Постанова КАС ВС № 826/5478/18

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 03 квітня 2023 року м. Київ справа № 826/5478/18 адміністративне провадження № К/9901/19200/20 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф., секретар судового засідання Лупінос Я.В., представники: позивача - Смосюка С.М., відповідача - Норець В.М., Удода І.О., розглянувши у судовому засіданні з фіксуванням судового процесу технічними засобами справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РМ-Інвест" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС (правонаступника Офісу великих платників податків ДФС) на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2019 (суддя Мазур А.С.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 (головуючий суддя Єгорова Н.М., судді Сорочко Є.О., Федотов І.В.), У С Т А Н О В И В: У квітні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «РМ-Інвест» (далі - позивач, ТОВ «РМ-Інвест», Товариство) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДФС), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.11.2017: -№0008651401 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 361 776,62 грн, встановлених пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України; -№0008661402 про нарахування грошового зобов`язання із штрафних санкцій (пені) за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 36 442 164,64 грн; -№0008671401 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 83,74 грн, встановлених пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України; -№0008681404 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 12 835 634,00 грн (з яких 8 557 089,00 грн - основний платіж, 4 278 545,00 грн - штрафні (фінансові) санкції); -№0008691404 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 452 402,00 грн; -№0008711404 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 1 195 095,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 597 550,00 грн; -№0008721404 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 76 257 917,00 грн (з яких 50 838 611,00 грн - основний платіж, 25 419 306,00 грн - штрафні (фінансові) санкції); -№0008731404 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 510,00 грн. Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач вказував на безпідставність висновків контролюючого органу про порушення Товариством термінів сплати земельного податку, оскільки ним своєчасно було перераховано 2 200 000,00 грн на сплату земельного податку, підтвердженням чого є списання 16.06.2017 з банківського рахунку позивача в ПАТ КБ «Євробанк» цих коштів на сплату земельного податку. Повернення цих коштів на рахунок позивача у зв`язку із введенням тимчасової адміністрації банку, про що позивачу стало відомо з листа ПАТ КБ «Євробанк» від 19.07.2016 №01-24.2/1898, не може кваліфікуватися як правопорушення з боку позивача, оскільки затримка сплати земельного податку сталася не з його вини. Позивач також доводить безпідставність висновку в акті перевірки про порушення ним строків розрахунків в іноземній валюті за експортовану продукцію відповідно до зовнішньоекономічних контрактів. Оскільки Товариство уступило право вимоги за цими контрактами ТОВ «Атем Груп», що не суперечить Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», відповідальність за порушення термінів розрахунків за експортними операціями також переходить до ТОВ «Атем Груп». Валютна виручка за контрактами, право вимоги за якими було передано ТОВ «Атем Груп», надійшла в Україну в установлений законом строк. Щодо господарських операцій з ТОВ «Східно-європейська компанія», ТОВ «Тар-Ком», ТОВ «Укрпалетпром», ТОВ «Рубежпалет», ТОВ «Дондревпром», ТОВ «Укр-Арм-Снаб» з придбання товарно-матеріальних цінностей (дерев`яних піддонів), то позивач стверджує, що ці операції фактично відбулися, підтверджуються належним чином оформленими первинними та іншими документами бухгалтерського і податкового обліку, які мають усі обов`язкові для таких документів реквізити. Позивач посилається на індивідуальний характер відповідальності платника податків за податкове правопорушення та наголошує, що не повинен нести відповідальність за можливе порушення контрагентами-постачальниками податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності та/або можливу недостовірність відомостей щодо них в офіційних джерелах. Доводячи помилковість висновку в акті перевірки про заниження Товариством фінансового результату до оподаткування внаслідок списання в бухгалтерському обліку в ІV кварталі 