Постанова 4855 № 826/6012/13-а

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/6012/13-а Прізвище судді (суддів) першої інстанції: Маруліна Л.О. П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 29 липня 2021 року м. Київ Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Костюк Л.О.; суддів: Бужак Н.П., Кобаля М.І.; за участю секретаря: Несін К.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні у залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2021 року (розглянута у письмовому провадженні, м. Київ, дата складання повного тексту рішення - 19 січня 2021 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» до Головного управління ДПС у м. Києві про скасування повідомлення - рішення №0007152220 від 04.12.2012 року, - В С Т А Н О В И Л А: У квітні 2013 року, Товариство з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» (далі- позивач, товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві (далі також - відповідач, ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0007152220 від 04.12.2012 року (далі також - оскаржуване рішення). Адміністративний позов обґрунтовано тим, що відповідно до висновків податкового органу, викладених в акті перевірки, підставою для зменшення позивачу суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на додану вартість слугували висновки щодо безпідставного віднесення позивачем до складу податкового кредиту коштів сплачених при взаємовідносинах з ТОВ «Ювекс Імпорт» та ПП «Гамма-Плюс», оскільки правочини, укладені позивачем з такими контрагентами, укладено без мети настання реальних наслідків та, на переконання податкового органу, є нікчемними. На переконання позивача, податковий орган помилково дійшов висновку про порушення позивачем норм податкового законодавства при здійсненні господарської діяльності з ТОВ «Ювекс Імпорт» та ПП «Гамма-Плюс», оскільки реальність настання наслідків за правочином укладеним з таким контрагентом на переконання позивача у повній мірі підтверджується наданою як суду так і до перевірки первинною документацією. З вказаних підстав, товариство просить суд позовні вимоги задовольнити. Разом з тим, позивачем повідомлено, що у зв`язку із проведенням обшуку 21.02.2013 року в приміщенні офісу товариства та вилученням первинної бухгалтерської документації, офісної техніки електронної системи бухгалтерського обліку у позивача відсутня можливість долучення до матеріалів справи податкових накладних за контрагентом ТОВ «Ювекс Імпорт» та видаткові накладні з ПП «Гамма-Плюс», також документи, підтверджуючі реалізацію придбаного товару, через їх вилучення на підставі ухвали Голосіївського районного суду міста Києва у справі №752/2748/13-к за клопотанням слідчого СВ ДПІ у Голосіївському районі. Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.08.2013 року в задоволені позову відмовлено. Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11.02.2014 року постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.08.2013 року залишено без змін. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 18.10.2017 року касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» задоволено частково. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.08.2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11.02.2014 року у справі № 826/6012/13-а - скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Відповідно до змісту цієї ухвали, суди першої та апеляційної інстанцій інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходили із того, що фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами не відбулось. Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає висновки судів як і першої так і апеляційної інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України. Скасовуючи судові рішення першої та апеляційної інстанцій, Вищим адміністративним судом України зазначено про необхідність під час нового розгляду справи дослідити первинні документи позивача по операціях, зокрема, з ТОВ «Ювекс Імпорт», ПП «Гамма-Плюс», які вилучено Слідчим відділом Інспекції, що підтверджується протоколом обшуку та додатками до нього. