Постанова 4852 № 160/6933/20

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 09 березня 2021 року м. Дніпросправа № 160/6933/20 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача: Шальєвої В.А. суддів: Білак С.В., Олефіренко Н.А., розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.09.2020 р. (суддя Ніколайчук С.В.) в справі № 160/6933/20 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, ВСТАНОВИВ: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій щодо проведення перевірки на підставі наказу № 154-п від 14.01.2020 р., за результатами якої складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, нафтопродуктами, паливом моторним альтернативним, скрапленим газом, № 2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 21.01.2020 р.; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.04.2020 р. № 00037832022 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів в розмірі 250 000 грн. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.09.2020 р. позов задоволено, визнано протиправними дії головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо проведення перевірки на підставі наказу № 154-п від 14.01.2020 р., за результатами якої складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, нафтопродуктами, паливом моторним альтернативним, скрапленим газом, № 2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 21.01.2020 р.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30.04.2020 р. № 00037832022, винесене ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яким до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 250000 грн. В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову. Апелянт вказує на доведеність фактів реалізації позивачем пального за відсутності відповідної ліцензії, дотримання процедури проведення фактичної перевірки. Вважає, що недотримання строку прийняття податкового повідомлення-рішення не може бути підставою для висновку про протиправність рішення суб`єкта владних повноважень. У відзиві на апеляційну скаргу представник позивача просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги. Справа судом розглянута без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження). Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав. Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований фізичною особою-підприємцем 11.02.1994 року. Видами діяльності за КВЕД є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 08.12 Добування піску, гравію, глин і каоліну; 23.61 Виготовлення виробів із бетону для будівництва; 23.63 Виробництво бетонних розчинів, готових для використання; 43.11 Знесення; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у.; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устаткування; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів. 14.01.2020 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №154-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 », згідно з яким, керуючись ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, у зв`язку з наявністю інформації про порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, вирішено провести фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , з питань дотримання законодавства у сфері обігу підакцизних товарів. Перевірку вирішено розпочати з 16.01.2020 року тривалістю не більше 10 діб. 16.01.2020 року відповідачем складені направлення на перевірку №205 та №206. 21.01.2020 року фахівцями ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено фактичну перевірку з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, нафтопродуктами, паливом моторним альтернативним, скрапленим газом, за наслідками якої складено акт від 21.01.2020 року №2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 . Під час проведення перевірки встановлено, що у позивача наявна ліцензія на право роздрібної торгівлі, зберігання, виробництва пального №04180314201900402 від 03.07.2019 року з терміном дії до 03.07.2024 року. В ході проведення перевірки встановлена реалізація пального без ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним з 01.07.2019 року по 02.07.2019 року, а саме згідно з контрольними стрічками, які створені в електронній формі РРО Марія ЛТ МТЛ ПОС, фіскальний номер 3000023050, заводський номер ВП1212001142, здійснювалась реалізація 01.07.2019 року о 06:55 дизельного палива Євро 46880 х 27,00 = 1299,78 грн.; 01.07.2019 року о 07:06 дизельного палива Євро 20370 х 27,00 = 549,99 грн. Перевіркою встановлено порушення ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». В акті перевірки зазначено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 від підпису акта фактичної перевірки відмовився, про що складено акт №2864/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 21.01.2020 року. На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області сформовано податкове повідомлення-рішення від 30.04.2020 року №0003783202 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем адміністративні штрафи та штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в сумі 250 000 грн. Також судом першої інстанції встановлено, що перевіряючими складено акт відмови від підписання у направленні на перевірку від 21.01.2020 року №2858/04-36-32-02/ НОМЕР_1 та акт відмови від підписання та отримання акта перевірки від 21.01.2020 року №2864/04-36-32-02/ НОМЕР_1 , в яких вказано, що