2016 року безнадійної заборгованості ТОВ «Атем» у розмірі 499 345 773,42 грн, позивач вказав, що заборгованість виникла внаслідок стягнення з Товариства, як з поручителя ТОВ «Атем», рішенням Господарського суду міста Києва від 03.11.2016 у справі №910/17954/16 боргу на користь компанії «Keraplast Technlogy GmbH». Враховуючи, що ТОВ «Атем» визнано банкрутом постановою Господарського суду м. Києва від 10.02.2014 у справі №910/25520/13 і позивачу, як кредитору у справі про банкрутство, було достеменно відомо про фінансовий стан та наявність майна у боржника, заборгованість ТОВ «Атем» була визнана безнадійною та списана. Щодо висновку в акті перевірки, що позивач не відкоригував податковий кредит за лютий 2017 року на 8 474 777,00 грн, що відповідає сумі ПДВ в сумі авансового платежу, сплаченому у листопаді 2016 року ТОВ «Атем Груп» як по безтоварній операції з придбання керамічної плитки та гідравлічного пресу, то позивач посилається на той факт, що постачання керамічної плитки та пресу гідравлічного підтверджується видатковими накладними та податковими накладними, які були виписані постачальником за наслідками отримання передоплати відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (за правилом першої події) і зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Посилання контролюючого органу на постанову Господарського суду м. Києва від 29.05.2017 у справі №910/6179/17, відповідно до якої ТОВ «РМ-Інвест» визнано банкрутом, не впливає на виконання ТОВ «Атем Груп» своїх зобов`язань за договором. Станом на дату укладення додаткової угоди до договору та здійснення передоплати, Товариство здійснювало підприємницьку діяльність, відтак, висновок контролюючого органу, що придбання керамічної плитки та пресу гідравлічного не було пов`язано з господарською діяльністю Товариства не обґрунтований. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020, позов ТОВ «РМ-Інвест» задоволено частково: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 15.11.2017: №0008651401, №0008681404, №0008711404, №0008721404, №0008731404 повністю; №0008671401 - в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 41,87 грн, №0008661402 - в частині нарахування грошового зобов`язання із штрафних санкцій (пені) за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньої економічної діяльності у розмірі 36 239 374,40 грн, №0008691404 - в частині зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 408 159,00 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено. Офіс великих платників податків ДПС, як процесуальний правонаступник Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДПС), подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 в частині задоволених позовних вимог, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та відмовити Товариству у задоволенні позову повністю. Верховний Суд відповідно до зазначених у касаційній скарзі підстав оскарження зазначених судових рішень та доводів, викладених у касаційній скарзі, ухвалою від 04.11.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС). Ця підстава касаційного оскарження відповідає доводам Офісу ВПП ДПС у касаційній скарзі про неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм статей 1, 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», щодо застосування яких у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду (у правовідносинах щодо звільнення від відповідальності суб`єкта господарювання, експортера товару, за порушення термінів розрахунків в іноземній валюті, встановлених Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», у випадку уступки експортером права вимоги за зовнішньоекономічним контрактом). Ці доводи відповідача стосуються оскарження рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2019 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 15.11.2017 №0008661402 в частині нарахування грошового зобов`язання із штрафних санкцій (пені) за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньої економічної діяльності (далі також ЗЕД) у сумі 36 239 374,40 грн. Обґрунтовуючи касаційну скаргу в частині зазначених доводів, Офіс ВПП ДПС посилається на те, що у договорах між позивачем та ТОВ «Атем Груп» про відступлення права вимоги до покупців за експортними контрактами не передбачено перехід до ТОВ «Атем Груп» обов`язку забезпечити надходження валютної виручки за експортований ТОВ «РМ-Інвест» товар. Офіс ВПП ДПС зазначає, що хоча нормою 514 Цивільного кодексу України передбачено перехід права вимоги у зобов`язанні до