Постанова КАС ВС № 200/11891/19-а

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 24 червня 2021 року м. Київ справа № 200/11891/19-а адміністративне провадження № К/9901/9414/20 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 3 грудня 2019 року (головуючий суддя Лазарєв В.В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Геращенко І.В., судді - Арабей Т.Г., Міронова Г.М.) у справі за позовом Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, установив: У жовтні 2019 року Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» (далі - ОКП «Донецьктеплокомуненерго», Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області (правонаступником якого є Головне управління Державної податкової служби у Донецькій області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 9 липня 2019 року №0049144403. Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 3 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року, позов задоволено в повному обсязі. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким у задоволенні позову відмовити. У касаційній скарзі її заявник посилається на те, що судами попередніх інстанцій не було надано належної правової оцінки доводам, якими відповідач обґрунтовував свою позицію. Підставою касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами (судом) норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). У розрізі підстав касаційного оскарження рішення відповідач посилається на те, що позивач пропустив встановлений пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) строк 1095 днів для включення до податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними. Відзиву на касаційну скаргу не надходило, що не перешкоджає касаційному перегляду справи. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОКП «Донецьктеплокомуненерго» зареєстроване як юридична особа 23 лютого 2001 року, місцезнаходження - місто Краматорськ, Донецька область. Відповідачем проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності Підприємства з податку на додану вартість за квітень 2019 року, за результатами якої складено акт від 4 червня 2019 року. При перевірці показників податкової декларації з ПДВ за квітень 2019 року №9103956223 від 20 травня 2019 року, даних додатку 5 до декларації, інформаційних баз даних ДФС України встановлено, що ОКП «Донецьктеплокомуненерго» включено до складу податкового кредиту квітня 2019 року суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних від ПАТ «НАК «НАФТОГАЗ УКРАЇНИ» з періодом виписки січень-лютий 2014 року, усього на суму 2002527 грн. Як наслідок перевіркою констатовано порушення позивачем пункту 198.6, статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (рядок 18 декларації з ПДВ за квітень 2019 року №9103956223 від 20 травня 2019 року) у розмірі 2002527,00 грн. На підставі встановлених перевіркою порушень 9 липня 2019 року відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення №0049144403, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у сумі 2002527,00 грн та застосовано штрафні санкції в сумі 1001263,50 грн. За наслідками процедури адміністративного оскарження зазначене вище податкове повідомлення-рішення залишене без змін, після чого позивач оскаржив його до суду. Задовольняючи позовні вимоги в повному обсязі суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що право на податковий кредит у позивача, як платника податків, що застосовує касовий метод податкового обліку, виникає лише з моменту списання коштів з його банківського рахунку як оплати за поставлений йому товар, а тому він не міг використати отримані податкові накладні раніше податкового періоду, в якому відбулося таке списання. Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з наступного. Так, відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Згідно з пунктом 187.10 статті 187 ПК України платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об`єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом. За визначенням підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПК України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг). Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Отже, за змістом наведених норм якщо платник податку формує податковий кредит за касовим методом, отримана ним податкова накладна включається до складу податкового кредиту того податкового (звітного) періоду, в якому відбулася оплата товару (послуги) (надання інших видів компенсації вартості поставлених товарів (послуг), при постачанні якого була складена така податкова накладна (якщо постачання товару (послуги) і оплата за товар (послугу) були в різних податкових (звітних) періодах). Згідно з абзацом третім пункту 198.6 статті 198 ПК України податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Нормами абзацу третього пункту 198.6 статті 198 ПК України (в редакції, яка діяла станом на січень-лютий 2014 року) було передбачено, що у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної. Платники податку, що застосовували касовий метод до набрання чинності цим Кодексом або застосовують касовий метод, мають право на включення до податкового кредиту сум податку на підставі податкових накладних, отриманих протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку. Відповідно до абзацу четвертого пункту 198.6 статті 198 ПК України (у редакції Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року №1797, із змінами, внесеними згідно із Законом №2198-VІІІ від 9 листопада 2017 року) у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод (абзац п`ятий пункту 198.6 статті 198 в зазначеній редакції). Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що податковим (звітним) періодом, в якому у платника податку, який відповідно до норм ПК України веде податковий облік за касовим методом, виникає право на податковий кредит, є період, в якому здійснюється оплата за товар (послугу) (або інші види компенсації їх вартості). Сума ПДВ, яка включається до податкового кредиту, повинна бути підтверджена податковою накладною, зареєстрованою в ЄРПН. Якщо податкова накладна зареєстрована відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК, а оплату за товар (послугу) здійснено у межах 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної, право на податковий кредит виникає в податковому (звітному) періоді оплати і діє до закінчення 1095 календарних днів; якщо ж оплату здійснено після 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної - право на податковий кредит виникає в податковому (звітному) періоді, в якому здійснена оплата, а продовження строку не діє. Аналогічна правова позиція щодо застосування норм пункту 187.10 статті 187, абзаців третього, четвертого та п`ятого пункту 198.6 статті 198 ПК, пункту 44 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України при вирішенні питання про право на податковий кредит платника ПДВ, який згідно з чинним законодавством застосовує касовий метод податкового обліку, викладена Верховним Судом у постановах від 23 січня 2020 року у справі №360/1805/19, від 20 травня 2020 року у справі №200/8622/19-а, від 2 липня 2020 року у справі №200/6382/19-а. Як з`ясували суди попередніх інстанцій позивачем до складу податкового кредиту за квітень 2019 року, було включено податкові накладні, виписані ПАТ «НАК «НАФТОГАЗ УКРАЇНИ» у січні-лютому 2014 року, з датою платежу - квітень 2019 року. ОКП «Донецьктеплокомуненерго» включено до складу податкового кредиту квітня 2019 року суму податку на додану вартість на підставі означених податкових накладних з періодом виписки: січень 2014 року - 1965585,89 грн, лютий 2014 року - 36941,05 грн. Відповідачем не заперечується своєчасність реєстрації в ЄРПН податкових накладних, виписаних НАК «Нафтогаз України» у січні-лютому 2014 року, а тому відображення позивачем у податковій декларації за квітень 2019 року, що відповідає податковому (звітному) періоду, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку за поставлений газ, податкового кредиту за такими податковими накладними, спростовує висновок контролюючого органу про порушення ОКП «Донецьктеплокомуненерго» пункту 198.6 статті 198 ПК України. Таким чином, враховуючи наведені вище норми податкового законодавства, а також встановлені у цій справі обставини, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що у позивача як підприємства, що застосовує касовий метод податкового обліку, право на податковий кредит за операціями з придбання товарів виникло з дати списання коштів з його банківського рахунку на користь постачальника, незалежно від дат складення податкових накладних. Доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не дають підстав вважати, що суди неправильно застосували норми матеріального права та/або порушили норми процесуального права. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). У зв`язку з цим касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін. Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду п о с т а н о в и в : Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 3 грудня 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області - без задоволення. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх Судді О.В. Білоус Н.Є. Блажівська