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2021 року адміністративний позов задоволено. Скасовао податкове повідомлення-рішення № 0007152220 від 04.12.2012 року. Не погоджуючись з вказаною постановою, відповідачем у справі подано апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати рішення з мотивів неповного з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, невідповідності висновків суду першої інстанції обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи та винести нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Колегія суддів звертає увагу на те, що при поданні апеляційної скарги апелянтом заявлено вимогу про заміну сторони у справі її правонаступником, а саме Головне управління ДФС у м. Києві замінити на Головне управління ДПС у м. Києві. Необхідність здійснення заміни відповідача у справі обґрунтоване припиненням діяльності органів Державної фіскальної служби України. Відповідно до ч. 1 ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив. Надаючи правову оцінку клопотанню Головному управління ДПС у м. Києві про заміну відповідача у справі на його правонаступника, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне. Так, суд апеляційної інстанції зазначає, що судом першої інстанції рішенням від 19 січня 2021 року замінено відповідача - Головне управління ДФС у м. Києва (ідентифікаційний код 39439980), на правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві (ідентифікаційний код 43141267). У зв`язку із зазначеним вище та у зв`язку із тим, що відпали підстави для задоволення зазначеного клопотання про заміни відповідача його правонаступником, колегія суддів вважає за необхідне відмовити у задоволенні клопотання щодо заміни відповідача у справі, а саме з Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на Головне управління ДПС у м. Києві. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку, що апеляційні скарги не підлягає задоволенню та погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, з огляду на наступне. Як встановлено судом першої інстанції, що ДПІ у Голосіївському районі ДПС проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» з питань правильності та своєчасності сплати податку на додану вартість в частині відображення податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ «Ювекс Імпорт» за період з 01.02.2012 року по 29.02.2012 року та з ПП «Гамма-Плюс» за період з 01.08.2012 року по 31.08.2012 року. За результатами якої складено Акт від 16.11.2012 року № 496/1-22-20-37165814 (далі також - Акт перевірки), згідно з яким позивачем порушено вимоги пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового періоду наступного податкового періоду, на загальну суму 3 290 110,49 грн., у тому числі по періодах: у лютому 2012 року в розмірі 2 772 704,82 грн., у серпні на суму 517 405,67 грн. На підставі Акта перевірки ДПІ у Голосіївському районі ДПС винесено податкове повідомлення-рішення від 04.12.2012 року №0007152220, яким товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3 290 110,49 грн. Вважаючи податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки останнє ґрунтується на висновках Акта перевірки, які не відповідають засадам податкового законодавства України, позивач звернувся до суду для захисту своїх прав. Надаючи правову оцінку обставинам та матеріалам справи, а також наданим додатковим поясненням та запереченням сторін, колегія суддів зазначає наступне. Згідно з частиною 5 статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами і доповненнями в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі також - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Так, відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин. Згідно з підпунктами 75.1.1, 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби. Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби. Згідно із статтею 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам органу державної податкової служби право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки. При цьому, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 ПК України необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім, що також узгоджується із приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України. Сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення. Отже, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а саме - компетенції у податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення). Наведене правозастосування узгоджується з висновками Верховного Суду України у постанові від 27.01.2015 (справа №21-425а14), а також Верховного Суду у постановах від 06.02.2018 року (справа №802/1241/17-а), від 21.02.2018 року (справа №821/371/17) від 01.08.2018 року (справа №821/1667/16). З матеріалів справи судом встановлено, що на підставі повідомлення від 09.11.2012 року №262/10/22-208 та наказу від 09.11.2012 року №2378, виданих ДПІ у Голосіївському районі ДПС посадовим особам, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» з питань правильності та своєчасності сплати податку на додану вартість в частині відображення податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Ювекс Імпорт» за період з 01.02.2012 року по 29.02.2012 року та з ПП «Гамма-Плюс» за період з 01.08.2012 року по 31.08.2012 року. Відповідно до тверджень позивача у позовній заяві, спірну перевірку проведено ДПІ у Голосіївському районі міста Києва ДПС 09.11.2012 року, тобто, з порушенням вимог статті 79 ПК України, оскільки наказ та повідомлення від 09.11.2012 року направлено позивачу рекомендованим поштовим повідомленням 13.11.2012 року, а безпосередньо позивачем його отримано 20.11.2012 року, в той час, як Акт перевірки складено 16.11.2012 року. Колегіясуддів звертає увагу нате, що єдиним належним та допустим доказом підтвердження отримання позивачем наказу та повідомлення лише 20.11.2012 року, тобто, вже після проведення спірної перевірки та складення Акта перевірки, є рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення, яке позивачем в підтримку своєї правової позиції до матеріалів справи не долучено. Разом з тим, направлення поштовим зв`язком наказу та повідомлення від 09.11.2012 року та безпосередньо саме проведення перевірки в цю ж дату, підтверджується та не оспорюється відповідачем згідно з вступною частиною Акта перевірки. Згідно з частиною п`ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України порушення податковим органом порядку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, зокрема, початок такої перевірки до повідомлення і отримання платником наказу на перевірку є безумовною підставою для визнання такої перевірки неправомірною, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за її результатами, підлягають скасуванню. Наприклад, у справі №0440/5997/18 Верховний суд аналізував наказ на перевірку від 25 січня 2018 року, яким було передбачено проведення перевірки з 12.02.2018 по 16.02.2018, а платник отримав наказ 12.02.2018 о 16:15 год, тобто вже після початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. На думку суду, невиконання податковою вимог про повідомлення платника про перевірку до її початку призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої - скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатами такої перевірки. Доказом дати отримання наказу у цій справі слугувала інформація про статус відправлення, отримана платником з офіційного сайту ПАТ «Укрпошта». У справі №805/429/17-а у постанові від 28.04.2020 року Верховним Судом визнано проведення невиїзної перевірки незаконною, оскільки наказ про проведення перевірки від 10.06.2016 року №568 направлено позивачу 22.06.2016 року разом з актом перевірки, тобто вже після проведення перевірки, яка згідно з актом була проведена 21.06.2016 року. Такі висновки про неправомірність проведення невиїзної перевірки без відома платника Верховний Суд також наводить у постанові від 26.03.2020 року у справі №813/823/16, у постанові від 17.03.2020 року у справі №280/5101/18. У справі, що розглядається, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не спростовано, що наказ та повідомлення про призначення спірної перевірки, датовані 09.11.2012 року, які направлені на адресу позивача поштовим зв`язком 09.11.2012 року, отримані позивачем хоча б в день перевірки 09.11.2012 року. З огляду на обставини отримання позивачем копії наказу вже після початку проведення перевірки, що позбавило його можливості реалізації свого права на ознайомлення із ними до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень й документів, су дійшов висновку про проведення відповідачем перевірки без наявності на те правових підстав. На підтвердження вказаних обставин суд вважає за необхідне звернути увагу на Акт перевірки, в якому на другому аркуші зауважено, серед іншого: «Повідомлення від 09.11.2012 р. №262/10/22-208 та копія наказу від 09.11.2012 року №2378 направлено на адресу ТОВ «Грос Грейн» поштою з повідомленням про вручення. <…> Перевірка проводилась 09.11.2012 року.». Як наслідок, Акт такої перевірки з викладеними у ньому висновками, є