нового кредитора, проте валютні правовідносини регулюються нормами валютного законодавства, зокрема Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», відповідно до якого відповідальним за надходження виручки за експортним контрактом є експортер. Позивач, відступивши право вимоги ТОВ «Атем Груп», залишився експортером відповідно до митних декларацій. Відповідні зміни до митних декларацій у зв`язку з уступкою Товариством вимоги за зовнішньоекономічними контрактами ТОВ «Атем Груп» не внесені. ТОВ «РМ-Інвест» у відзиві на касаційну скаргу просить закрити касаційне провадження у справі №826/5478/18, посилаючись на те, що Верховний Суд у постанові від 12.06.2020 (справа №805/1251/15-а) вже зробив висновок щодо застосування частини четвертої статті 6 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», статей 512, 514, 516 Цивільного кодексу України у подібних правовідносинах. У додаткових поясненнях від 26.09.2022, позивач, наполягаючи на закритті касаційного провадження, навів також постанову Верховного Суду від 22.04.2021 (справа №806/2099/17), в якій зроблені подібні до постанови Верховного Суду від 12.06.2020 (справа №805/1251/15-а) висновки щодо застосування норм права, зокрема, щодо права резидентів укладати договори відступлення права вимоги за зовнішньоекономічним контрактом, на підставі якого здійснено експортну операцію. У судовому засіданні суду касаційної інстанції представник позивача підтримав клопотання про закриття касаційного провадження. Підстави закриття касаційного провадження встановлені нормами частини першої статті 339 КАС, зокрема відповідно до норми пункту 4 цієї частини суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження виявилося, що Верховний Суд у своїй постанові вже викладав висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі, або відступив від свого висновку щодо застосування норми права, наявність якого стала підставою для відкриття касаційного провадження, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку, коли Верховний Суд вважає за необхідне відступити від такого висновку). Якщо ухвала про відкриття касаційного провадження мотивована також іншими підставами, за якими відсутні підстави для закриття провадження, касаційне провадження закривається лише в частині підстав, передбачених цим пунктом. Суд не знаходить підстав для закриття касаційного провадження у справі №826/5478/18, оскільки Верховний Суд у постановах від 12.06.2020 (справа №805/1251/15-а), від 22.04.2021 (справа №806/2099/17) зробив висновок щодо права експортера на відступлення права вимоги за експортним контрактом іншій особі - резиденту України, однак, висновку, чи відбулась заміна відповідальної особи у правовідношенні щодо контролю за валютними операціями (цього питання стосуються доводи Офісу ВПП ДПС у касаційній скарзі), Верховний Суд в цих постановах не зробив. Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, заперечення проти касаційної скарги позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню. Суди попередніх інстанцій встановили, що Офісом ВПП ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «РМ-Інвест» щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 26.07.2017 з питань, що стали предметом заперечень Товариства на акт документальної позапланової виїзної перевірки від 19.08.2017 №2896/28-10-14-04/24930146. За результатами позапланової перевірки Офісом ВПП ДФС складено акт від 24.10.2017 №3607/28-10-14-04/24930146 (далі - акт перевірки). В акті перевірки зроблено, зокрема висновок, що Товариством порушено статті 1, 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» (далі - Закон №185/94-ВР), що виразилося в таких фактичних обставинах: 1) ненадходження товару від компанії «SACMI Imola S.C.» на суму авансового платежу 10 948,40 Євро за контрактом від 05.06.2016 №0050/16, на суму авансового платежу 332,50 Євро за контрактом від 09.06.2016 №0018/16; від компанії «System Poland Sp.z.o.o.» на суму авансового платежу 905,00 Євро за контрактом від 07.06.2016 №0009/16; від компанії «Air Power Group Spa» на суму авансового платежу 1 365,00 Євро за контрактом від 01.07.2016 №0032/16; 2) ненадходження валютної виручки за товар, що був вивезений за межі митної території України на підставі експортних контрактів, від компаній: «SRL «Impexcera» у сумі 274 016,63 Євро за контрактом від 03.09.2012 №120803/5; «SRL «SC «Impexcera Lux» у сумі 140 307,06 Євро за контрактом від 08.10.2012 №120803/19; «Leroy-Merlin Polska sp.z.o.o.» у сумі 403 309,66 Євро за контрактом