після ознайомлення з актом перевірки, направленнями та наказом керівник підприємства або особа, що його заміщує, АЗС, що розташоване за адресою: АДРЕСА_1 , фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , відмовився від підпису у направленнях на перевірку, отриманні копії наказу та від підписання акта перевірки та отримання його другого екземпляру. Акт фактичної перевірки містить примітку про те, що перевірку здійснено в присутності підприємця ОСОБА_1 , який в подальшому відмовився від підписання акту фактичної перевірки. В матеріалах справи міститься наказ (розпорядження) №1/ВД від 20.01.2020 року «Про відрядження ФОП ОСОБА_1 до м. Києва», яким наказано відрядити ОСОБА_1 в м. Київ до ТОВ «Істомін» з метою проведення переговорів щодо можливості укладання договору поставки напівпричепів-цистерн для перевезення світлих нафтопродуктів виробництва заводу «Ali Riza Usta», Туреччина, в кількості 3 одиниці. Строк відрядження - з 21.01.2020 року по 22.01.2020 року, транспорт: автомобіль AUDI Q7, держ. номер НОМЕР_2 . Факт перебування позивача у відрядженні підтверджується посвідченням про відрядження з відмітками, зокрема, ТОВ «Істомін» про прибуття ОСОБА_1 до м. Києва 21.01.2020 року та вибуття 22.01.2020 року. З акту перевірки від 21.01.2020 року №2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 відомо, що перевірку закінчено 21.01.2020 року о 11 год. 30 хв., що, на думку суду першої інстанції, свідчить про те, що позивач з огляду на територіальну віддаленість м. Київ, не міг перебувати під час проведення перевірки та прибути до м. Київ у ТОВ «Істомін» до закінчення робочого дня з метою проведення переговорів. Доказів перебування позивача під час проведення перевірки відповідачем суду не надано. Суд першої інстанції дійшов висновку, що доведеність факту перебування позивача у м. Києві спростовують твердження перевіряючих про проведення перевірки в присутності ФОП ОСОБА_1 під час складання акту фактичної перевірки від 21.01.2020 року №2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 , акту відмови від підписання у направленні на перевірку від 21.01.2020 року №2858/04-36-32-02/ НОМЕР_1 , акту відмови від підписання та отримання акта перевірки від 21.01.2020 року №2864/04-36-32-02/ НОМЕР_1 , та включення відповідної інформації до акту перевірки, що свідчить про недостовірність інформації, внесеної в акт перевірки від 21.01.2020 року №2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 . Враховуючи приведені обставини, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовна вимога про визнання протиправними дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо проведення перевірки на підставі наказу № 154-п від 14.01.2020 року, за результатами якої складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, нафтопродуктами, паливом моторним альтернативним, скрапленим газом, № 2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 21.01.2020 року, підлягає задоволенню судом. Крім того, судом першої інстанції встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 відповідно до платіжного доручення №1498 від 12.06.2019 року сплачено плату за ліцензію на право роздрібної торгівлі та 18.06.2019 року подано заяву щодо ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним з відповідними додатками, проте ліцензію було видано лише 03.07.2019 року. Позивача притягнуто до відповідальності за реалізацію пального без ліцензії на право роздрібної торгівлі з 01.07.2019 року по 02.07.2019 року. Суд першої інстанції дійшов висновку, що з набуттям чинності 01.07.2019 р. змін до законодавства з питань ліцензування діяльності з роздрібної торгівлі пальним, визначення з 01.07.2019 р. територіальних органів ДФС органами ліцензування діяльності з торгівлі пальним не встановленням для суб`єкта господарювання строку для приведення діяльності у відповідність до вимог закону є порушенням балансу у відносинах між державою та суб`єктом господарювання та допущення непропорційності, тому визнав протиправним та скасував оскаржене податкове повідомлення-рішення. Суд визнає висновки суду першої інстанції обґрунтованими, з огляду на наступне. Судом встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ), зокрема, здійснює діяльність з роздрібної торгівлі пальним. 18.06.2019 р. позивачем подано до ГУ ДФС у Дніпропетровській області заяву про отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, платіжним дорученням №1498 від 12.06.2019 р. сплачено плату за ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним. Ліцензія на право роздрібної торгівлі, зберігання, виробництва пального №04180314201900402 з терміном дії до 03.07.2024 р. видана фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 03.07.2019 р. 14.01.2020 р. ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ № 154-п, яким на підставі ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, у зв`язку з наявністю інформації про порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 законодавства у сфері обігу підакцизних товарів наказано з 16.01.2020 р. протягом 10 діб провести фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , з питань дотримання законодавства у сфері обігу підакцизних товарів. На підставі цього наказу ГУ ДПС видано направлення на проведення фактичної перевірки №№ 295, 206 від 16.01.2020 р. посадовим особам ГУ ДПС. 21.01.2020 р. посадовими особами контролюючого органу складено акт про відмову від підписання у направленні на перевірку №2858/04-36-32-02/ НОМЕР_1 . 