доказом, здобутим з порушенням закону, й не має юридичної значимості, а тому прийняте на його підставі податкове повідомлення-рішення не може бути визнано правомірним. Щодо встановлених у Акті перевірки порушень в частині відображення податкового кредиту по взаємовідносинах позивача із ТОВ «Ювекс Імпорт» за період з 01.02.2012 року по 29.02.2012 року та із ПП «Гамма-Плюс» (код ЄДРПОУ 30047509) за період з 01.08.2012 року по 31.08.2012 року, колегія суддів зазначає наступне. Під час спірної перевірки взаємовідносин з ТОВ «Ювекс Імпорт» відповідачем використано, зокрема, матеріали Акта перевірки ДПІ у м. Іллічівську Одеської області ДПС від 26.07.2012 року №1302/22-0302/33799107 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Ювекс Імпорт» (код ЄДРПОУ 33799107) щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період з 01.12.2011 року по 31.05.2012 року, з якого відповідачем встановлено, що зустрічною звіркою не підтверджено реальність здійснення господарських операцій та формування податкового кредиту, який підпадає під визначення об`єкту оподаткування податку на додану вартість згідно із статтею 185 ПК України у розмірі 25 005 018 грн., у тому числі за лютий 2012 року - 4 975 359 грн.; зустрічною звіркою не підтверджено реальність здійснення господарських операцій та формування податкового кредиту, який підпадає під визначення об`єкту оподаткування податку на додану вартість згідно із статтею 185 ПК України у розмірі 25 005 018 грн., у тому числі за лютий 2012 року - 4 900 648 грн. Щодо перевірки з ПП «Гамма-Плюс», відповідачем використано відомості Акта перевірки ДПІ у Приморському районі міста Одеси Одеської області ДПС від 09.10.2012 року №1916/2250/30047509 про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ПП «Гамма-Плюс», з якого відповідачем встановлено, що підприємство «Гамма-Плюс» не має ознак фіктивності, але має ознаки проведення безтоварних операцій. Разом з тим, колегією суддів критично сприймається посилання відповідача, викладені у спірному Акті, на зазначені Акти перевірки, оскільки, на момент вчинення правочинів, на яких ґрунтувалися взаємовідносини позивача з контрагентами, а також під час здійснення господарських операцій, згідно даних ЄДРПОУ контрагенти були зареєстровані в податкових органах як платники ПДВ. Крім цього, суд апеляційної інстанції зауважує, що відповідно до пункту 73.5 статті 73 ПК України з метою отримання податкової інформації органи державної податкової служби мають право проводити зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків. Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України. За результатами зустрічних звірок складається довідка, яка надається суб`єкту господарювання у десятиденний термін. Згідно з пунктом 4.8 пункту 4 Методичних рекомендації щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених наказом від 22.04.2011 року № 236, у разі відмови суб`єкта господарювання (законного чи уповноваженого представника) від підписання Довідки (неявки для підписання) посадовими особами органу ДПС складається відповідний акт в довільній формі, що засвідчує факт такої відмови (неявки), та реєструється в Журналі реєстрації довідок/актів. Таким чином, податковий орган складає акт про неможливість проведення зустрічних звірок у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб`єкта господарювання. Вищим адміністративним судом України підтримано правову позицію, що в актах про неможливість проведення зустрічної звірки не передбачено викладення інформації про реальність господарських операцій та укладених угод, а отже податковий орган не може посилатися на такі акти з метою доведення неправомірності господарської діяльності платника податків. Зокрема, в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 16.09.2015 року (провадження №К/9991/34860/12) встановлено: «Акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання складається не за результатами проведення зустрічної звірки чи перевірки суб`єкта господарювання, а у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб`єкта господарювання, з огляду на що, зазначений акт може бути лише носієм інформації щодо наявності фактів, які унеможливлюють проведення зустрічної звірки та не може містити інформацію щодо фінансово-господарських відносин суб`єктів господарювання.». Аналогічну позицію викладено також в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 16.09.2015 