від 16.06.2016 №01/UA/ATEM/2016; «Lintman Eesti as» у сумі 4 539,39 Євро за контрактом від 29.06.2016 №ЕХ 290616; «Mahmoud Abu Dayya» у сумі 1 221,07 доларів США за контрактом від 04.06.2015 №150604/1; ТОВ «Балтійська Кераміка» у сумі 14 962,32 Євро за контрактом від 03.09.2012 №120903/2; ТОВ «Тікінті Термінат LTD» у сумі 74 391,76 Євро за контрактом від 03.10.2013 №131003/1; ТДВ «КерамоМаркет» у сумі 1 947 447,94 російських рублів за контрактом від 20.05.2013 №130520/1; ТОВ «Асилташ плюс» у сумі 13 515,43 Євро за контрактом від 03.09.2012 №120803/3; ФОП ОСОБА_1 у сумі 16 065,64 Євро за контрактом від 03.09.2012 №120903/3; «ART-CERAMIC LTD» у сумі 13 444,28 Євро за контрактом від 01.06.2015 №150601/1; «Keramika CZ s.r.o.» у сумі 7 725,49 Євро за контрактом від 04.08.2015 №ЕХ 040815; «NOKS N.J.» D.O.O. у сумі 403,49 Євро за контрактом від 28.02.2014 №140228/1; ТОВ «Компанія АВС» у сумі 1 909,58 Євро за контрактом від 03.09.2012 №120803/6; SRL «BERNULINA» у сумі 1 509,80 доларів США за контрактом від 01.07.2014 №23; ТОВ «Метако Белгород» у сумі 10 247 092,62 російських рублів за контрактом від 14.03.2014 №140314/1; ТОВ «Метако» у сумі 62 150 721,73 російських рублів за контрактом від 10.09.2015 №150910/1; ТОВ «Метако ЮГ» у сумі 7 334 749,80 російських рублів за контрактом від 16.10.2015 №161015/1; «Euroimpex» NTP у сумі 6 340,32 Євро за контрактом від 03.09.2012 №120903/18; «Gardhill i Sverige AB» у сумі 583,98 Євро за контрактом від 03.04.2015 №ЕХ 150403/1; «Atem USA LLC» у сумі 147 463,17 доларів США за контрактом від 01.07.2014 №ЕХ 010714; ТОВ «Імекс Груп» у сумі 3 522,80 Євро за контрактом від 28.07.2016 №160728/1; «Timi 2012 LTD» у сумі 30 236,42 Євро за контрактом від 26.12.2014 №141226/1. Ці висновки в акті перевірки стали підставою для прийняття Офісом ВПП ДФС стосовно ТОВ «РМ-Інвест» податкового повідомлення-рішення від 15.11.2017 №0008661402 про нарахування грошового зобов`язання із штрафних санкцій (пені) за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 36 442 164,64 грн. Відмовляючи у задоволені позову Товариства про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.11.2017 №0008661402 в частині нарахування грошового зобов`язання із штрафних санкцій (пені) за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 202 790,24 грн, суди першої та апеляційної виходили з того, що Офісом ВПП ДФС правомірно донарахована пеня за імпортними контрактами від 05.09.2016 №0050/16, від 09.06.2016 № 0018/16 (з компанією «SACMI Imola S.C.»), від 07.06.2016 №0009/16 (з компанією «System Poland Sp.z.o.o.»), від 01.07.2016 №0032/16 (з компанією «Air Power Group Spa»), оскільки доказів, що у встановлений статтею 2 Закону №185/94-ВР строк товар на суми дебіторської заборгованості зазначених нерезидентів-постачальників був ввезений на митну територію України або що Товариство уступило право вимоги до зазначених контрагентів-постачальників, позивач не надав. Як свідчить зміст акта перевірки, підставою для нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 36 239 374,40 грн слугувала та обставина, що валютна виручка на банківський рахунок ТОВ «РМ-Інвест» за вище переліченими контрактам за експортований товар у встановлений статтею 1 Закону №185/94-ВР строк не надійшла. Наразі між сторонами немає спору щодо суми валютної виручки, яка мала надійти в Україну за вище переліченими експортними контрактами. Суди першої та апеляційної інстанцій, скасовуючи податкове повідомлення рішення від 15.11.2017 №0008661402 в частині нарахування грошового зобов`язання із штрафних санкцій (пені) за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у сумі 36 239 374,40 грн, виходили із того, що позивач уступив право вимоги ТОВ «Атем Груп» (новий кредитор) за вище переліченими контрактами з нерезидентами-покупцями компаніями «SRL «SC «Impexcera», «SRL «SC «Impexcera Lux», «Leroy-Merlin Polska sp.z.o.o.», «Lintman Eesti as», «Mahmoud Abu Dayya», ТОВ «Балтійська Кераміка», ТОВ «Тікінті Термінат LTD», ТДВ «КерамоМаркет», ТОВ «Асилташ плюс», ФОП ОСОБА_1 , ««ART-CERAMIC» LTD», «Keramika CZ s.r.o.», «NOKS N.J.» D.O.O.», ТОВ «Компанія АВС», «SRL «BERNULINA», ТОВ «Метако Белгород», ТОВ «Метако», ТОВ «Метако ЮГ», «Euroimpex» NTP», «Gardhill i Sverige AB», «Atem USA LLC», ТОВ «Імекс Груп», «Timi 2012» LTD», уклавши з ТОВ «Атем-Груп» договори переуступки права вимоги, що не суперечить чинному законодавству. Суд першої інстанції виснував, що із відступленням права вимоги до ТОВ «Атем Груп» перейшла й відповідальність