Постанова П'ятий апеляційний адміністративний суд № 420/2818/21

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ___________________________________________________________________________________ П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 15 вересня 2021 р.м.ОдесаСправа № 420/2818/21 Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В. Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі: головуючої судді - Шевчук О.А., суддів: Бойка А.В., Федусика А.Г., при секретарі Жигайлової О.Е. розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року, ухвалене у відкритому судовому засіданні в м. Одесі, по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, - ВСТАНОВИЛА: У лютому 2021 року позивач звернулась до суду з позовом до відповідача, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати наказ № 9-дс від 12.02.2021 року ГУ ДПС в Одеській області про застосування дисциплінарного стягнення у вигляді догани. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що 16.12.2020 року позивачу було вручено наказ № 6357 від 16.12.2020 року про порушення дисциплінарного провадження без відсторонення від виконання посадових обов`язків на період дисциплінарного провадження. За результатами дисциплінарного провадження 08.02.2021 року дисциплінарною комісією рекомендовано застосувати відносно позивача дисциплінарне стягнення у вигляді суворого попередження, але наказом № 9-дс від 12.02.2021 року ГУ ДПС в Одеській області застосовано дисциплінарне стягнення у вигляді догани. Позивач з вказаним наказом не погоджується та зазначає, що в її діях відсутні навіть ознаки дисциплінарного проступку, тим більше - відсутній його склад. Дисциплінарне провадження, порушене на підставі наказу № 6357 від 16.12.2020 року та доповідної записки управління з питань запобігання та виявлення корупції ГУ ДПС в Одеській області за № 208/11/15-32-14-01-11 від 15.12.2020 року, на думку позивача, з самого початку проводилось неповно та упереджено з порушенням вимог Закону України «Про державну службу». Зокрема, позивачем були надані письмові пояснення щодо обставин, які спричинили відкриття дисциплінарного провадження, в яких позивач заперечує свою провину та повністю спростовує всі ймовірні обвинувачення щодо неї. Окремо позивач вказує, що службовим розслідуванням не з`ясовано усі обставини справи та зроблено передчасні висновки. При оформленні спірного наказу № 9-дс від 12.02.2021 року ГУ ДПС в Одеській області, на переконання позивача, порушено норми Закону України «Про державну службу» щодо змісту самого наказу, а тому такий наказ є протиправним. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС в Одеській області № 9-дс від 12.02.2021 року про застосування дисциплінарного стягнення до ОСОБА_1 у вигляді догани. Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач надав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та винести нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. Доводами апеляційної скарги зазначено, що позивачем не забезпечено реалізації ст. 163-1 КУпАП, вимог Інструкції з оформлення органами доходів і зборів матеріалів про адміністративні правопорушення, затвердженої наказом Міністерства фінансів України № 566 від 02.07.2016 року, та не складено протоколу про адміністративне правопорушення щодо ТОВ «Октава Евро Трейдінг», враховуючи, що згідно ст. 163-1 КУпАП за відсутність податкового обліку, порушення керівниками та іншими посадовими особами підприємств, установ, організацій встановленого законом порядку ведення податкового обліку, у тому числі неподання або несвоєчасне подання аудиторських висновків, подання яких передбачено законами України передбачено накладення штрафу. Апелянт зазначає, що передача матеріалів перевірки для прийняття рішення згідно з положеннями Кримінального процесуального кодексу України не входить до переліку підстав, за яких протокол не складається, оскільки чинним законодавством не передбачено випадку не складання посадовими особами податкового органу протоколу про адміністративне правопорушення, у разі, якщо порушення має ознаки вчинення кримінального правопорушення. Навпаки, вищенаведеними нормами чинного законодавства чітко визначено обов`язки посадових осіб органів доходів і зборів при виявленні адміністративного правопорушення складати протокол про адміністративне правопорушення. Отже, апелянт вважає, що суд першої інстанції не врахував, що протокол повинен бути складений в будь-якому випадку, позивач повинна була його скласти у відповідності до Інструкції № 566 при проведенні перевірки ТОВ «Октава Евро Трейдінг». З огляду на викладене, а також встановленні порушення з боку позивача Регламенту від 14.04.2017 року № 263, апелянт вважає, що відповідачем цілком правомірно прийнято оскаржуваний наказ про оголошення позивачу догани. У відзиві на апеляційну скаргу представником позивача зазначено, що рішення суду першої інстанції є повністю законним, прийняте з дотриманням вимог матеріального права, а наказ, на підставі якого позивача притягнуто до дисциплінарної відповідальності є незаконним та не підпадає під критерії, які закріплені у ст. 2 КАС України, так як він прийнятний з грубим порушенням Закону України «Про державну службу», а також без дотримання балансу між діями позивача, які призвели до жодних негативних наслідків та тяжкості дисциплінарного стягнення. Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. Судом першої інстанції встановлено, що з 16.10.2020 року позивач працювала в ГУДПС в Одеській області на посаді головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУДПС в Одеській області. У зв`язку з ліквідацією Головного управління ДПС в Одеській області 05.01.2021 року позивач призначена на посаду головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС в Одеській області (наказ ГУДПС в Одеській області від 05.01.2021 року № 7-о «Про призначення працівників). Згідно з наказом ГУДПС в Одеській області від 16.12.2020 року № 6357 «Про порушення дисциплінарного провадження стосовно ОСОБА_1 », на підставі доповідної записки начальника управління з питань запобігання та виявлення корупції ГУДПС в Одеській області Дмитра Правоторова від 15.12.2020 року № 208/11/15-32-14-0-111, в якій зазначено, що в діях ОСОБА_1 вбачаються порушення вимог пп. 6.1 та 6.2 п. 6, пп. 7.1 п. 7 розділу VIII частини 2 Регламенту взаємодії структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС у процесі бюджетного відшкодування податку на додану вартість та формування Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування, затвердженого наказом ДФС України від 14.04.2017 року № 263 (Регламент № 263), п. 2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 року № 22 (Методичні рекомендації № 22), а також незабезпечення реалізації ст. 163-1 КУпАП при проведенні контрольно-перевірочних заходів по ТОВ «Октава Евро Трейдінг», порушено дисциплінарне провадження відносно позивача. В ході дисциплінарного провадження встановлено, що позивачем, перебуваючи на посаді головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУДПС в Одеській області, проведено камеральну перевірку податкової звітності ТОВ «Октава Евро Трейдінг» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ в сумі 34891,5 тис. грн. на поточний рахунок платника податку по декларації з ПДВ за лютий 2020 р. (від 20.03.20 № 9058547285), за результатами якої складено акт від 16.04.2020 року № 237/15-32-04-02/41619710. Комісією зазначено, що ОСОБА_1 не дотримано вимоги Регламенту № 263, яким передбачено складання довідки/акту за результатами камеральної перевірки, зокрема, п. 2.1 Довідки некоректно зазначено термін проведення перевірки - 16.04.2020 року, як це передбачено зразком, затвердженим у додатку 1 до Регламенту № 263, п. 3.6 розділу 3 довідки відсутня інформація щодо основного виду діяльності основних постачальників на митній території України за лютий 2020 року. Також виявлено некоректне заповнення Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування ПДВ ТОВ «Октава Евро Трейдінг» у частині наповнення графи «Дата закінчення проведення камеральної перевірки даних декларації або уточнюючого розрахунку», зокрема внесена дата закінчення проведення камеральної перевірки 14.04.2020 року, що не відповідає фактично даті на самій довідці у формі висновку про результати камеральної перевірки від 16.04.2020 року № 237/15-32-04-02/41619710. За результатами камеральної перевірки зроблено висновок про те, що неможливо перевірити правомірність формування від`ємного значення, наявність залишків ТМЦ, факту використання ТМЦ в господарській діяльності, наявність на складах, правомірність заявленого до відшкодування ПДВ з бюджету по декларації з ПДВ за лютий 2020 р. та встановлено необхідність проведення документальної позапланової виїзної перевірки податкової декларації з ПДВ за лютий 2020 р. ТОВ «Октава Евро Трейдінг» відповідно до пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПКУ. В ході дисциплінарного провадження встановлено, що доповідна записка від 15.04.2020 року № 153/11/1532-04-02-11 про доцільність призначення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Октава Евро Трейдінг» з питань законності декларування від`ємного значення з ПДВ за лютий 2020 р. відповідно до пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПКУ зареєстрована раніше дати завершення проведення камеральної перевірки. Доповідну записку підписано начальником управління податків і зборів з юридичних осіб ГУДПС в Одеській області Пархоменком С. та погоджено заступником начальника управління - начальником відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУДПС в Одеській області Борболюком М. Крім того, встановлено невірне внесення документів до ІТС «Податковий блок», що призвело до некоректного відображення в ІКП рішення про проведення документальної перевірки, а саме внесено доповідну записку від 15.04.2020 року № 153/11/1532-04-02-11 (необхідно наказ від 21.04.2020 року № 1457 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Октава Евро Трейдінг»). Також, дослідивши всі обставини організації та проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Октава Евро Трейдінг» дисциплінарною комісією встановлено, що Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України проведено документальну позапланову виїзну перевірку законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2020 року. За наслідками перевірки складено акт № 417/15-32-04-02/43360812 від 18.05.2020 року, відповідно до висновків якого встановлено порушення: пп. 14.1.18, пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.6 ст. 4, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. «а» п. 185.1 ст. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. 200.1, абзацу б) та абзацу в) п. 200.4 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10, п. 201.14 ст. 201 ПК України, п. 2 ст. 3, п. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 5, 8, 12, 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України (зі змінами внесеними наказом Міністерства фінансів України № 503 від 25.05.2016 року) «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», підприємством занижено податкові зобов`язання з ПДВ, що призвело до завищення від`ємного значення (р. 19 декларації з ПДВ) з ПДВ за лютий 2020 року у розмірі 34912910 грн., що відповідно призвело до: завищення суми бюджетного відшкодування заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за лютий 2020 року) у розмірі 34891460 грн.; завищення суми від`ємного значення, що розраховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації з ПДВ) за лютий 2020 року у сумі 21450 грн.; відсутні реєстрації в ЄРПН податкових накладних, всього на суму ПДВ 34912910 грн., в наслідок чого порушено граничний термін реєстрації податкової накладної на відповідну суму ПДВ за лютий 2020 року; пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 розділу ІІ, п. 223.2 ст. 223 розділу VI ПК України, а саме не подання декларації акцизного податку за січень та лютий 2020 року до ГУ ДПС в Одеській області, Північного управління у м. Одесі, Малиновської ДПІ; п. 85.2 ст. 85 ПК України, не подання платником податків посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Матеріали перевірки по ТОВ «Октава Евро Трейдінг» згідно службової записки від 12.06.2020 року № 12292/9/15-32-04-02-09 передано до ГУ ДФС в Одеській області для прийняття рішення згідно з Кримінальним процесуальним кодексом. На час проведення дисциплінарного провадження відповіді з ГУ ДФС в Одеській області про прийняте рішення не надійшло. На підставі вищевказаного акту перевірки, ГУ ДФС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.06.2020 року №№ 0000960402, 0000950402, які в подальшому скасовані рішенням ООАС від 17.09.2020 року № 420/6100/20, залишеним без змін постановою 5ААС від 21.01.2021 року. Дисциплінарною комісією встановлено порушення ОСОБА_1 , яка ініціювала, очолила та здійснювала реєстрацію усіх документів, Регламенту № 233, а саме: пп. 5.1 5.5 розділу VIII частини 2 Регламенту № 233 внаслідок внесення в паспорт перевірки недостовірних даних щодо наказу на її проведення; пп. 6.1, 6.2 п. 6 розділу VIII частини 2 Регламенту № 233 внаслідок внесення в паспорт перевірки недостовірних даних щодо дати початку та дати закінчення перевірки; пп. 7.1 п. 7 розділу VIII частини 2 Регламенту № 233 внаслідок несвоєчасного внесення інформації про ППР від 09.06.2020 року №№ 0000960402, 0000950402, від 09.06.2020 року № 0009993205 до паспорту перевірки в ІТС «Податковий блок» внесено 12.06.2020 року (термін внесення 09.06.2020 року); невжиття заходів щодо застосування адміністративного арешту майна платника податків відповідно до пп. 20.1.31 п. 20.1 ст. 20, пп. 94.2.8 п. 94.2 ст. 94 ПКУ, у зв`язку з відмовою ТОВ «Октава Евро Трейдінг» від 07.05.2020 року у проведенні інвентаризації основних ТМЦ; п. 2.6 Методичний рекомендацій № 22 внаслідок не вжиття заході щодо невнесення інформації про направлення на перевірку до підсистеми «Податковий аудит» ІТС «Податковий блок» та своєчасного внесення інформації по актам про відмову у наданні документів щодо питання декларування від`ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис грн. та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2020 р.; всупереч ст. 163-1 КУпАП не забезпечено складення адміністративного протоколу стосовно директора ТОВ «Октава Евро Трейдінг» ОСОБА_3 за порушення порядку ведення податкового обліку. Крім того, всупереч п. 52 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ застосовано штрафні санкцію за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України короновірусної хвороби (COVID-19). У своїх поясненнях ОСОБА_1 зазначила, що на теперішній час в ІТС «Податковий блок» нею внесені всі дані стосовно зазначеної перевірки з метою усунення недоліків. Крім того, оскільки встановлені порушення в акті перевірки мали ознаки кримінального правопорушення, які були достатніми для притягнення до кримінальної відповідальності, результати перевірки передані до ОУ ГУ ДФС в Одеській області для прийняття рішення згідно з КПК, а тому складання адміністративного протоколу не здійснювалося. Враховуючи обставини справи щодо неможливості застосування адміністративної відповідальності за результатами проведеної перевірки у зв`язку з вирішенням питання про застосування кримінальної відповідальності, а в подальшому скасування висновків акту перевірки в судовому порядку, що також унеможливлює застосування адміністративної відповідальності, Дисциплінарною комісією не встановлено негативних наслідків в результаті не складання адміністративного протоколу. Однак, за висновком дисциплінарної комісії вказане не спростовує обов`язок посадової особи, яка відповідальна за проведення перевірки щодо складання адміністративного протоколу та зберігання його в матеріалах перевірки платника податків. Разом з тим, дисциплінарна комісія взяла до уваги обставини, що пом`якшують дисциплінарну відповідальність відповідно до ст. 67 Закону України «Про державну службу», а саме бездоганну поведінку та відсутність дисциплінарних стягнень. 