року (провадження №К/800/56034/14). Другим апеляційним адміністративним судом в рішенні від 14.05.2020 року у справі № 520/11179/18 зазначено, що «у випадку, якщо в силу закону податковим органом отримано податкову інформацію, акти перевірки, довідки зустрічних звірок або акти про неможливість проведення зустрічних звірок, в котрих викладені висновки про наявність ознак фіктивної господарської діяльності, відсутність факту реального вчинення господарських операцій, вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення в звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, це не звільняє такий податковий орган від виконання обов`язку щодо встановлення та доведення факту вчинення конкретним платником податків порушення закону.». Отже, сама по собі наявність податкової інформації не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, і така податкова інформація не є належним доказом у розумінні чинного процесуального законодавства. А отже, контролюючі органи зобов`язані доводити належними та допустимими доказами факти порушення платником податків вимог податкового законодавства України. Відповідно до статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування. Згідно вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 року № 984, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. В акті перевірки не допускається відображення необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб суб`єкта господарювання. Таким чином висновки Акта перевірки від 16.11.2012 року №496/1-22-20-37165814 (сформовані на підставі ДПІ у м. Іллічівську Одеської області ДПС від 26.07.2012 року № 1302/22-0302/33799107 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «ЮВЕКС-ІМПОРТ» та акта ДПІ у Приморському районі м. Одеси Одеської області ДПС від 09.10.2012 року № 1916/2250/30047509 про неможливість проведення зустрічної звірки ПП «Гамма-Плюс») не є належними доказами фіктивності операцій між позивачем та його контрагентами. Щодо відповідності первинної бухгалтерської документації, колегія суддів зазначає наступне. Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами і доповненнями) (далі також - Закон №996 в редакцій, чинній під час спірних правовідносин). Відповідно до статті 1 цього Закону №996 бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина перша статті 8 Закону №996). У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність. Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону №996). За змістом частин першої, другої статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій. Відповідно до наведеного вище визначення господарської операції пов`язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України. За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. У відповідності до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Накладна - документ, що використовується при передачі товарно-матеріальних цінностей від однієї особи іншій. Є декілька видів накладних, наприклад, видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, податкова накладна, тощо. Видаткова накладна фіксує факт отримання/передачі товарів або послуг і по суті завершує купівлю-продажу між продавцем і покупцем. Видаткова накладна може бути замінена актом здачі-приймання. Товарно-транспортна накладна використовується, якщо в процесі купівлі-продажу бере участь транспортна (експедиторська) компанія, що займається перевезенням товару від продавця до покупця. Податкова накладна - це документ, яким користуються платники ПДВ для обліку податкового зобов`язання та податкового кредиту. Для того, щоб покупцю отримати право на податковий кредит, податкову накладну необхідно зареєструвати у єдиному реєстрі податкових накладних. У постанові Верховного Суду від 31.07.2020 року у справі 826/17673/15 зазначено, що: «…за певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового грошового зобов`язання на підставі таких операцій.». Згідно пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа. Пунктом 1 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 року № 1379, визначено, що податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення особою, яка не зареєстрована як платник податку в податковому органі і якій не присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Відповідно до пункту 6.2. зазначеного Порядку, податкова накладна є підставою для віднесення до податкового кредиту витрат