за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортно-імпортними операціями. Судами попередніх інстанцій на підставі довідок та виписок банку по рахункам ТОВ «Атем Груп» щодо дат та сум надходження коштів по зазначеним вище контрактам встановлено зарахування (надходження) валютної виручки за експортований товар в установлений правовими нормами для експортних операцій строк. Як у касаційній скарзі, так і в судовому засіданні суду касаційної інстанції, відповідач не наводить доводів на спростування встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, у тому числі, щодо надходження виручки за експортними контрактами на рахунок ТОВ «Атем Груп» у встановлений законом строк. Частиною першою статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.1994 №185/94-ВР (далі - Закон №185/94-ВР) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - так само; Закон втратив чинність з 07.02.2019) встановлено, що виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку. Пунктом 1 постанов Національного банку України «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» від 07.06.2016 №342 (зі змінами внесеними згідно з постановою Національного банку №361 від 28.07.2016), від 14.09.2016 №386, від 13.12.2016 №410 встановлено, що розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені в статтях 1 та 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», здійснюються у строк, що не перевищує 120 календарних днів. Відповідно до частини першої статті 4 Закону №185/94-ВР порушення резидентами, крім суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції на період її проведення, строків, передбачених статтями 1 і 2 цього Закону або встановлених Національним банком України відповідно до статей 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару). Згідно із нормами частини четвертої статті 6 та частини першої статті 14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 №959-ХІІ суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України, та самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам. Відповідно до положень статей 627, 628 Цивільного кодексу України (далі - ЦК) сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі статтею 629 цього Кодексу укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами. Згідно зі статтею 512 ЦК кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою, зокрема, внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). Кредитор у зобов`язанні не може бути замінений, якщо це встановлено договором або законом. До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом (стаття 514 ЦК). Закон №185/94-ВР встановлює тільки одну підставу визнання зобов`язання між резидентом і нерезидентом таким, що припинене, а саме - виконання зобов`язання; разом з тим, це не виключає можливості припинити зобов`язання в інший спосіб, зокрема, відступленням права вимоги. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18 за позовом ТОВ «Верболіз» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення зробив висновок щодо застосування норм статей 1, 4 Закону №185/94-ВР, статей 627, 628, 629 ЦК, частини четвертої статті 6, частини першої статті 14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», пункту 1.11 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136 (зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 28.05.1999 за №338/3631) у правовідносинах щодо відповідальності резидента за ненадходження валютної виручки в разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором зарахуванням зустрічних однорідних вимог. Відповідно до правової позиції, сформованої в цій постанові, резидент є вільним у виборі форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України, а тому перебування таких операцій на валютному контролі саме по собі не спричиняє наслідку у вигляді застосування штрафних санкцій (пені), передбачених статтею 4 Закону №185/94-ВР. Припинення зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог є складовою гарантованого Конституцією України права на свободу підприємницької діяльності та може бути обмежено виключно законами України. У розвиток наведеної правової позиції щодо застосування вищезазначених норм Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 29.07.2021 у справі №817/1200/15 сформулював такий висновок: у разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог у строк, встановлений нормами Закону №185/94-ВР для розрахунків у іноземній валюті, підстави для притягнення резидента до відповідальності за порушення термінів розрахунків у