08.02.2021 року за результатами дисциплінарного провадження дисциплінарною комісією з розгляду дисциплінарних справ ГУ ДПС в Одеській області складено подання, згідно з яким дисциплінарна комісія рекомендує закрити дисциплінарне провадження стосовно головного держаного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУ ДПС в Одеській області ОСОБА_1 , суворо попередивши, що у разі неналежного виконання службових обов`язків та допущення випадків порушення вимог законодавчих актів при проведенні контрольно-перевірочної роботи буде розглянуто питання щодо притягнення її до дисциплінарної відповідальності. Наказом начальника ГУДПС в Одеській області від 12.02.2021 року № 9-дс «Про завершення дисциплінарного провадження», за порушення вимог п. 6, п. 7 ст. 8 Закону України «Про державну службу», що виразилось у неналежному виконанні посадових обов`язків, передбачених Положенням про відділ контролю за відшкодуванням ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУДПС в Одеській області, затвердженого 20.02.2020 року, та посадової інструкції, затвердженої 28.04.2020 року, що призвело до порушення вимог пп. 5.1 п. 5, пп. 6.1 та 6.2 п. 6, пп. 7.1 п. 7 розділу VIII ч. 2 Регламенту взаємодії структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС у процесі бюджетного відшкодування податку на додану вартість та формування Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування, затвердженого наказом ДФС України від 14.04.2017 року № 263, п. 2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 року № 22, а також незабезпечення реалізації ст. 163-1 КУпАП при проведенні контрольно-перевірочних заходів по ТОВ «Октава Евро Трейдінг», застосовано дисциплінарне стягнення до головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУДПС в Одеській області Дігорян Вікторії у вигляді догани. Не погоджуючись із вказаним наказом, позивач звернулась до суду з даним позовом. Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при прийнятті оскаржуваного наказу про притягнення до дисциплінарної відповідальності не врахував детально та повно всіх обставин вчинення дисциплінарного проступку, причин та передумов, які призвели до його вчинення, що є підставою для його скасування. Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне. Відповідно до ст. 1 Закону України «Про державну службу» від 10.12.2015 року № 889-VIII (далі - Закон № 889-VIII) державна служба - це публічна, професійна, політично неупереджена діяльність із практичного виконання завдань і функцій держави, зокрема щодо: 1) аналізу державної політики на загальнодержавному, галузевому і регіональному рівнях та підготовки пропозицій стосовно її формування, у тому числі розроблення та проведення експертизи проектів програм, концепцій, стратегій, проектів законів та інших нормативно-правових актів, проектів міжнародних договорів; 2) забезпечення реалізації державної політики, виконання загальнодержавних, галузевих і регіональних програм, виконання законів та інших нормативно-правових актів; 3) забезпечення надання доступних і якісних адміністративних послуг; 4) здійснення державного нагляду та контролю за дотриманням законодавства; 5) управління державними фінансовими ресурсами, майном та контролю за їх використанням; 6) управління персоналом державних органів; 7) реалізації інших повноважень державного органу, визначених законодавством. Державний службовець - це громадянин України, який займає посаду державної служби в органі державної влади, іншому державному органі, його апараті (секретаріаті) (далі - державний орган), одержує заробітну плату за рахунок коштів державного бюджету та здійснює встановлені для цієї посади повноваження, безпосередньо пов`язані з виконанням завдань і функцій такого державного органу, а також дотримується принципів державної служби. Частиною першої статті 8 Закону № 889-VIII передбачено, що державний службовець зобов`язаний: 1) дотримуватися Конституції та законів України, діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) дотримуватися принципів державної служби та правил етичної поведінки; 3) поважати гідність людини, не допускати порушення прав і свобод людини та громадянина; 4) з повагою ставитися до державних символів України; 5) обов`язково використовувати державну мову під час виконання своїх посадових обов`язків, не допускати дискримінацію державної мови і протидіяти можливим спробам її дискримінації; 6) забезпечувати в межах наданих повноважень ефективне виконання завдань і функцій державних органів; 7) сумлінно і професійна виконувати свої посадові обов`язки; 8) виконувати рішення державних органів, накази (розпорядження), доручення керівників, надані на підставі та у межах повноважень, передбачених Конституцією та законами України; 9) додержуватися вимог законодавства у сфері запобігання і протидії корупції; 10) запобігати виникненню реального, потенційного конфлікту інтересів під час проходження державної служби; 11) постійно підвищувати рівень своєї професійної компетентності та удосконалювати організацію службової діяльності; 12) зберігати державну таємницю та персональні дані осіб, що стали йому відомі у зв`язку з виконанням посадових обов`язків, а також іншу інформацію, яка відповідно до закону не підлягає розголошенню; 13) надавати публічну інформацію в межах, визначених законом. Згідно із частиною першою статті 64 Закону № 889-VIII за невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, визначених цим Законом та іншими нормативно-правовими актами у сфері державної служби, посадовою інструкцією, а також порушення правил етичної поведінки та інше порушення службової дисципліни державний службовець притягається до дисциплінарної відповідальності у порядку, встановленому цим Законом. Частиною першою статті 65 Закону № 889-VIII передбачено, що підставою для притягнення державного службовця до дисциплінарної відповідальності є вчинення ним дисциплінарного проступку, тобто протиправної винної дії або бездіяльності чи прийняття рішення, що полягає у невиконанні або неналежному виконанні державним службовцем своїх посадових обов`язків та інших вимог, встановлених цим Законом та іншими нормативно-правовими актами, за яке до нього може бути застосоване дисциплінарне стягнення. На підставі пункту 5 частини другої статті 65 вказаного Закону, дисциплінарним проступком є невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, актів