21.02.2020 р. ГУ ДПС складено акт №2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 про результати фактичної перевірки з питань дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядку приймання, транспортування, зберігання, підпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють обіг підакцизних товарів, яким встановлено порушення позивачем ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». В акті зазначено про встановлення наявності у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі, зберігання, виробництва пального №04180314201900402 від 03.07.2019 р. з терміном дії до 03.07.2024 р. Перевіркою встановлено реалізацію позивачем пального без ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним в період з 01.07.2019 р. по 02.07.2019 р. Так, згідно з контрольними стрічками, які створені в електронній формі РРО Марія ЛТ МТЛ ПОС, фіскальний номер 3000023050, заводський номер ВП1212001142, здійснювалась реалізація 01.07.2019 р. о 06:55 дизельного палива Євро 46880 х 27,00 = 1299,78 грн.; 01.07.2019 р. о 07:06 дизельного палива Євро 20370 х 27,00 = 549,99 грн. Акт фактичної перевірки містить відомості про відмову позивача від підпису акта фактичної перевірки відмовився. Крім того, контролюючим органом складено акт відмови від писання та отримання акту перевірки від 21.01.2020 р. №2864/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 21.01.2020 р. Акт фактичної перевірки містить примітку про те, що перевірку здійснено в присутності підприємця ОСОБА_1 , який в подальшому відмовився від підписання акту фактичної перевірки. Також судом встановлено, що відповідно до наказу (розпорядження) №1/ВД від 20.01.2020 р. «Про відрядження ФОП ОСОБА_1 до м. Києва» позивач вибув у відрядження до ТОВ «Істомін» (м. Київ) з метою проведення переговорів щодо можливості укладання договору поставки напівпричепів-цистерн для перевезення світлих нафтопродуктів виробництва заводу «Ali Riza Usta», Туреччина, в кількості 3 одиниці. Строк відрядження - з 21.01.2020 р. по 22.01.2020 р., транспорт: автомобіль AUDI Q7, реєстраційний номер НОМЕР_2 . Факт перебування позивача у відрядженні підтверджується посвідченням про відрядження з відмітками, зокрема, ТОВ «Істомін» про прибуття ОСОБА_1 до м. Києва 21.01.2020 р. та вибуття 22.01.2020 р. Спірним під час апеляційного перегляду справи є питання дотримання контролюючим органом процедури проведення фактичної перевірки, за наслідками якої прийняте оскаржене позивачем податкове повідомлення-рішення, а також наявності складу податкового правопорушення. Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного. За приписами пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи. Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 цього кодексу фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок проведення фактичної перевірки встановлено статтею 80 Податкового кодексу України, пунктом 80.1 якої визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Згідно з пунктом 80.2 статті 80 цього кодексу фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5). Питання допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки врегулювано статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 Податкового кодексу). За приписами пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки. Відповідно до пункту 81.2 статті 81 цього кодексу у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків. Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта. У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього. Судом встановлено та не спростовано відповідачем, що на час проведення фактичної перевірки 21.01.2020 р. фізична особа-підприємець ОСОБА_1 був відсутній на об`єкті, де мала проводитися фактична перевірка, адже позивач перебував у відрядженні у м. Києві. Таким чином, відомості акту фактичної перевірки про проведення такої перевірки в присутності позивача, відмову саме фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 від підписання та отримання копії акту фактичної перевірки, суд не може визнати достовірними. Поняття достовірності доказів міститься у статті 75 КАС України, відповідно до якої достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Враховуючи відсутність достовірних та належних доказів на підтвердження вручення саме позивачу направлень на проведення перевірки та відмову позивача у отриманні таких направлень, присутність позивача при проведенні фактичної перевірки, про що зазначено контролюючим органом у відповідних актах, складених 21.01.2020 р., суд погоджує висновок суду першої інстанції про порушення контролюючим органом процедури проведення фактичної перевірки, а також про те, що складені контролюючим органом акт фактичної перевірки від 21.01.2020 р. №2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 , акт відмови від підписання у направленні на перевірку від 21.01.2020 р. №2858/04-36-32-02/ НОМЕР_1 та акт відмови від підписання та отримання акта перевірки від 21.01.2020 року №2864/04-36-32-02/ НОМЕР_1 містять недостовірну інформацію, тому не можуть бути визнані допустимими доказами у розумінні статті 74 КАС України зафіксованих в акті фактичної перевірки порушень. Також суд вважає за необхідне звернути увагу на наступне. Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями пункту 75.1. статті 75 та підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), при цьому така перевірка повинна проводитися в межах повноважень контролюючого органу виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом. Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу України. В основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, за приписами якого фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Отже, передумовою проведення фактичної перевірки з підстав, передбачених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є наявність та/або отримання контролюючим органом відповідної інформації, яка свідчить про можливі порушення з боку платника податку порушень вимог законодавства. Вимоги до змісту наказу керівника контролюючого органу про проведення фактичної перевірки встановлені абзацом 3 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, відповідно до якого в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу. Наказ № 154-п від 14.01.2020 р. не містить посилання на будь-яку підставу, зокрема, здійснення аналізу та отримання зазначеної у відзиві інформації, або на будь-які інші фактичні відомості або документи, тобто не містить підстави для проведення перевірки, визначеної Податковим кодексом України. При цьому контролюючим органом не доведено, що в спірному випадку податковий контроль необхідно було здійснювати саме в формі фактичної перевірки. Крім того, така інформація, отримана внаслідок здійснення аналізу бази даних контролюючого органу, як підстава, яка підпадає під дію підпункту та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, повинна містити відомості про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також зібрана, оброблена та використана у спосіб та порядку, встановленими статтями 72-74 Податкового кодексу України. Разом з тим, відповідачем не подано до матеріалів справи такої податкової інформації, не зазначено, в який період позивачем вчинені відповідні дії. При цьому спірний наказ не містить жодних посилань та таку інформацію, а також відомостей щодо того, в рамках яких заходів ГУ ДПС в Дніпропетровській області встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені порушення. Конституція Україна в частині другій статті 19 проголошує, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. З огляду на зазначені приписи Конституції України, контролюючий орган як орган державної влади повинен чітко дотримуватись принципу законності та діяти виключно в межах повноважень та у спосіб, що передбачений законодавством. Податкова перевірка повинна базуватися на принципах законності, достовірності даних, всебічного та об`єктивного розгляду зібраної інформації. Верховним Судом в постанові від 22.09.2020 р. в справі № 520/8836/18 висловлена правова позиція, відповідно до якої оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. В цьому випадку висновки акту перевірки не відповідають принципам обґрунтованості, оскільки контролюючим органом не дотримано процедури призначення та проведення фактичної перевірки, тому є правильним висновок суду першої інстанції про протиправність дій відповідача з проведення перевірки на підставі наказу № 154-п від 14.01.2020 р., за результатами якої складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, нафтопродуктами, паливом моторним альтернативним, скрапленим газом за№ 2862/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 21.01.2020 року. Крім того, зважаючи на протиправність проведення перевірки, акт перевірки не може вважатися недопустимим доказом, а висновки акту перевірки не можуть бути покладені в основу жодних рішень контролюючого органу, в тому числі і в основу спірного податкового повідомлення-рішення. Суд зазначає, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо порядку проведення фактичної перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Стосовно конкретних порушень, які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням від 30.04.2020 р. № 00037832022 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів в розмірі 250 000 грн. суд зазначає наступне. Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визнає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 р. № 481/95-ВР (далі Закон № 481/95-ВР). Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23.11.2018 р. № 2628-VIII, який згідно з абзацом п`ятим пункту 1 Розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» набрав чинності з 01.07.2019 р. в частині підпункту 6 (щодо змін до Закону № 481/95-BP) (далі - Закон № 2628-VIII) внесено до Закону № 481/95-BP зміни в частині ліцензування діяльності з роздрібної торгівлі пальним. Так, відповідно до статті 15 Закону № 481/95-BP в редакції, чинній з 01.07.2019 р. роздрібна торгівля пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю (частина двадцята); річна плата за ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним становить 2000 гривень на кожне місце роздрібної торгівлі пальним (частина двадцять п`ята); ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на п`ять років (частина тридцята); ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання, до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію (частина тридцять друга); у заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального) (частина тридцять третя); суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним (частина тридцять четверта). Відповідно до абзацу дев`ятого частини другої статті 17 Закону № 481/95-BP в редакції, чинній з 01.07.2019 р., до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250 000 гривень. Суспільні відносини у сфері ліцензування видів господарської діяльності регулює Закон України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 02.03.2015 р. № 222-VIII (далі Закон № 222-VIII), який також визначає виключний перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, встановлює уніфікований порядок їх ліцензування, нагляд і контроль у сфері ліцензування, відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування видів господарської діяльності (частини 1 статті 2). До Закону № 222-VIII законодавцем внесені зміни Законом № 2628-VIII та Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо удосконалення порядку ліцензування господарської діяльності» від 02.10.2019 № 139-IX (далі - Закон № 139-IX). Так, з 01.07.2019 р. із врахуванням змін, внесених Законом № 2628-VIII, пункт 3 частини другої статті 2 Закону № 222-VIII викладено у редакції, за якою дія цього Закону не поширюється на порядок видачі, переоформлення та анулювання ліцензій на здійснення таких видів господарської діяльності як, зокрема, торгівля пальним, зберігання пального, що здійснюється відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». З 18.12.2019 р., тобто після виникнення спірних правовідносин, внесено зміни до абзацу першого частини другої статті 2 Закону № 222-VIII та визначено, що дія Закону № 222-VIII не поширюється на ліцензування таких видів господарської діяльності як, зокрема, торгівля пальним, що здійснюється відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». Згідно з частиною третьої статті 2 Закону № 222-VIII в редакції Закону № 139-ІХ суб`єкт господарювання може здійснювати види господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, з дня внесення відомостей до ліцензійного реєстру щодо рішення органу ліцензування про видачу йому ліцензії. Відповідно до абзацу четвертого пункту 4 частини першої статті 3 Закону № 222-VIII державна політика у сфері ліцензування ґрунтується на принципі пріоритетності захисту прав, законних інтересів, життя і здоров`я людини, навколишнього природного середовища, захисту обмежених ресурсів держави та забезпечення безпеки держави, що передбачає: у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці. Принципи державної політики у сфері ліцензування поширюються на порядок ліцензування всіх видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню (частина третя статті 3 Закону № 222-VIII). Відповідно до пункту 7 частини першої статті 7 Закону № 222-VIII, яка визначає перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, в редакції з 01.07.2019 р., ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності як, зокрема, виробництво і торгівля і пальним, яка ліцензується відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». У разі запровадження ліцензування нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх опублікування (частина перша статті 8 Закону № 222-VIII). У разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується (частина друга статті 20 Закону № 222-VIII). Постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 р. № 545, яка згідно з пунктом 3 набирає чинності з дня її опублікування, але не раніше 01.07.2019 року, внесено зміни до Пункту 6 переліку органів ліцензування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 05.08.2015 р. № 609, шляхом викладення у новій редакції, відповідно до якого територіальні ограни ДФС є органом ліцензування виду господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним. Таким чином, з 18.12.2019 р. внесено зміни до абзацу першого частини другої статті 2 Закону № 222-VIII, яким визначено що дія Закону № 222-VIII не поширюється на ліцензування таких видів господарської діяльності як торгівля пальним. При цьому статтею 7 Закону № 222-VIII до переліку видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, віднесена торгівля пальним. До 18.12.2019 р. дія Закону № 222-VIII не поширювалась виключно на порядок видачі, переоформлення та анулювання ліцензій на здійснення, зокрема, на діяльності з виробництва та торгівлі пальним, зберігання пального, що здійснюється відповідно до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (пункт 3 частини 2 статті 2 Закону № 222-VIII). Спірні правовідносини виникли та тривали у період до 18.12.2019 р., тому судом застосовуються правові норми у редакції, чинній саме на період виникнення спірних правовідносин. Отже, позивач як суб`єкт правовідносин, у яких держава здійснює контроль за торгівлею пальним, правомірно очікував на додержання державою та її органами як суб`єктами владних повноважень норм абзацу четвертого пункту 4 частини першої статті 3 Закону № 222-VIII, та враховував виключення притягнення до відповідальності за відсутність ліцензії на підставі частини третьої статті 3 Закону № 222-VIII. Відповідно до абзацу четвертого пункту 4 частини першої статті 3 Закону № 222-VIII діє принцип державної політики у сфері ліцензування, за яким у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці. Вказаний строк визначений законом як для держави з метою унормування змін у правовідносинах або при запровадженні нових видів діяльності, що