Постанова 4855 № 826/16496/18

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 01010, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua Головуючий суддя у першій інстанції: Клименчук Н.М. ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 18 січня 2022 року Справа № 826/16496/18 Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: Головуючого судді: Епель О.В., суддів: Грибан І.О., Карпушової О.В., за участю секретаря Сакевич Ж.В., представника Позивачки Дейнегіна С.М., представника Відповідача Ступака О.І., розглянувши в порядку письмового провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 31 серпня 2020 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, В С Т А Н О В И В : Історія справи. ОСОБА_1 (далі - Позивачка) звернулася до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - Відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22.03.2018 №№ 0032484204, 0032614204, 0032534204, 0032594204. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 31 серпня 2020 року адміністративний позов було задоволено повністю. Ухвалюючи таке рішення в, суд першої інстанції виходив з того, що прощена ПАТ «Укрсиббанк» заборгованість по кредиту не перевищує суму, визначену пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, що свідчить про необґрунтованість віднесення прощеної позивачу суми кредиту до оподатковуваного доходу. Разом з тим, суд зазначив, що при анулюванні (прощенні) Позивачці суми боргу за кредитом були дотримані умови для застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб. При цьому, суд вказав, що фактично відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню, а різниця, що розрахована, відповідно до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, є більшою, ніж сума боргу, що прощена банком Позивачці, а тому відсутні підстави стверджувати, що нею внаслідок такого прощення отримано додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків. Не погоджуючись з таким рішенням суду, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позову. В обґрунтування заявлених позовних вимог апелянт зазначає, що від ПАТ «Укрсиббанк» надійшло повідомлення про анулювання суми заборгованості Позивачки за кредитним договором. За твердженням Апелянта сума такого прощеного боргу вважається додатковим благом та підлягає оподатковуванню, однак, Позивачка не задекларувала дохід та не сплатила податок на доходи фізичних осіб і військовий збір. З огляду на це, Апелянт наполягає на правомірності винесених ним податкових повідомлень-рішень. З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято за неповно та неправильно встановлених обставин, з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.10.2022 відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду. Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому вона просить залишити таку скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на необґрунтованості доводів Апелянта та правильності висновків суду першої інстанції. Крім того, у своїй скарзі Позивач стверджує, що Відповідач пропустив строк звернення до суду з цим позовом. Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2021 було витребувано додаткові докази у справі, продовжено строк її розгляду та відкладено судовий розгляд. 06.01.2022 від Апелянта надійшли додаткові докази. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши у межах доводів апеляційної скарги, відповідно до ст. 308 КАС України, повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав. Обставини справи, встановлені судом першої інстанції. Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, між Позивачкою та АТ «Укрсиббанк» укладено договір про надання споживчого кредиту №11382211000 від 12.08.2008 на суму 70000,00 дол. США. Відповідно до повідомлення АТ «Укрсиббанк» про анулювання боргу від 08.04.2016 № 31-5/118 станом на 08.04.2016 за Позивачем обліковується заборгованість на суму 54 235,68 дол. США, що складає 1399351,43 грн по курсу НБУ станом на 08.04.2016. Заборгованість ОСОБА_1 за вказаним договором анульовано на суму 750879,17 грн (29102,39 дол. США). Загальна сума заборгованості позивача становить 54235,68 дол. США (еквівалент 1399351,43 грн.) - основний борг та 133,26 дол. США (еквівалент 3439,05 грн.) - сума процентів. Про прощення вказаної суми кредитної заборгованості АТ «Укрсиббанк» повідомлено податковий орган, указавши в листі, що така сума є доходом ОСОБА_1 , який підлягає оподаткуванню. Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доход фізичних осіб та військового збору з отриманого доходу у вигляді додаткового блага платником податків - фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 01.01.2016 по 31.12.2016. За результатами вказаної перевірки складено акт від 12.02.2018 № 431/26-15-42-02-30/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення Позивачкою: - підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, не подано до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2016 рік; - підпункту «а» пункту 176.1 статті 176 Податкового кодексу України не надано до перевірки книгу обліку доходів і витрат; - підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України не задекларовано мусу доходу основної суми боргу, анульованого кредитором АТ «Укрсиббанк» у розмірі 750879,17 грн, внаслідок чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб за 2016 рік у розмірі 135 158,25 грн; - підпунктів 1.2, 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України не утримано і не сплачено військовий збір у сумі 11263,19 грн. На підставі акта перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 22.03.2018: 1) № 0032484204, яким Позивачці збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 168947,81 грн (за основним платежем 135158,25 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 33789,56 грн); 2) № 0032534204, яким до Позивачки застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 170,00 грн; 3) № 0032614204, яким Позивачці збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 14078,99 грн (за основним платежем 11263,19 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями 2815,80 грн); 4) № 0031594204, яким до Позивачки застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510,00 грн. Позивачка, вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, звернулася до суду з адміністративним позовом у цій справі. Нормативно-правове обґрунтування. Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України). Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відповідно до підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом. Документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом (пункт 79.1 статті 79 Податкового кодексу України). У свою чергу, підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків Відповідно до пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. У пункті 49.1 статті 49 ПК України визначено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків. Підпунктом 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 ПК України передбачено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу. Відповідно до пункту 120.1 статті 120 ПК України неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання. Згідно з пунктом 176.1 статті 176 ПК України платники податку зобов`язані вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку. Відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом. Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами. Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року. Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень ПК України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу (підпункт 1.1 пункт 161 підрозділу 10 Кодексу), тобто фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи. Відповідно до підпункту 1.3 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Висновки суду апеляційної інстанції. Системний аналіз викладених правових норм надає підстави стверджувати, що отримання фізичною особою доходу, зокрема у вигляді вказаного додаткового блага, обумовлює виникнення в неї обов`язку зі сплати військового збору з такої суми. Разом з тим, приписи абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України підлягають застосуванню виключно в разі перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Тож, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню. Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що кредит за договором із Банком Позивачки станом на 01.01.2014 погашений не був, операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена Банком після 01.01.2015, а тому на спірні правовідносини поширюється дія пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. При цьому, апеляційний суд відзначає, що прощена Позивачці сума заборгованості складається з основного боргу в розмірі 54235,68 дол. США (еквівалент 1399351,43 грн) та 133,26 дол. США (еквівалент 3439,05 грн) - суми процентів. Як було правильно встановлено судом першої інстанції, сума прощеної заборгованості по процентам за кредитом 133,26 дол. США, еквівалент 3439,05 грн по курсу станом на 08.04.2016 не є доходом позивача та не підлягає оподаткуванню, відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Крім того, різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню (25,8013 грн за 1 дол. США), та сумою такого боргу (54235,68 дол США), визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 (7,9930 грн за 1 дол. США) також не є доходом позивача, з огляду на наступне: 54 235,68 * 25,8013 = 1 399 351,43 грн; 54 235,68 * 7,993 = 433 505,79 грн; 1 399 351,43 - 433 505,79 = 965 845,64 грн. Тобто, ПАТ «Укрсиббанк» анулювало позивачу суму заборгованість за кредитом в гривні в сумі 750879,17 грн (основний борг) та 3439,05 грн (процентів), що не перевищує суму 965 845,64 грн, а отже прощена Позивачці заборгованість по кредиту не перевищує суму, визначену положеннями пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що свідчить про необґрунтованість віднесення прощеної позивачу суми кредиту до оподатковуваного доходу. Таким чином, при анулюванні (прощенні) Позивачці суми боргу за кредитом були дотримані умови для застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб. Зокрема, відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню, а різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, є більшою, ніж сума боргу, що прощена банком позивачу. З огляду на зазначене, відсутні підстави стверджувати, що Позивачкою внаслідок такого прощення отримано додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків. Доводи Апелянта про те, що Банком прощено Позивачці основну суму боргу, а не курсову різницю, колегія суддів відхиляє, оскільки пунктом 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачено прощення саме боргу, але в розмірі, що не перевищує курсову різницю, що й мало місце у спірних правовідносинах. Аналогічний правовий підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 03.06.2020 по справі № 826/7305/17. Таким чином, доводи Апелянта щодо отримання ним повідомлення Банку про анулювання Позивачці заборгованості та отримання нею додаткового блага, а також щодо правомірності винесення спірних ППР, колегія суддів відхиляє як безпідставні та необґрунтовані з огляду на вищезазначене. Надаючи оцінку всім доводам апелянта, судова колегія також приймає до уваги рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід…». Згідно зі ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права. Таким чином, проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення адміністративного позову. Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. З огляду на це, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у м. Києві підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 31 серпня 2020 року - без змін. Розподіл судових витрат. Судом апеляційної інстанції не здійснено зміни або скасування рішення суду, а тому, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають. Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 31 серпня 2020 року - без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України. Повний текст судового рішення виготовлено 19 січня 2022 року. Головуючий суддя О.В. Епель Судді: І.О. Грибан О.В. Карпушова