органів державної влади, наказів (розпоряджень) та доручень керівників, прийнятих у межах їхніх повноважень. Положеннями частини першої статті 66 Закону № 889-VIII визначено, що до державних службовців застосовується один із таких видів дисциплінарного стягнення: 1) зауваження; 2) догана; 3) попередження про неповну службову відповідність; 4) звільнення з посади державної служби. У разі допущення державним службовцем дисциплінарних проступків, передбачених пунктами 4, 5, 12 та 15 частини другої статті 65 цього Закону, суб`єктом призначення або керівником державної служби такому державному службовцю може бути оголошено догану. Дисциплінарні стягнення, передбачені пунктами 2-4 частини першої цієї статті, накладаються виключно за пропозицією Комісії з питань вищого корпусу державної служби (далі - Комісія), поданням дисциплінарної комісії (частини третя і шоста статті 66 Закону № 889-VIII). За правилами статті 68 Закону № 889-VIII, дисциплінарні провадження ініціюються суб`єктом призначення. Дисциплінарні стягнення накладаються (застосовуються) на державних службовців, які займають посади державної служби категорій «Б» і «В»: зауваження - суб`єктом призначення; інші види дисциплінарних стягнень - суб`єктом призначення за поданням дисциплінарної комісії. Згідно із частинами першою, дев`ятою - одинадцятою статті 69 Закону № 889-VIII, для здійснення дисциплінарного провадження з метою визначення ступеня вини, характеру і тяжкості вчиненого дисциплінарного проступку утворюється дисциплінарна комісія з розгляду дисциплінарних справ (далі - дисциплінарна комісія). Дисциплінарна комісія розглядає дисциплінарну справу державного службовця, сформовану в установленому цим Законом порядку. Результатом розгляду дисциплінарної справи є пропозиція Комісії або подання дисциплінарної комісії, які мають рекомендаційний характер для суб`єкта призначення. Суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів зобов`язаний прийняти рішення на підставі пропозиції Комісії або подання дисциплінарної комісії або надати вмотивовану відмову протягом цього строку. Відповідно до ч. 1 ст. 75 Закону № 889-VIII перед накладенням дисциплінарного стягнення суб`єкт призначення повинен отримати від державного службовця, який притягається до дисциплінарної відповідальності, письмове пояснення. Відмова надати пояснення не перешкоджає здійсненню дисциплінарного провадження та накладенню на державного службовця дисциплінарного стягнення. Частиною 1 статті 74 вказаного Закону передбачено, що дисциплінарне стягнення має відповідати ступеню тяжкості вчиненого проступку та вини державного службовця. Під час визначення виду стягнення необхідно враховувати характер проступку, обставини, за яких він був вчинений, обставини, що пом`якшують чи обтяжують відповідальність, результати оцінювання службової діяльності державного службовця, наявність заохочень, стягнень та його ставлення до служби. Рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження приймає суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів з дня отримання пропозицій Комісії, подання дисциплінарної комісії у державному органі. Рішення оформляється відповідним актом суб`єкта призначення. У рішенні, яке оформляється наказом (розпорядженням), зазначаються найменування державного органу, дата його прийняття, відомості про державного службовця, стислий виклад обставин справи, вид дисциплінарного проступку і його юридична кваліфікація, вид застосованого дисциплінарного стягнення (частини перша і друга статті 77 Закону № 889-VIII). Згідно з п. 21.1 ст. 21 Податкового кодексу України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами (21.1.1); забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій (21.1.2); забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень (21.1.3). Відповідно до п. 21.2 цієї ж статті за невиконання або неналежне виконання своїх обов`язків посадові (службові) особи контролюючих органів несуть відповідальність згідно із законом. Згідно з п. 36 Порядку здійснення дисциплінарного провадження, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 4 грудня 2019 року № 1039, за результатами розгляду дисциплінарного провадження суб`єкт призначення (керівник державної служби) протягом десяти календарних днів з дня отримання пропозиції Комісії, подання дисциплінарної комісії приймає рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження. Рішення оформляється наказом (розпорядженням) суб`єкта призначення (керівника державної служби). Відповідно до ч.ч. 1-3 ст. 77 Закону № 889-VIII рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження приймає суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів з дня отримання пропозицій Комісії, подання дисциплінарної комісії у державному органі. Рішення оформляється відповідним актом суб`єкта призначення. У рішенні, яке оформляється наказом (розпорядженням), зазначаються найменування державного органу, дата його прийняття, відомості про державного службовця, стислий виклад обставин справи, вид дисциплінарного проступку і його юридична кваліфікація, вид застосованого дисциплінарного стягнення. Якщо під час розгляду дисциплінарної справи у діях державного службовця не виявлено дисциплінарного проступку, суб`єкт призначення приймає рішення про закриття дисциплінарного провадження стосовно державного службовця, яке оформляється наказом (розпорядженням). З системного аналізу викладених положень законодавства вбачається, що дисциплінарне стягнення - це передбачена законом міра примусу, що застосовується певним органом до працівника, який порушив трудову