зі сплати податку на додану вартість у покупця, зареєстрованого як платник податку. Під час огляду та дослідження первинних документів, поданих позивачем на підтвердження його взаємовідносин з контрагентами, судом не встановлено їх невідповідності вимогам чинного податкового законодавства. У той же час документи, що ілюструють господарську діяльність позивача у перевіряємий період для дослідження судом надано частково. У матеріалах справи наявні документи, що підтверджують реальність господарських операцій, а саме, копії: договорів з ТОВ «Ювекс Імпорт» №№ГГ 32 від 13.02.2012 року, №ГГ від 15.02.2013 року, №ГГ 37 від 18.02.2012 року, №ГГ 42 від 20.02.2012 року, №ГГ 47 від 23.02.2012 року, №ГГ 51 від 28.02.2012 року, №ГГ 01/472 від 08.02.2012 року, №ГГ 01/512 від 24.02.2012 року, №ГГ01/480 від 14.02.2012 року; видаткових накладних, оформлених постачальником ТОВ «Ювекс Імпорт»: РН-0000048 від 02.02.2012року, № РН-0000051 від 03.02.2012 року, № РН-0000056 від 04.02.2012 року, № РН-0000059 від 05.02.2012 року, № РН-0000066 від 07.02.2012 року, № РН-0000068 від 07.02.2012 року, № РН-0000072 від 07.02.2012 року, № РН- 0000076 від 08.02.2012 року, № РН-0000077 від 08.02.2012 року, № РН-0000080 від 09.02.2012 року, № РН-0000083 від 09.02.2012 року, № РН-0000086 від 10.02.2012 року, № РН-0000089 від 10.02.2012 року, № РН-0000092 від 11.02.2012 року, № РН-0000093 від 11.02.2012 року, № РН-0000094 від 11.02.2012 року, № РН-0000097 від 12.02.2012 року, № РН-0000101 від 13.02.2012 року, № РН-0000102 від 13.02.2012 року, № РН-0000105 від 14.02.2012 року, № РН-0000106 від 14.02.2012 року, № РН- 0000107 від 14.02.2012 року, № РН-0000111 від 15.02.2012 року, № РН-0000112 від 15.02.2012 року, № РН-0000114 від 15.02.2012 року, № РН-0000115 від 15.02.2012 року, № РН-0000118 від 16.02.2012 року, № РН-0000121 від 17.02.2012 року, № РН-0000122 від 17.02.2012 року, № РН-0000123 від 17.02.2012 року, № РН-0000124 від 17.02.2012 року, № РН-0000126 від 18.02.2012 року, № РН-0000127 від 18.02.2012 року, № РН-0000128 від 18.02.2012 року, № РН-0000133 від 20.02.2012 року, № РН-0000134 від 20.02.2012 року, № РН-0000137 від 21.02.2012 року, № РН-0000140 від 22.02.2012 року, № РН-0000141 від 22.02.2012 року, № РН-0000142 від 22.02.2012 року, № РН-0000146 від 23.02.2012 року, № РН-0000147 від 23.02.2012 року, № РН-0000148 від 23.02.2012 року, № РН-0000149 від 23.02.2012 року, № РН-0000152 від 24.02.2012 року, № РН-0000153 від 24.02.2012 року, № РН-0000156 від 24.02.2012 року, № РН-0000157 від 25.02.2012 року, № РН-0000160 від 25.02.2012 року, № РН-0000161 від 25.02.2012 року, № РН-0000162 від 25.02.2012 року, №РН-0000163 від 26.02.2012 року, № РН-0000166 від 26.02.2012 року, № РН-0000170 від 27.02.2012 року, № РН-0000175 від 28.02.2012 року, № РН-0000185 від 29.02.2012 року; договорів з ПП «Гамма-Плюс» № ГГ-01/762 від 29.07.2012 року, № ГГ-01/789 від 23.08.2012 року, № ГГ- 01/774 від 09.08.2012 року, № ГГ-01/794 від 29.02.2012 року, № ГГ-01/798 від 31 08.2012 року; податкових накладних, складених постачальником ПП «Гамма-Плюс» №№ 1, 112, 117, 116, 130, 129, 162, 201, 220; товарно-транспортних накладних, складених ПП «Гамма-Плюс» за спірний період (містяться в матеріалах справи як додатки до позовної заяви на 59 аркушах), зокрема, наявні товарно-транспортні накладні, складені ТОВ «Гамма-Плюс», якими підтверджено відвантаження товару на термінал «Укрхарчзбутсировина» в квоту ТОВ «Грос Грейн»; Довідки Альфа Банку від 12.04.2013 року №29588-28.1-152773, якою підтверджено розрахунок позивача з контрагентом постачальником ТОВ «Ювекс Імпорт» у безготівковій формі; від 12.04.2013 року №29588-28.-152783, якою підтверджено розрахунок позивача з контрагентом - постачальником ПП «Гамма-Плюс» у безготівковій формі. Щодо відсутності у позивача можливості надати суду податкові накладні за контрагентом ТОВ «Ювекс Імпорт» та видаткові накладні за контрагентом ПП «Гамма Плюс», також надати документи підтверджуючі реалізацію придбаного товару, оскільки їх вилучено під час проведення обшуку (протокол обшуку від 21.02.2013 року наявний в матеріалах справи), колегія суддів зазначає наступне. Так, судом першої інстанції здійснювалися процесуальні заходи щодо витребування зазначеної первинної бухгалтерської документації, разом з тим, відповідачем цих документів суду не надано. Разом з тим, з встановлених відповідачем у Акті перевірки обставин, висновується, що ДПІ у Голосіївському районі ДПС підтверджено, що ТОВ «Ювекс Імпорт» виписано податкові накладні всього на 2 772 704, 82 грн. Також відповідачем відзначено, що суми податку на додану вартість по зазначених податкових накладних включені ТОВ «Грос Грейн» до складу податкового кредиту на загальну суму 2 772 704, 82 грн., в тому числі, по періодах: у лютому 2012 року в розмірі 2 772 704, 82 грн. Відповідачем в Акті також зазначено, що розрахунки між суб`єктами господарювання за отримані товари проводилися у безготівковій формі; згідно з реєстром платіжних доручень у рахунок оплати за товар, ТОВ «Грос Грейн» на розрахунковий рахунок ТОВ «Ювекс Імпорт» перераховано кошти у сумі 16 377 988, 9 грн., в т.ч. ПДВ - 2 729 664, 8 грн. Крім того, в Акті перевірки встановлено, що згідно з додатком 5 «Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту» бази даних «Бест Звіт», підприємством ТОВ «Грос Грейн» до складу податкового кредиту з контрагентом ТОВ «Ювекс Імпорт» в розділі 2 «Податковий кредит» : у лютому 2012 року віднесено суму ПДВ у розмірі 2 772 704, 82 грн. Отже, під час спірної перевірки відповідачем встановлено, що первинними бухгалтерськими документами відображають реальність таких операцій, якими спричинено реальні зміни майнового стану платника податків. Зокрема, відповідачем встановлено такі зміни і після дослідження податкових накладних, виписаних ПП «Гамма-Плюс», які також долучені до матеріалів справи. Відповідно до висновків податкового органу, викладених у Акті перевірки, суми податку на додану вартість по зазначених податкових накладних включені ТОВ «Грос Грейн» до складу податкового кредиту на загальну суму 517 405, 67 грн., в тому числі по періодах: у серпні 2012 року в розмірі 517 405, 67 грн. Так, ДПІ у Голосіївському районі ДПС встановлено, що розрахунки між суб`єктами господарювання за отримані товари проводилися у безготівковій формі; згідно з реєстром платіжних доручень у рахунок оплати за товар, ТОВ «Грос Грейн» на розрахунковий рахунок ПП «Гамма-Плюс» перераховано кошти у сумі 2 795 306 грн., в т.ч. ПДВ - 465 884, 33 грн. Крім того, в Акті перевірки встановлено, що згідно з додатком 5 «Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту» бази даних «Бест Звіт», підприємством ТОВ «Грос Грейн» до складу податкового кредиту з контрагентом ПП «Гамма-Плюс» в розділі 2 «Податковий кредит» : у серпні 2012 року віднесено суму ПДВ у розмірі 517 405, 67 грн. Враховуючи законодавчі норми та обставини справи, суд дійшов висновку, що взаємовідносини позивача з контрагентами, які на момент здійснення господарських операцій були належним чином зареєстровані як платники податку на додану вартість, оформлені договорами, які не були визнані недійсними в судовому порядку, а також підтверджені виданими контрагентами відповідними первинними документами, отже позивачем були виконані передбачені законодавством вимоги для підтвердження включення відповідних витрат до складу валових витрат підприємства. Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про помилковість доводів відповідача щодо заниження позивачем сум податку на прибуток та, відповідно, про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та його скасування. Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що суд першо інстанції дійшов до правильного висновку, що заявлені позовні вимоги підлягають задоволенню. Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку. Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин. Відповідач по справі, як суб`єкт владних повноважень, не виконав покладений на нього обов`язок щодо доказування правомірності вчинених ним дій та прийняття оскаржуваного рішення. Натомість, позивачем надано достатньо доказів в підтвердження обставин, якими обґрунтовує позовні вимоги. Зі змісту частин 1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права. Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін. Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін. Керуючись ст.ст. 2, 10, 11, 241, 242, 243, 250, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 328, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, - П О С Т А Н О В И Л А: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2021 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України. (Повний текст виготовлено - 29 липня 2021 року). Головуючий суддя: Л.О. Костюк Судді: Н.П. Бужак, М.І. Кобаль