01-07-09 містить зовсім іншу інформацію щодо змісту правопорушення, ніж передбачено у статті 20 Закону №265/95-ВР, як підстава для притягнення до відповідальності, передбаченої вказаною статтею, а отже слід погодитися із доводами апелянта про те, що вказана норма не передбачає відповідальності за «порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації». Водночас апеляційний суд зауважує, що відповідно до пункту 2 Розділу II Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254, у випадках, зазначених у пункті 1 цього розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами, зокрема «С» - у разі застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та/або пені за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (додатки 18, 19). Згідно з установленої для ППР форми «С», наведеної у додатку 19 має зазначатися, зокрема наступна інформація: 1) обґрунтовані підстави для визначення (нарахування) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків (стислий зміст щодо виявлених перевіркою порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства); обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до підпункту 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 та пункту 86.7 статті 86 розділу І Податкового кодексу України (зокрема щодо обставин, які стосуються події правопорушення та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують вказані обставини). Разом із тим, у оскаржуваному ППР від 10.06.2024 року №25472/13-01-07-09 обставини вчинення правопорушення та зміст порушення, який би відповідав статті, яка передбачає накладення санкцій, не зазначені. Тотожні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 30.07.2025 у справі №380/6314/24 та враховуються апеляційним судом при вирішенні спору. Верховний Суд у постанові від 20.10.2021 у справі № 815/94/16 зазначив, що суд під час розгляду справи на підставі встановлених ним обставин має самостійно кваліфікувати поведінку контролюючого органу під час призначення та проведення контрольного заходу й дійти власних висновків щодо правомірності/неправомірності такої поведінки в причиново-наслідковому зв`язку з прийняттям оскарженого ППР з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм. На переконання апеляційного суду, кумулятивний (сумарний, сукупний) ефект допущених контролюючим органом порушень за встановлених фактичних обставин справи дозволяє стверджувати, що оскаржуване рішення суб`єкта владних повноважень містить ознаки свавільного (недобросовісного) рішення. Приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини. Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. У пункті 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України» Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків. У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління». Хоча ця справа стосується податкового спору, на переконання апеляційного суду, у ній закладено один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, який передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними. У своїх рішеннях Європейський суд з прав людини зазначає, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії», № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року). Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими. Приписами частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, при вирішенні публічно-правового спору, що розглядається, суд першої інстанції допустив порушення норм процесуального права, а також невідповідність висновків, викладених у своєму рішенні, обставинам справи, що призвело до помилкової відмови у задоволенні позову. Відтак, рішення суду першої інстанції слід скасувати та позов ФОП ОСОБА_1 задовольнити. На підставі приписів частин 1 та 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, Закону України «Про судовий збір» та Закону України «Про Державний бюджет України на 2024 рік» суд апеляційної інстанції вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області на користь ФОП ОСОБА_1 сплачений при зверненні до суду першої та апеляційної інстанції судовий збір у розмірі 2636,51 + 3954,77 = 6591,28 грн. Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, ПОСТАНОВИВ : апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити. Скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року у справі №380/22896/24 та позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 10 червня 2024 року № 25472/13-01-07-09. Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) сплачений при зверненні до суду судовий збір у розмірі 6591 (шість тисяч п`ятсот дев`яносто одна) грн 28 коп за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090). Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. Головуючий суддя Т. В. Онишкевич судді Л. Я. Гудим В. Я. Качмар Постанова у повному обсязі складена 16 липня 2025 року.