іноземній валюті (за ненадходження валютної виручки) відсутні, незалежно від підстав виникнення зустрічних однорідних вимог та складу учасників зарахування зустрічних однорідних вимог. Обставини щодо зарахування зустрічних однорідних вимог та припинення внаслідок цього зобов`язань за зовнішньоекономічним договором підлягають встановленню судом з дослідженням належних щодо цього доказів. Ці висновки Верховного Суду цілком застосовні у правовідносинах щодо відповідальності резидента за ненадходження валютної виручки у разі відступленні права вимоги новому кредитору. У постановах від 22.04.2021 (справа №806/2099/17), від 12.06.2020 (справа №805/1251/15-а) Верховний Суд зробив висновок про можливу, як правомірну, заміну експортера у зовнішньоекономічному зобов`язанні з переходом права вимоги експортера до іншого резидента. Підстав для відступу від такого висновку колегія суддів не вбачає. Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС при виборі і застосування норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладених в постановах Верховного Суду. Як нормами Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136, так і нормами інших правових актів, чинних на момент виникнення спірних правовідносин у цій справі, не було врегульовано, які дії повинен був вчинити експортер у разі відступлення права вимоги за експортним контрактом. Постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 №7 затверджено нову Інструкцію про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (далі - Інструкція №7), підпунктом 6 пункту 9 якої чітко встановлено, що банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі заміни кредитора в зобов`язанні за операцією з експорту товарів - після зарахування на поточний рахунок резидента - нового кредитора в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента-боржника за поставлений резидентом - первісним кредитором товар, та за наявності документів про заміну кредитора в зобов`язанні за операцією з експорту товарів. Банк, крім підстав, передбачених у пункті 9 розділу III цієї Інструкції, має право завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за наявності, зокрема, документів про припинення зобов`язань за операціями з експорту, імпорту товарів зарахуванням зустрічних однорідних вимог у разі дотримання сукупності таких умов: вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання (підпункт 5 пункту 10 зазначеної Інструкції). Разом з тим, стверджувати, що законодавство, яке діяло до набрання чинності Інструкцією №7, не давало підстав виснувати, що з відступленням права вимоги експортером іншій особі - резиденту не відбувалась заміна відповідальної особи у валютних правовідносинах, не можна. В період дії спірних у цій справі правовідносин діяла Інструкція про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затверджена постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136 (далі - Інструкція №136) (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.05.1999 за №338/3631; Інструкція втратила чинність з 07.02.2019). Відповідно до пункту 1.11 Інструкції №136 експортна, імпортна операція можуть бути зняті з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов`язань за цими операціями зарахуванням, якщо: вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання тощо. Виручка резидентів [крім інвесторів (представництв іноземних інвесторів на території України) за угодами про розподіл продукції, контроль за своєчасністю розрахунків яких не здійснюється] підлягає зарахуванню на їх рахунки в банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше встановленого законодавством України строку з дати оформлення митної декларації на продукцію, що експортується, а в разі експорту робіт [послуг, прав інтелектуальної власності, інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі)] - з моменту підписання акта, рахунку (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності, інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі) (пункт 2.1 цієї Інструкції). Відлік законодавчо встановленого строку розрахунків банк починає з наступного календарного дня після дня оформлення митної декларації або підписання акта, рахунку (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності, інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі) (пункт 2.2 Інструкції №136). Банк знімає експортну операцію резидента з контролю після зарахування виручки за цією операцією на поточний рахунок останнього (абзац перший пункту 2.3 Інструкції №136). Пунктом 2.5 