дисципліну, тобто вчинив дисциплінарний проступок. При цьому, для застосування дисциплінарного стягнення уповноваженому органу необхідно встановити наявність всіх елементів складу дисциплінарного проступку: об`єкта, об`єктивної сторони, суб`єкта, суб`єктивної сторони, а також врахувати інші обставини, що мають значення (ступінь тяжкості, наявність шкоди, особу працівника, тощо). Разом з тим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що приймаючи оскаржуваний наказ, відповідачем очевидно не враховано всі дійсні обставини справи, не повно було з`ясовано обставини дисциплінарного проступку позивача, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем службової дисципліни передчасно та за відсутності беззаперечних доказів, які б підтверджували протиправність поведінки позивача. Так, як встановлено судом з матеріалів справи та змісту подання від 08.02.2021 року, яке стало основною підставою для притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності, дисциплінарна комісія (у складі 9 членів), в даному випадку рекомендувала керівнику ГУДПС «закрити дисциплінарне провадження» відносно позивача з огляду на її бездоганну поведінку та відсутність негативних наслідків її дій та усно попередити. При цьому, слід звернути увагу на те, що зазначене вище подання дисциплінарної комісії з розгляду дисциплінарних справ ГУДПС в Одеській області від 08.02.2021 року було підписано всіма 9 членами дисциплінарної комісії, у т.ч., головою комісії - Володимиром Поповим. Разом із тим, це ж саме подання, всупереч положенням п. 34 Порядку № 1039 та загальному «рішенню» комісії, містить зроблену від руки резолюцію голови комісії - Володимира Попова про необхідність застосування до позивача дисциплінарного стягнення у вигляді «догани». Однак, жодною нормою не передбачено повноважень голови комісії на самостійне визначення того чи іншого виду дисциплінарного стягнення, рекомендованого дисциплінарною комісією до застосування. Більш того, колегія суддів наголошує, що пропозиція щодо застосування дисциплінарного стягнення замість закриття дисциплінарного провадження нічим неаргументована. Відсутнє обґрунтування підстав для застосування до позивача дисциплінарного стягнення у вигляді догани і в оскаржуваному наказі. При цьому, колегія суддів зазначає, що враховуючи, що пропозицією дисциплінарної комісії було саме закриття дисциплінарного провадження, то в наказі суб`єкта призначення в обов`язковому порядку мають бути зазначені підстави для застосування до позивача дисциплінарного стягнення із зазначенням допущених порушень з боку позивача та посиланням на конкретні посадові обов`язки, які не виконані державним службовцем. Проте, в наказі ГУ ДПС в Одеській області № 9-дс від 12.02.2021 року в якості мотивування зазначено: неналежне виконання посадових обов`язків, передбачених Положенням про відділ контролю за відшкодування ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДПС в Одеській області, затвердженого 20.02.2020 року, та Посадової інструкції, затвердженої 28.04.2020 року. Тобто, наказ не містить посилань на конкретні посадові обов`язки, які порушені позивачем. Також, в наказі зазначено, що неналежне виконання посадових обов`язків призвело до порушень вимог пп. 5.1 п. 5, пп. 6.1 та 6.2 п. 6, пп. 7.1 п. 7 розділу VIII ч. 2 Регламенту взаємодії структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС у процесі бюджетного відшкодування податку на додану вартість та формування Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування, затвердженого наказом ДФС України від 14.04.2017 року № 263, п. 2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 року №

22. Однак, оскаржуваний наказ не містить будь-яких посилань, в чому саме виразилось порушення наведених вимог Регламенту та Рекомендацій. При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що при здійсненні дисциплінарного провадження дисциплінарною комісією розглядались ряд питань щодо дотримання, в тому числі, Регламенту від 14.04.2017 року № 263, а тому, відповідач в обов`язковому порядку мав зазначити, які саме фактичні обставини є підставою для притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності. В свою чергу, відсутність в наказі про притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності посилань на фактичні обставини, що стали підставою для притягнення позивача до відповідальності за порушення Регламенту від 14.04.2017 року № 263 та Методичних рекомендацій від 31.07.2014 року № 22, свідчить про необґрунтованість прийнято рішення та його невідповідність ст. 2 КАС України. Окрім цього, надаючи оцінку доводам відповідача щодо порушення Регламенту від 14.04.2017 року № 263 та Методичних рекомендацій від 31.07.2014 року № 22, що стало підставою для притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції вірно зазначено наступне. Так, оскаржуваний наказ ГУДПС в Одеській області № 9-дс від 12.02.2021 про застосування дисциплінарного стягнення у вигляді догани підписаний начальником ГУДПС в Одеській області Шадевською Ю. Водночас, згідно зауважень від 17.09.2020 року № 4614/8/15-32-01-03-04 до акту про результати тематичної перевірки ГУДПС в Одеській області від 14.09.2020 року № 1054/9900-02-01-01-14, які також підписані Шадевською Ю., щодо «некоректно зазначеного терміну проведення перевірки» зазначено, що в Додатку 1 до наказу ДФС України «Про затвердження Регламенту взаємодії структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС у процесі бюджетного відшкодування податку на додану вартість та формування Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість» № 263 від 14.04.2017 