Постанова 4857 № 500/175/20

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 16 березня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/175/20 пров. № А/857/3082/21 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі: Головуючого судді Сеника Р.П., суддів Хобор Р.Б., Шинкар Т.І., з участю секретаря судового засідання Лутчин А.М. розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2020 року у справі № 500/175/20 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень №00130941306, №00130931306, №00130991306 від 23.07.2018 року,- суддя в 1-й інстанції Осташ А.В., час ухвалення рішення 16.12.2020 року, місце ухвалення рішення м. Тернопіль, дата складання повного тексту рішення 18.12.2020 року, В С Т А Н О В И В : До Тернопільського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 (далі - позивач) з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - відповідач), в якому позивач з урахуванням заяви про зміну підстав позову, просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 23.07.2018 №00130931306, №00130991306, 00130941306. Позовні вимоги мотивовані тим, що підставою прийняття оспорюваних повідомлень-рішень є висновки контролюючого органу щодо неподання позивачем податкової декларації про майновий стан за 2016 рік, нездійснення декларування ним додаткового блага та несплати ним податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та військового збору. Проте, на думку позивача, такі висновки відповідача є необґрунтованими та безпідставними, оскільки стверджує про те, що сума прощеного боргу не є додатковим благом відповідно до вимог п. 8 підрозділу I розділу XX Податкового кодексу України. Крім того, позивач покликається на те, що згідно протоколу №35-05-112/08 засідання комітету АТ УкрСиббанк від 16.08.2016 за заявою ОСОБА_1 вирішено рефінансувати його кредитну заборгованість по кредитному договору №11234579000 від 15.10.2007. Отже, вважає, що відбулася зміна валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню. Відповідно, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. Відповідно, сума прощеного (анульованого) кредитором боргу за таким кредитним договором (409272,19 грн) перевищує суму курсової різниці (279926,1 грн), обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2020 року у справі № 500/175/20 у задоволенні позовних вимог відмовлено. Рішення суду першої інстанції оскаржив позивач, подавши на нього апеляційну скаргу. В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права. В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що згідно протоколу №35-05-112/08 засідання комітету АТ УкрСиббанк від 16.08.2016 за заявою ОСОБА_1 вирішено рефінансувати його кредитну заборгованість по кредитному договору №11234579000 від 15.10.2007. Отже, вважає, що відбулася зміна валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню. Відповідно, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. Однак суд першої інстанції не взяв дод уваги докази на які посилався позивач. Просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2020 року у справі № 500/175/20 та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити. Вислухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представника позивача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів приходить до переконання, що вона не підлягає до задоволення з наступних підстав. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог у справі, суд першої інстанції виходив з того, що банк самостійно визначив гривневий еквівалент суми прощеного боргу саме в валюті за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу (день прощення (анулювання) боргу) та включив її до податкового розрахунку за формою 1ДФ. Отже, оскільки банком прощено борг (кредит), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, то така сума вважається податковим благом і включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором. Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює. Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що у період з 11.06.2018 по 15.06.2018 Головним управлінням ДФС у Тернопільській області було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2016. Результати перевірки оформлені актом від 22.06.2018 №1744/19-00-13-06/ НОМЕР_1 (аркуш справи 8-13). В акті перевірки встановлено порушення: - п.п.49.18.4 п.49.18 ст.49 та п. 179.1 ст.179 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ з наступними змінами та доповненнями в частині неподання податкової декларації про майновий стан та одержані доходи за 2016 рік; - підпункту д п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, ст. 167, ст.179 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ з наступними змінами та доповненнями, в результаті чого донараховано податку на доходи фізичних осіб за результатами отриманих доходів у вигляді додаткового блага у 2016р. в сумі 72 760,56 грн. та штрафних санкцій в сумі 18 190,15 грн; - п.161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ, внаслідок чого донараховано військового збору за результатами отриманих доходів у вигляді додаткового блага за 2016 рік в сумі 6063,38 грн та штрафних санкцій в сумі 1515,85 грн. На підставі висновків акта перевірки Головним управлінням ДФС у Тернопільській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 23.07.2018: - податкове повідомлення-рішення №00130931306, згідно з яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 90950,72 грн, з них - 72760,57 грн за податковим зобов`язанням та 18190,15 грн за штрафними санкціями (аркуш справи 6); - податкове повідомлення-рішення №00130991306, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на суму 7579,23 грн, у тому числі за основним платежем у розмірі 6063,38 грн та за штрафними санкціями у розмірі 1515,85 грн (аркуш справи 7); - податкове повідомлення-рішення 00130941306, згідно з яким позивачу за порушення п. 179.1 ст. 179 розділу IV Кодексу з урахуванням п.п.49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України нараховано штрафні санкції у розмірі 170,00 грн. (аркуш справи 5); Вважаючи, що вказані податкові повідомлення-рішення прийнято з порушенням вимог чинного законодавства позивач звернувся з даним позовом до суду. З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1. статті 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу). Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді, зокрема, основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку-боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом Аналіз наведеної законодавчої норми дає підстави для висновку про те, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама собою ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку-боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. Тобто, основна сума кредиту (боргу), прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається до його оподатковуваного доходу. Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу. Як підтверджено матеріалами справи, позивачем та акціонерним комерційним інноваційним банком УкрСиббанк 15.10.2007 укладено договір про надання споживчого кредиту №11234679000 за умовами якого позивач отримав кредитні кошти в сумі 36 000 (доларів США), що еквівалентно 181800,00 грн за курсом Національного банку України на день укладення договору зі сплатою відсотків за користування кредитом у розмірі 12,90 % річних, з кінцевим строком повернення та сплати всіх платежів - 14.10.2037 (аркуш справи 89-95). Відповідно до витягу з протоколу засідання правління АТ УкрСиббанк від 23.05.2016 (аркуш справи 86) вбачається, що прийнято рішення про відміну рішення правління АТ УкрСиббанк щодо затвердження програми анулювання залишку боргу за валютними кредитами та затверджено програму рефінансування заборгованості за валютними кредитами для клієнтів роздрібного бізнесу. У липні 2016 року ОСОБА_1 звернувся до АТ УкрСиббанк із заявою про рефінансування кредитної заборгованості збереженням з частковим анулюванням заборгованості за валютним кредитом про рефінансування договору №11234579000 в національну валюту на умовах запропонованих банком (аркуш справи 115). Згідно протоколу №35-05-112/08 засідання комітету АТ УкрСиббанк від 16.08.2020 (аркуш справи 88) за заявою ОСОБА_1 вирішено рефінансувати кредитну заборгованість ОСОБА_1 по кредитному договору №11234579000 від 15.10.2007, шляхом видачі йому кредиту еквівалент у гривні 16157,68 доларів США, розрахований по ринковому (фактичному) курсу ЦТКО, встановленому на дату підписання договору для погашення заборгованості за договором про видачу споживчого кредиту №11234579000 від 15.10.2007. З залишком боргу працювати на підставі рішення правління АТ УкрСиббанк від 23.05.2016. На підстави заяви про купівлю іноземної валюти №1 від 18.08.2016 ОСОБА_1 придбано 16157,68 доларів США. Сума купівлі в гривнях відповідно до курсу становить 413636,61 грн (аркуш справи 119). В цей же день - 18.08.2016 укладено договір про надання ОСОБА_1 споживчого кредиту з правилами №11482914000. Сума кредитування - 413636,61 грн. Відповідно до п.3.3. умов даного договору, цей договір укладено з метою рефінансування валютного кредиту за договором споживчого кредиту №11234579000 від 15.10.2007 (Первинний договір) (аркуш справи 102-103) Також, між Публічним акціонерним товариством Укрсиббанк та позивачем 18.08.2016 було укладено додаткову угоду № 1 до договору про надання споживчого кредиту № 1123467000 від 15.10.2007 щодо прощення частини боргу (аркуш справи 100-101). Згідно повідомлення про анулювання боргу від 23.08.2016 №31-5-11/155 (аркуш справи 15) АТ УкрСиббанк нагадав, що за договором споживчого кредиту №11234679000 від 15.10.2007 станом на 23.08.2016 за ОСОБА_1 обліковується кредитна заборгованість у сумі 16182,42 долари США та повідомив, що кредитором прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості за договором споживчого кредиту №11234579000 від 15.10.2007: - суми основного боргу (кредиту) 15982,87 доларів США, що складає 404225,34 грн по курсу НБУ станом на 23.08.2016; - суми відсотків 199,55 доларів США, що складає 5046,85 грн по курсу НБУ станом на 23.08.2016. У вказаному повідомленні банк також попередив позивача про те, що анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є додатковим благом у розумінні податкового законодавства, яке підлягає декларуванню та відповідному оподаткуванню (аркуш справи 85). З матеріалів справи установлено, що повідомлення про анулювання боргу (в порядку п.п. д п.п.164.2.17 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України) було вручене 23.08.2016 під підпис ОСОБА_1 . Також, АТ "УкрСиббанк" направив позивачу рекомендований лист про надання інформації щодо прощення (анулювання) основної суми боргу), що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення (аркуш справи 40-41). Відтак, боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про таке прощення (анулювання), зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. З приводу посилань апелянта на вимоги пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, колегія суддів апеляційного суду зазначає таке. У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники-фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 07 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України від 09 квітня 2015 року № 321-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань». Відповідно до цього положення не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01 січня 2015 року. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Аналогічний правовий висновок Верховного Суду викладено в постановах від 15 травня 2018 року у справі № 821/1594/17, від 19 липня 2019 року у справі№ 826/4240/18, від 14 листопада 2019 року у справі № 520/10880/18. Утім, у справі, яка розглядається, відсутні відповідні умови, за яких підлягають застосуванню положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, а саме - зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти в гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої. За таких обставин доводи апелянта про неправомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ґрунтуються на довільному трактуванні норм матеріального права. Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій зокрема у постанові від 06 листопада 2020 року у справі № 826/7313/17 (провадження № К/9901/3785/19). Апелянт помилково вважає, що при визначенні податкових зобов`язань відповідач повинен був враховувати різницю між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеної за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року, оскільки зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти в гривню та прощення розміру курсової різниці у спірних правовідносинах не відбувалася. Банк самостійно визначив гривневий еквівалент суми прощеного боргу саме в валюті за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу (день прощення (анулювання) боргу) та включив її до податкового розрахунку за формою 1ДФ. Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги не підлягають задоволенню. Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх. У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими. Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування. Доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доводів, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції. Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було. З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення. Керуючись ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд, ПОСТАНОВИВ : Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення. Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2020 року у справі № 500/175/20 залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Головуючий суддя Р. П. Сеник судді Р. Б. Хобор Т. І. Шинкар Повне судове рішення складено 17.03.2021 року