Постанова 4852 № 340/2621/20

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 25 березня 2021 року м. Дніпросправа № 340/2621/20 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В., суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М., розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України в Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.10.2020 року (головуючий суддя Кармазина Т.М.) в адміністративній справі №340/2621/20 за позовом ОСОБА_1 до відповідача Головного управління Державної податкової служби України в Кіровоградській області про скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки),- ВСТАНОВИВ: Позивач, ОСОБА_1 , звернувся 13.07.2020 року до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом відповідача Головного управління Державної податкової служби України в Кіровоградській області про скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), в якому, з урахуванням уточнень від 05.08.2020 року, просив (а.с. 1-3, 30-32): - скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДФС у Кіровоградській області №Ф-100664-53 від 13.11.2018, якою з нього стягнуто заборгованість зі сплати єдиного внеску відповідно до ст.25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 15 819,54 грн. В обґрунтування позову вказує, що 02.07.2020 у приміщення Олександрійського МРВ ДВС він отримав копію вимоги про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДФС у Кіровоградській області №Ф-100664-53 від 13.11.2018. Вважає дану вимоги протиправною, оскільки він є інженером-землевпорядником та директором ПП «Гео-кадастровий центр» з 23.03.2009 року по даний час. Вказує, що статусу ФОП не має, з 23.03.2009 до цього часу з його заробітної плати, яку він отримує як директор, проводяться відрахування усіх необхідних податків і платежів, в тому числі і єдиного соціального внеску. Крім того, позивач, посилаючись на практику Європейського Суду з прав людини, зазначала, що оскаржувана вимога про сплату боргу не відповідає критерію "пропорційності", адже не дотримано справедливої рівноваги між інтересами держави та інтересами особи позивача. Оскільки, мета сплати єдиного внеску - страхування особи, в даних правовідносинах, досягається сплатою єдиного внеску роботодавцем позивача, а оскаржувана вимога призводить до необхідності сплати нею додаткових коштів (зайвих витрат), за умови відсутності доходу від відповідної діяльності. Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.10.2020 позов задоволено: Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 13 листопада 2018 року №Ф-100664-53. Рішення суду першої інстанції обґрунтоване тим, що, ОСОБА_1 з 01.04.2009 по даний час працює на ПП «Гео-кадастровий центр», що підтверджується копією трудової книжки позивача. Отже, протягом 2017-2019 років роботодавець сплачував за позивача єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що також підтверджується індивідуальними відомостями Пенсійного фонду України про застраховану особу ОСОБА_1 з реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування. Суд першої інстанції врахував, що Законом №2464-VI не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та реєстрації її як фізичної особи-підприємця, а із системного аналізу його норм вбачається, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Вказана мета досягається шляхом регулярної сплати мінімального страхового внеску, відтак дійшов висновку, що в розумінні №2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за неї регулярно нараховує та сплачує роботодавець, що, в свою чергу, виключає обов`язок позивача щодо сплати нею єдиного внеску у період, коли вона була найманим працівником, а не фізичною особою-підприємцем, відтак дійшов висновку, що оскаржувана вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-100664-53 від 13.11.2018 є протиправною та такою, що підлягає скасуванню. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити. Вказує, що фізичні особи-підприємці, у тому числі ті, які є одночасно найманими працівниками, не звільняються від сплати єдиного внеску та подання обов`язкової звітності за себе як фізичні особи-підприємці, відтак вимога про сплату боргу (недоїмки) в сумі 15819,54 грн. є правомірною та не підлягає скасуванню. Відзив на апеляційну скаргу до суду першої інстанції не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті спору. Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України. Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне. Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 з 08.04.2004 був зареєстрований як фізична особа-підприємець та з 30.04.2004 перебуває на обліку в податковому органі, а з 09.01.2019 припинив підприємницьку діяльність за власним рішенням, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 86-87 з/с). Відповідно до інтегрованої картки платника податків, загальна сума заборгованості позивача станом на 31.10.2018 року, становить 15 819,54 грн. (а.с. 80 з/с). На підставі цих даних, 13.11.2018 Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-100664-53 щодо сплати позивачем єдиного соціального внеску в сумі 15 819,54 грн. (а.с.11). При цьому, ОСОБА_1 з 01.04.2009 по теперішний час працює в директором ПП «Гео-кадастровий центр», що підтверджується довідками про доходи і сплату ЄСВ №57 та №58 від 11.08.2020, копією трудової книжки (а.с.13-18, 59-60). Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 р. №2464-VІ. Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України. Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначає Закон України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 р. №2464-VІ (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин). Відповідно до п.п.2, 6 ч.1 ст.1 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування; недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом. Згідно із п.п.1, 4 ч.1 ст.4 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) платниками єдиного внеску є: роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами; фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування. Відповідно до частин 2, 3, 4 статті 6 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) платник єдиного внеску зобов`язаний: 1) своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; 2) вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; 4) подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Обов`язки, передбачені частиною 2 статті 6 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) поширюються на платників, зазначених у пунктах 1, 4, 5, 5-1 та 16 частини 1 статті 4 цього Закону. При цьому, у разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця така фізична особа користується правами, виконує обов`язки та несе відповідальність, що передбачені для платника єдиного внеску, в частині діяльності, яка здійснювалася нею як фізичною особою - підприємцем. Статтею 7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) визначено базу нарахування єдиного внеску. Згідно п.