року у п. 2.1 вказується часовий інтервал, протягом якого проводиться перевірка, а п. 76.3 ст. 76 ПКУ визначено загальні вимоги щодо строку проведення камеральної перевірки, який не може перевищувати 30 календарних днів. Таким чином, відповідачем непослідовно та суперечливо спочатку оцінено одні й ті самі обставини, що були предметом дослідження дисциплінарного провадження, як такі, що не складають порушення вимог пп. 5.1, п. 5, пп. 6.1 та 6.2 п. 6, пп. 7.1 п. 7 розділу VIII частини 2 Регламенту № 263 у зауваженнях від 17.09.2020 року № 4614/8/15-32-01-03-04 до акту про результати тематичної перевірки ГУДПС в Одеській області від 14.09.2020 року № 1054/9900-02-01-01-14, однак, в подальшому цим же обставинам надано іншу протилежну оцінку, що покладено в основу притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності. Крім того, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції вірно враховано, що позивачем до паспорту перевірки не було внесено недостовірних даних щодо ТОВ «Октава Евро Трейдінг», натомість були внесені дані перевірки, які визначали термін проведення перевірки, протягом якого може бути здійснено документальну перевірку, що не є недостовірними даними. Більш того, всі дані в ІТС «Податковий блок» стосовно перевірки відкориговано, а невідповідності усунені ще на стадії проведення дисциплінарного провадження. В свою чергу, при прийняті оскаржуваного наказу не визначено жодних підстав для притягнення позивача до дисциплінарної відповідності з огляду на вказані обставини, не надано оцінки наведеним обставинам. Відповідачем, як в суді першої інстанції, так і в поданій апеляційній скарзі, також жодним чином необґрунтовано підстав для притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності за вказаних обставин. Також, в наказі зазначено, що неналежне виконання посадових обов`язків виразилось у незабезпеченні реалізації ст. 163-1 КУпАП при проведенні контрольно-перевірочних заходів по ТОВ «Октава Евро Трейдінг». Відповідач, як у відзиві на позовну заяву, так і в поданій апеляційній скарзі, зазначає, що позивач при проведенні перевірки ТОВ «Октава Евро Трейдінг» в обов`язковому порядку мала скласти протокол про адміністративне правопорушення відносно директора підприємства за не ведення податкового обліку незалежно від направлення матеріалів для вирішення питання щодо притягнення до кримінальної відповідальності. Надаючи оцінку наведеним доводам відповідача, колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до пп. 2.4.1 п. 2.4 Розділу ІІ «Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків» (затв. наказом ДФС від 31.07.2014 р. №22 зі змінами, внесеними наказами ДФС), працівник підрозділу групи Податкового контролю, який здійснював (очолював) перевірку та виявив адміністративне правопорушення, у передбачені КУпАП терміни складає протоколи про адміністративне правопорушення та готує матеріали у справі для вирішення питання про притягнення платника податків (посадових осіб платника податків) до адміністративної відповідальності та: - у випадку якщо розгляд справи належить до компетенції органів ДФС, готує у встановлені законом терміни проект постанови та матеріали у справі про адміністративне правопорушення, надає їх для перевірки та візування юридичному підрозділу та передає і надає керівнику (його заступнику або уповноваженій особі) органу ДФС, який здійснював (очолював) перевірку платника податків (за місцем вчинення правопорушення), у встановлені законодавством терміни проект постанови та матеріали у справі про адміністративне правопорушення; - у випадку якщо прийняття рішення за результатом розгляду справи не належить до компетенції органів ДФС, готує та надає юридичному підрозділу органу ДФС, який здійснював (очолював) перевірку платника податків, відповідний супровідний документ і матеріали справи (для перевірки та візування), та не пізніше 3 (трьох) календарних днів з дня складення Протоколу направляє завізований Протокол зі всіма необхідними матеріалами супровідним листом під підпис у канцелярію суду за місцем вчинення правопорушення (надсилає рекомендованим листом) для прийняття судом відповідного рішення. За приписами ст. 38 КУпАП, у разі закриття кримінального провадження, але за наявності в діях порушника ознак адміністративного правопорушення, адміністративне стягнення може бути накладено не пізніш як через 3 (три) місяці з дня прийняття рішення про закриття кримінального провадження. Положеннями ст. 254 КУпАП визначено, що про вчинення адміністративного правопорушення складається протокол уповноваженими на те посадовою особою або представником громадської організації чи органу громадської самодіяльності. При цьому, протокол про адміністративне правопорушення, у разі його оформлення, складається не пізніше 24 годин з моменту виявлення особи, яка вчинила правопорушення, у двох примірниках, один із яких під розписку вручається особі, яка притягається до адміністративної відповідальності. Згідно п. 3 розділу II «Інструкції з оформлення органами доходів і зборів матеріалів про адміністративні правопорушення» (затв. наказом Міністерства фінансів України 02.07.2016 р. № 566), посадові особи органів доходів і зборів при виявленні адміністративного правопорушення складають протокол про адміністративне правопорушення на бланку за формою згідно з Додатком 1 до цієї Інструкції. Відповідно до ч. 1 ст. 255 КУпАП уповноважені посадові особи органів доходів і зборів мають право складати протоколи у справах про адміністративні правопорушення за ст.