підлягають ліцензуванню, так і для суб`єктів господарювання, які мають забезпечити виконання вимог закону, пов`язаних із запровадженими змінами. Наведений двомісячний строк встановлений законом саме для додержання балансу у спірних правовідносинах між державою та суб`єктом господарювання. З набуттям 01.07.2019 р. чинності змінами до Законів № 481/95-BP та № 222-VIII визначення з 01.07.2019 р. територіальних органів ДФС органами ліцензування діяльності з торгівлі пальним та не встановленням для суб`єкта господарювання строку для приведення діяльності у відповідність до вимог закону суд розцінює як порушення балансу між балансу інтересами держави та інтересами суб`єкта господарювання. Судом першої інстанції правильно встановлено, що позивачем заява про отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним подана до органу ліцензування 18.06.2019 р., а 12.06.2019 р. сплачено плату за ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним. Положеннями статті 15 Закону № 481/95-ВР передбачено, що ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію. У заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального). Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним. Ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів. Отже, ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним повинна бути видана органом, визначеним Кабінетом Міністрів України, не пізніше 20 календарних днів з дня одержання визначених статтею 15 Закону № 481/95-ВР документів. Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року N 1200 «Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України» утворено Державну податкову службу шляхом реорганізації Державної фіскальної служби. Згідно з підпунктом 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року N 227 ДПС відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом. ДПС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи. Виходячи із приписів Закону № 481/95-ВР та листа Державної фіскальної служби від 30.05.2019 року за № 17014/7/99-99- 12-01-01-17 відповідач мав право видавати ліцензії на роздрібну торгівлю пальним з 1 липня 2019 року, тобто з дня, коли при здійсненні роздрібного продажу пального за відсутності ліцензії наступала відповідальність у вигляді штрафу. У пункті 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» Європейський суд підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Вказаний принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовний спосіб. Європейський суд звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Таким чином, у зв`язку з тим, що Законом № 481/95-ВР чітко не врегульовано відносини щодо органу, який видає ліцензії на роздрібну торгівлю пальним, а Державною фіскальною службою України лише 30.05.2019 р. направлено лист за № 17014/7/99-99- 12-01-01-17 із розпорядження про видачу ліцензій головними управліннями в областях з 1 липня 2019 року, суд доходить до висновку, що в цьому випадку створені штучні перешкоди для добросовісних платників в господарюванні, що призвело до накладення штрафу на позивача. При вирішенні вказаного спору судом взято до уваги підпункт 4.1.4 пункт 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, згідно з яким у разі якщо норми законодавчих актів припускають неоднозначне (множинне) трактування, то правомірним вважається саме рішення платника податків, а не контролюючого органу, та пункт 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, яким передбачено, що у разі коли норма цього закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. Так, до 01.07.2019 р. Закон № 481-95/ВР не передбачав ліцензування роздрібної торгівлі паливом. Фактично редакція цього Закону із змінами, внесеними Законом № 2628-VIII розширила його дію та погіршила становище позивача. У пункті 74 рішення по справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia) Європейський Суд з прав людини зазначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати своїх обов`язків. Також Європейський Суд з прав людини в пункті 58 у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. The Czech Republic), пункті 40 «Гаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), пункту 67 «Трго проти Хорватії» (Trgo v. Croatia) зазначив, що ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються. Отже, відсутні підстави вважати, що позивачем допущено умисне порушення норм законодавства щодо здійснення роздрібної торгівлі пальним без ліцензії, що виключає протиправність дій платника податків, та як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків як необхідної складової податкового правопорушення обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним рішенням про застосування фінансових санкцій. Доводи апелянта, які дублюють зміст акту податкової перевірки та відзиву на позовну заяву, спростовані приведеними вище висновками суду. З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення. Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.09.2020 р. в справі № 160/6933/20 залишити без задоволення. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.09.2020 р. в справі № 160/6933/20 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття 09.03.2021 р. та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Повне судове рішення складено 09.03.2021 р. Суддя-доповідач В.А. Шальєва суддя С.В. Білак суддя Н.А. Олефіренко