п.2, 3 ч.1 ст.7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини 1 статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 частини 1 статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. Частиною 4 статті 8 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) передбачено, що порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування - Податковим кодексом України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску (ч. 5 ст. 8 ЗУ №2464-VI). У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску. Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (ч. 2, 3, 4, 5 ст. 9 ЗУ №2464-VI). Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску за минулі періоди, крім випадків сплати єдиного внеску згідно з частиною п`ятою статті 10 цього Закону, здійснюється виходячи з розміру єдиного внеску, що діяв на день нарахування (обчислення, визначення) заробітної плати (доходу), на яку відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Сплата єдиного внеску здійснюється у національній валюті шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки органів доходів і зборів, відкриті в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, для його зарахування, крім єдиного внеску, який сплачується в іноземній валюті розташованими за межами України підприємствами, установами, організаціями (у тому числі міжнародними) за працюючих у них громадян України та громадянами України, які працюють або постійно проживають за межами України, відповідно до договорів про добровільну участь у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування (далі - договір про добровільну участь). У редакції, яка діяла до 01.01.2018 року, платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини 1 статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок (абз.3 ч. 8 ст. 9 ЗУ №2464-VI). При цьому, згідно з цією ж нормою (у редакції Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо підвищення пенсій" від 03.10.2017 року №2148-VIII, чинній з 01.01.2018 року) платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок. Відповідно до абзацу 5 частини 8 статті 9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік. У разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця її останнім звітним періодом є період з дня закінчення попереднього звітного періоду до дня державної реєстрації припинення підприємницької діяльності такої фізичної особи. Єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника (ч.12 ст.9 ЗУ №2464-VI) Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату (ч.4 ст.25 ЗУ №2464-VІ). Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом. Слід зазначити, що місячний розмір мінімальної заробітної плати відповідно до статті 8 Закону України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" у 2017 році становив 3200 грн., відповідно до статті 8 Закону України "Про Державний бюджет України на 2018 рік" у 2018 році - 3723 грн. Враховуючи ставку, визначену частиною 5 статті 8 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) у розмірі 22 %, податковий орган визначив, що мінімальний страховий внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону (для фізичних осіб підприємців) складав в місяць: - у 2017 році - 704 грн. (3200 грн. х 22 % = 704), - у 2018 році 819,06 грн. (3723 грн. х 22 % = 819,06). Такі платники (крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування) зобов`язані були сплатити єдиний внесок за 2017 рік не пізніше 10.02.2018 року, а у 2018 та 2019 роках - щоквартально, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок. При цьому, позивач заперечує свій обов`язок нараховувати та сплачувати єдиний внесок у вказані періоди, посилаючись на те, що у період нарахування відповідачем недоїмки він працював директором ПП «Гео-кадастровий центр», отримував заробітну плату, з якої проводились відповідні відрахування, отже був найманим працівником, тому роботодавець зобов`язаний був сплачувати єдиний внесок з заробітку найманого працівника. Якщо особа є найманим працівником, така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем. На думку колегії судів апеляційної інстанції інше тлумачення норм Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VI) щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і зареєстровані як фізичні особи-підприємці (однак господарську діяльність не здійснюють і доходи не отримують), та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. Наведене узгоджується із висновками Верховного Суду щодо застосування норм права, сформульованими у постановах від 04 грудня 2019 року у справі №440/2149/19; адміністративне провадження №К/9901/28514/19, від 23 січня 2020 року у справі №480/4656/18; адміністративне провадження №К/9901/25355/1. Так, матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 з 01.04.2009 по даний час працює на ПП «Гео-кадастровий центр», що підтверджується копією трудової книжки позивача. Отже, протягом 2017-2019 років роботодавець сплачував за позивача єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що також підтверджується індивідуальними відомостями Пенсійного фонду України про застраховану особу ОСОБА_1 з реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування (а.с. 63-69). Водночас, слід взяти до уваги, що Законом України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та реєстрації її як фізичної особи-підприємця. Аналіз вищезазначених норм законодавства дає підстави для висновку, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Вказана мета досягається шляхом регулярної сплати мінімального страхового внеску. Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що в розумінні Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (№2464-VІ) позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього регулярно нараховував та сплачував роботодавець, що, в свою чергу, виключає обов`язок позивача щодо сплати ним єдиного внеску у період, коли він був найманим працівником, а не фізичною особою-підприємцем. Крім того, матеріали справи не містять доказів отримання позивачем доходу від підприємницької діяльності. Водночас, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи "Серков проти України" (заява №39766/05), "Щокін проти України" (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" підлягають застосуванню судами як джерела права. На думку колегії суддів апеляційної інстанції винесена відповідачем вимога про сплату боргу (недоїмки) не відповідає критерію "пропорційності", адже не дотримано справедливої рівноваги між інтересами держави та інтересами особи - позивача, оскільки мета сплати єдиного внеску - страхування особи, в даних правовідносинах досягається сплатою єдиного внеску роботодавцем. Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-100664-53 від 13.11.2018 є протиправною та підлягає скасуванню, а позов ОСОБА_1 - задоволенню. Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства України, що регулює дані правовідносини. Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування. Дана справа є справою незначної складності, тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України. Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України в Кіровоградській області залишити без задоволення. Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.10.2020 року залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України. В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова суддя Л.А. Божко суддя О.М. Лукманова