ст. 51-2, 155-1, 162-1, 162-2, 163-1-163-4, 163-12, 164, 164-5, 164-16, 166-16, 166-17, 177-2, 204-3 КУпАП (п. 1 розділу II вказаної Інструкції). Зміст протоколу повинен відповідати вимогам, викладеним у ст. 256 КУпАП. Частиною 2 статті 255 КУпАП передбачено, що уповноважені особи органів доходів і зборів у справах про адміністративні правопорушення, розгляд яких віднесено до відання цих органів, відповідно до ст.234-2 КУпАП, мають право складати протоколи про правопорушення за ст.ст. 163-13, 163-15, 164-1, 165-1, 166-6 (ч.ч. 3-6), 188-23 КУпАП. Пунктом 12 розділу II Інструкції № 566 передбачено те, що у разі неможливості складання Протоколу за місцем вчинення адміністративного правопорушення Протокол складається в органі доходів і зборів. Особа, яка притягається до адміністративної відповідальності, запрошується до органу доходів і зборів для складання та підписання Протоколу. У запрошенні зазначаються дата, час та місце складання Протоколу. Згідно з п. 5 розділу II Інструкції № 566, усі реквізити Протоколу заповнюються розбірливим почерком державною мовою. Не допускаються закреслювання або виправлення відомостей, що заносяться до Протоколу, а також внесення додаткових записів після того, як Протокол підписаний особою, відносно якої він складений. У разі ненадання особою, яка притягається до адміністративної відповідальності, документів для складання Протоколу використовуються відомості про таку особу, наявні у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків. Особа, яка притягається до адміністративної відповідальності, має право надати пояснення і зауваження щодо змісту Протоколу. Пояснення та зауваження за суттю вчиненого правопорушення вносяться до Протоколу і засвідчуються підписом особи, яка притягається до адміністративної відповідальності. Пояснення та зауваження можуть додаватися до Протоколу окремо, про що у Протоколі робиться запис (п.7 розділу II Інструкції №566). За змістом п. 8 розділу II Інструкції № 566, при складанні Протоколу особі, яка притягається до адміністративної відповідальності, роз`яснюються її права й обов`язки, передбачені ст.ст.63 Конституції України та 268 КУпАП, про що робиться відмітка у Протоколі. Про ознайомлення із Протоколом особа, щодо якої він складений, ставить у протоколі свій підпис. У разі відмови поставити підпис про це робиться відповідний запис у протоколі, який засвідчується підписом посадової особи органу доходів і зборів. Аналіз наведеного правового регулювання свідчить про те, що протокол про адміністративне правопорушення - це відповідним чином оформлений уповноваженою особою процесуальний документ про вчинення діяння, яке містить ознаки правопорушення, передбаченого КУпАП. Тобто, протокол про адміністративне правопорушення складається виключно за наявності ознак адміністративного правопорушення. За ст. 9 КУпАП «адміністративним правопорушенням (проступком)» визнається протиправна, винна (умисна або необережна) дія чи бездіяльність, яка посягає на громадський порядок, власність, права і свободи громадян, на встановлений порядок управління і за яку законом передбачено адміністративну відповідальність. При цьому, адміністративна відповідальність за правопорушення, передбачені КУпАП, настає, якщо ці порушення за своїм характером не тягнуть за собою відповідно до закону кримінальної відповідальності. Отже, з огляду на викладене та враховуючи, що податкові повідомлення-рішення від 09.06.2020 року №№ 0000960402, 0000950402 відносно ТОВ «Октава Евро Трейдінг» скасовані рішенням ООАС від 17.09.2020 року № 420/6100/20, залишеним без змін постановою 5ААС від 21.01.2021 року, та цими судовими рішеннями встановлено, що позиція ГУДПС в Одеській області щодо встановлених порушень є необґрунтованою та безпідставною, суд апеляційної інстанції вважає, що склад адміністративного правопорушення, відповідальність за яке передбачена ст.161-1 КУпАП відсутній, та, як наслідок, були відсутні відповідні підстави для складання протоколу в порядку ст. 254 КУпАП. Жодного спростування встановлених обставин відповідачем під час розгляду справи в суді першої інстанції наведено не було. В апеляційній скарзі відповідачем також жодним чином необґрунтовано підстав для притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності за не складання протоколу про адміністративне правопорушення за наслідками перевірки ТОВ «Октава Евро Трейдінг» при наявності судового рішення, що набрало законної сили, яким визнана позиція ГУДПС в Одеській області щодо встановлених під час перевірки порушень необґрунтованою та безпідставною. На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не виконано обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме не доведено суду правомірності прийнятого рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених підстав), що є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного наказу. В свою чергу, доводи апеляційної скарги спростовуються наведеними висновками суду апеляційної інстанції та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін. Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, - ПОСТАНОВИЛА: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення. Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року - залишити без змін. Відповідно до ст. 325-328 КАС України постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає крім випадків: а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики; б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи; в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу; г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково. Повний текст рішення виготовлено 27.09.2021 року Головуюча суддя: О.А. Шевчук Суддя: А.В. Бойко Суддя: А.Г. Федусик