Інструкції №136 передбачено можливість зняття експортної операції з валютного контролю у разі зміни умов договору, який перебуває у банку на контролі. Відповідно до пункту 4.1 Інструкції №136 банки зобов`язані вимагати від своїх клієнтів [крім інвесторів (представництв іноземних інвесторів на території України) за угодами про розподіл продукції] повної інформації про експортні, імпортні операції, розрахунки за якими останні проводять через ці банки. У разі відвантаження резидентом продукції експортна операція фіксується банком в аналогічному журналі після одержання реєстрів митних декларацій або надходження від нерезидента коштів на користь резидента, або, якщо резидент самостійно будь-яким чином надасть банку інформацію про цю операцію (наприклад, пред`явить копію висновку) з одночасною вимогою від резидента копій договору, інших документів, необхідних для здійснення контролю за відповідною операцією (якщо кошти, що надійшли від нерезидента, не є авансовим платежем або попередньою оплатою) (пункт 4.5 Інструкції №136). Якщо клієнт не подав банку документи, потрібні останньому для з`ясування стану розрахунків за експортною, імпортною операціями цього клієнта (пункт 4.1 цієї Інструкції), то банк у довільній формі повідомляє про це податковий орган (пункт 5.6 Інструкції №136). Повноваженням банка, визначеним у пункті 4.1 Інструкції №136 щодо здійснення валютного контролю, відповідає обов`язок клієнта банку (зокрема, експортера), який зазначений у зовнішньоекономічному контракті, що перебуває на контролі, повідомляти банк та надавати відповідні документи про зміну умов контракту. В разі надання особою банку документів про відступлення нею права вимоги за експортним контрактом припиняється правовідношення між банком і цією особою щодо валютного контролю. У правовідношенні щодо валютного контрою за експортною операцією відповідальною особою за своєчасне надходження валютної виручки стає особа, до якої перейшло право вимоги. Суд першої інстанції обґрунтовано виснував, що, оскільки у разі відступлення права вимоги за експортним контрактом до нового кредитора-резидента переходить право вимоги у повному обсязі, то і відповідальність за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними операціями покладається на нього. Відступлення права вимоги у зовнішньоекономічному зобов`язанні є правом сторін зовнішньоекономічного контракту (договору). Разом з тим, особа (первісний кредитор) залишається відповідальною особою за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними операціями допоки не повідомить банк про зміну кредитора в зобов`язанні іншою особою. У такому разі відповідальність за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними операціями буде покладатись на нового резидента-кредитора, якому передано право вимоги. Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Касаційний перегляд справи здійснено в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, у зв`язку з чим обставини щодо правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права в частині задоволених позовних вимог Товариства про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.11.2017 №0008651401, №0008681404, №0008711404, №0008721404, №0008731404, №0008671401 - в частині застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 41,87 грн, №0008691404 - в частині зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 408 159,00 грн судом касаційної інстанції не перевірялись. Наведені в касаційній скарзі доводи відповідача не спростовують встановлених судами попередніх інстанцій обставин у справі та зробленого на підставі їх юридичної оцінки висновку щодо підстав задоволення позову. Ухвалені у справі судові рішення відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства. Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з реформуванням податкової системи і реорганізацію податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі наявні підстави для задоволення клопотання Офісу великих платників податків ДПС та здійснення заміни відповідача у справі відповідно до статті 52 КАС шляхом заміни Офісу великих платників податків ДПС на його правонаступника - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків. Керуючись статтями 52, 250, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд П О С Т А Н О В И В: Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 залишити без змін. Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена. СуддіЄ.А. Усенко В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова