Постанова 4854 № 420/5752/20

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ___________________________________________________________________________________ П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 24 листопада 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/5752/20 Головуючий в 1 інстанції: Токмілова Л.М. Рішення суду першої інстанції прийнято у м. Одеса, 01 вересня 2020 року П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Танасогло Т.М., суддів: Єщенка О.В., Шляхтицького О.І секретар судового засідання Колесніков-Горобець І.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю "Долароса" та Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Долароса» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити певні дії, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000940402 від 09.02.2020 року, - В С Т А Н О В И В: 02.07.2020 року товариство з обмеженою відповідальністю «Долароса» звернулось до суду першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області,в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило: - визнати протиправними дії службових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Долароса"; - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000940402 від 09.06.2020 р.; - зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ "Долароса". В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на порушення відповідачем вимог податкового законодавства при призначенні та проведенні позапланової документальної перевірки товариства, а також на безпідставність викладених в акті перевірки від 18.05.2020 року висновків контролюючого органу про заниження підприємством податкових зобов`язань з ПДВ, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ за лютий 2020 року та, відповідно, до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Позивач зазначив, що вказання в акті перевірки на відмову підприємства надати до перевірки запитувані документи є безпідставним, оскільки на виконання п. 44.5 ст. 44 ПК України 16.04.2020 року ТОВ "Долароса" повідомило ГУ ДПС в Одеській області про втрату документів, в тому числі, первинних. Позивач вважає, що податковим органом не було враховано вказаних обставин та не вжито передбачених Податковим кодексом України заходів щодо перенесення терміну проведення перевірки. Крім цього, підприємство посилалось на те, що під час проведення перевірки посадовим особам ГУ ДПС в Одеській області повідомлялось про наявність у користуванні товариства складських приміщень, однак, вказане також залишилось поза увагою перевіряючих. Позивач вважає, що висновки відповідача про відсутність товарно-матеріальних цінностей ґрунтуються лише на припущеннях, а тому прийняте 09.06.2020 року податкове повідомлення-рішення є протиправним та необґрунтованим. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управлення ДПС у Одеській області від 09.02.2020р. №0000940402. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі. Апелянт не погодився з висновком суду першої інстанції стосовно того, що оскільки підприємством було втрачено первинні документи та про вказану обставину було повідомлено ГУ ДПС в Одеській області, останнє було зобов`язано зупинити проведення перевірки та надати передбачений положеннями даної статті строк для відновлення документів. Контролюючий орган посилався на те, що питання втрати та відновлення втрачених документів врегульовано не лише Податковим кодексом, а також іншими нормативно-правовими актами, зокрема, Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом МФУ від 24.05.1995 року № 88, вимоги якого, на думку відповідача, розповсюджуються на позивача. Так, податковий орган посилався на те, що відповідно до вказаного вище Положення для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення, керівник зобов`язаний наказом призначити комісію, результати роботи якої оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, установи. Відповідач зазначив, що копія акта надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску, - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний строк. В даному випадку позивачем не було дотримано вказаних вимог Положення, відповідний акт не складався та до контролюючого органу не надсилався. З огляду на зазначене відповідач вважає, що у податкового органу не було підстав для надання позивачу 90-денного терміну для відновлення документів. Що стосується безпосереднього зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованої підприємством, податковий орган зазначив, що в ході проведення перевірки на запит контролюючого органу оригінали або засвідчені копії первинних документів, які є підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, яке в подальшому було заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ, надані підприємством не були, як і інформації про втрату оригіналів первинних документів. Контролюючий орган посилався на те, що у ТОВ "Долароса" у перевіряємий період були відсутні власні або орендовані складські приміщення, де могли б зберігатись придбані на митній території товари. Апелянт вказував на те, що в ході проведення перевірки встановити фактичну наявність залишків товарно-матеріальних цінностей та їх відповідність даним бухгалтерського обліку не виявилось можливим, оскільки підприємством інвентаризація із залученням перевіряючих та самостійно не проводилась. З огляду на викладене відповідач вважає висновки акту обґрунтованими, а податкове повідомлення-рішення-правомірним, прийнятим у відповідності до норм чинного законодавства. У зв`язку з вказаним Головне управління ДПС в Одеській області просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 року та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог. В свою чергу, ТОВ "Долароса" також подало апеляційну скаргу на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Апелянт не погодився з висновком суду першої інстанції стосовно відсутності підстав для задоволення позовної вимоги щодо зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ "Долароса". Апелянт вважає, що вказана позовна вимога тісто пов`язана із вимогою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, та направлена на ефективний захист порушеного права позивача. На думку апелянта, судом першої інстанції не надано належної правової оцінки доводам товариства щодо наявності підстав для задоволення вказаної позовної вимоги, що призвело до неправильного вирішення справи. Враховуючи викладене, ТОВ "Долароса" просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 року в частині відмови у задоволенні позовної вимоги щодо зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ "Долароса" та ухвали в цій частині нове рішення, яким вказану позовну вимогу задовольнити. Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, колегія суддів приходить до наступних висновків. Судом першої інстанції встановлено, що 21.04.2020 року наказом ГУ ДПС в Одеській області №1455, на підставі пп.20.1.4, 20.1, ст.20, п.78.1.5, п.78.1 ст.78 Податкового Кодексу України, призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Долароса" за лютий 2020 року. 05.05.2020 року директора ТОВ «Долароса» листом №8387/10/15-32-04-02-10 «Щодо проведення перевірки» повідомлено про проведення перевірки. На підставі вказаного наказу та направлень на проведення перевірки від 04.05.2020 року, у період з 04.05.2020 року по 08.05.2020 року посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області було проведено документальну позапланову перевірку ТОВ "Долароса" з питання законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2020 року. За результатами перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області 18.05.2020 року складено акт № 412/15-32-04-02/43188813, у висновках якого зазначено про наступні порушення, виявлені в ході перевірки: - пп. 14.1.191 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, пп. «а» п.185.1. ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1. ст.188, абзацу б) та абзацу в) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено значення рядку 1.1. Декларації "Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою" на суму ПДВ 40 354 901 грн., що призвело до завищення від`ємного значення (р. 19 декларації з ПДВ) з ПДВ за лютий 2020 року у розмірі 40 354 901грн., що відповідно призвело до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за лютий 2020 року) у розмірі 40 354 901 грн. - п.201.1 та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних у лютому 2020р. всього у сумі 40 354 901 грн. За наслідками проведеної перевірки ГУ ДПС в Одеській області складено податкове повідомлення-рішення №0000940402 від 09.06.2020 р. В акті перевірки податковий орган зазначив, що 04.05.2020 року директору ТОВ "Долароса" було вручено запит про надання оригіналів документів та призначення (проведення) інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей щодо наявності залишків ТМЦ на складі, які є підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, яке у подальшому було заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок підприємства по декларації з ПДВ за лютий 2020 року. Вказано, що в ході проведення перевірки оригінали (засвідчені копії) первинних документів, які є підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, яке у подальшому було заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок підприємства по декларації з ПДВ за лютий 2020 року посадовими/уповноваженими особами ТОВ "Долароса" не надано. В свою чергу, в акті зазначено, що посадовими особами ТОВ "Долароса" листом від 16.04.2020 року № 22/04-02 (вх. від 21.04.2020 року № 17508/10/15-32) повідомлено про втрату первинних документів фінансово-господарської діяльності за період з 01.02.2020 року по теперішній час та надано копію листа Приморського відділу поліції в м. Одесі Головного управління Національної поліції в Одеській області від 14.04.2020 року № 36/ЄЩ-16397 про реєстрацію заяви від 13.04.2020 року № 16397. Дата втрати документів в листі зазначена 13.04.2020 року. Однак, як зазначає відповідач, ТОВ "Долароса" не надано акту про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів для розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених документів 16.04.2020 року, передбачений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом МФУ від 24.05.1995 року №

88. Враховуючи ненадання в ході проведення перевірки акту про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення, контролюючий орган дійшов висновку про відсутність підстав для надання 90-денного терміну для відновлення документів. У зв`язку з ненаданням перевіряючим первинних документів, були складені відповідні акти від 04.05.2020 року №224-15-32-04-02, від05.05.2020 року №234/15-32-04-02, від 06.05.2020 року №238/15-32-04-02, від 07.05.2020 року № 251/15-32-04-02, від 08.05.2020 року № 259/15-32-04-02. Також вказано, що співробітниками управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області в ході проведення позапланової документальної перевірки були надані запити від 04.05.2020 року №58/15-32-10-03-37 та від 07.05.2020 року №62/15-32-10-03-37 про надання переліку документів, проведення в присутності контролюючого органу та представника підприємства обстеження складського приміщення, що знаходиться за адресою: м. Одеса, вул. Овідіопольська дуга, буд. 3, проведення інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей. Однак, товариство повідомило про відсутність підстав для обов`язкової участі представника ГУ ДПС в Одеській області при проведенні інвентаризації товарно-матеріальних цінностей та неможливість проведення обстеження складського приміщення через карантин. Контролюючий орган в акті перевірки зазначив, що відповідно встановити фактичну наявність залишків товарно-матеріальних цінностей та їх відповідність даним бухгалтерського обліку неможливо, оскільки підприємством інвентаризація із залученням перевіряючих та самостійно не проводилась та, відповідно, не надані у ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки документи, що підтверджують проведення інвентаризації, тощо. При цьому, вказано на неможливість перевірки операцій з постачання послуг та встановлення фактичних операцій з придбання та зберігання товарно-матеріальних цінностей, в тому числі не реалізованих на час проведення перевірки, з огляду на ненадання первинних та інших документів стосовно фінансово-господарської діяльності. Контролюючий орган посилався на відсутність у позивача складських приміщень, де могли б зберігатись придбані товари. На думу відповідача, відсутність первинних документів, необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності свідчить про неможливість здійснення платником податків операцій з урахуванням, часу, місця знаходження платника, його майна та обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для підприємницької діяльності З огляду на викладене, податковий орган дійшов висновку про заниження підприємством зобов`язань з податку на додану вартість, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ за лютий 2020 року та, відповідно, до завищення суми бюджетного відшкодування заявленого на рахунок платника у банку та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за лютий 2020 року. На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.06.2020 року №0000940402, яким товариству з обмеженою відповідальністю "Долароса" зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку на 40 354 901 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 10 088 725 грн. Не погоджуючись з діями Головного управління ДПС в Одеській області по призначенню та проведенню документальної позапланової перевірки таз прийнятим податковим повідомленням-рішенням від 09.06.2020 року, позивач оскаржив їх до суду першої інстанції. Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу, покладені в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення є необґрунтованими та не можуть бути підставою для зменшення позивачеві заявленої суми бюджетного відшкодування. В свою чергу, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними дій службових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Долароса"; зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ "Долароса". Колегія суддів частково погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне: Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який визначає,зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. Статтею 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальною перевіркою, відповідно до п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Згідно п. 78.4 ПК України передбачено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (п. 78.5 ст. 78 ПК України). Згідно абз.3 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України у наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу. В свою чергу, статтею 78 ПК України визначено і підстави, за наявності хоча б однієї з яких здійснюється документальна позапланова перевірка. Як вбачається з наказу ГУ ДПС в Одеській області від 21.04.2020 року № 1455, підставою його прийняття вказано п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України. Предметом проведення перевірки зазначено: питання законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за лютий 2020 року. Відповідно до п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України підставою для проведення позапланової документальної перевірки є подання платником декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. З матеріалів справи встановлено, та не заперечувалось сторонами, що ТОВ "Долароса" було подано до Головного управління ДПС в Одеській області податкову декларацію з податку на додану вартість за лютий 2020 року (від 20.03.2020 року № 9058833897) разом із розрахунком суми бюджетного відшкодування ПДВ (додаток) 3 до декларації з ПДВ. Згідно даних вказаної податкової декларації, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) складає 40 354 901 грн. Відповідно до даних додатка 3 від 20.03.2020 року, сума задекларованого бюджетного відшкодування сформована з урахуванням залишку від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, нарахованої у попередніх та звітному (податкових) періодах у сумі 40 354 901 грн. Таким чином, позивачем було подано декларацію, в якій задекларовано від`ємне значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень, та в якій заявлено бюджетне відшкодування. Вказане свідчить про наявність передбаченої п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України підстави для проведення позапланової документальної перевірки. З огляду на викладене суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність у відповідача законних підстав для проведення перевірки. В свою чергу, наказ про проведення перевірки містить всі передбачені п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України відомості та реквізити, в тому числі і підставу проведення позапланової перевірки. Посилання позивача на те, що в даному випадку обов`язковою передумовою проведення позапланової перевірки має бути проведення камеральної перевірки є безпідставним, оскільки п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України містить самостійну підставу для проведення документальної позапланової перевірки і не пов`язує можливість проведення такої перевірки із попереднім проведенням камеральної перевірки. Враховуючи викладене, вірним є висновок суду першої інстанції стосовно відсутності підстав для задоволення позовної вимоги ТОВ "Долароса" щодо визнання протиправними дій службових осіб ГУ ДПС в Одеській області по проведенню документальної позапланової виїзної перевірки. Що стосується позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.06.2020 року № 0000940402, колегія суддів зазначає наступне: В акті перевірки податковий орган посилався на те, що в ході перевірки позивачем не були надані первинні документи, які стали підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, яке в подальшому було заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок платника податків по декларації з ПДВ за лютий 2020 року. Посилаючись на статтю 44 ПК України, контролюючий орган дійшов висновку, що такі документи були відсутні у платника податків на час складення податкової звітності. Надаючи оцінку висновку контролюючого органу про порушення ТОВ «Долароса» норм пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 , абзацу б) та абзацу в) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне: Пунктом 85.2 статті 85 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Згідно п. 44.1 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Відповідно до п. 44.3 ст. 44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності. При цьому, пунктом 44.5 статті 44 ПК України визначено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків. Отже, наведеними нормами передбачено обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, а також надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки. В свою чергу, лише у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності (п. 44.6 ст. 44 ПК України). В ході розгляду справи встановлено, що листом від 16.04.2020 року № 22/04-20 ТОВ «Долароса» повідомило ГУ ДПС в Одеській області про втрату документів бухгалтерського та податкового обліку (контракти, договори, ВМД, інвойси, картки складського опису, податкові накладні, прибуткові накладні, банківські виписки та інші документи первинного бухгалтерського та податкового обліку за період з 01.02.2020 року по теперішній час (т. 1 а.с. 24). До вищезазначеного листа позивачем було надано лист Приморського відділу поліції в м. Одесі ГУНП в Одеській області від 14.04.2020 року №36/ЄО 16397, відповідно до якого звернення ТОВ «Долароса» зареєстровано в Журналі єдиного обліку заяв і повідомлень про вчинені кримінальні правопорушення та інші події Приморського ВП у м. Одесі ГУНП в Одеській області за № 16397 (т. 1 а.с.25). У підтвердження направлення Головному управлінню ДПС в Одеській області вказаних листів позивач надав накладну кур`єрської доставки, з якої вбачається що повідомлення ТОВ "Долароса" про втрату документів було отримано контролюючим органом 21.04.2020 року (т. 1 а.с. 26). Факт отримання 21.04.2020 року повідомлення про втрату документів Головне управління ДПС в Одеській області підтверджує в акті перевірки від 18.05.2020 року № 412/15-32-04-02/43188813. Таким чином, позивачем 21.04.2020 року було повідомлено контролюючий орган про втрату документів, на підставі яких формувались показники податкової звітності підприємства, а тому надати їх до перевірки, яка проводилась у період з 04.05.2020 року по 08.05.2020 року, товариство не мало можливості. Також у вказаному листі органом поліції повідомлено, що в ході проведення перевірки за вказаним зверненням співробітниками Приморського ВП в м. Одесі було проведено ряд заходів, спрямованих на встановлення місцезнаходження втрачених документів ТОВ «Долароса» за період з 01.02.2020 року по теперішній час, але встановити їх місцезнаходження не надалось можливим (т. 1 а.с. 25). Дослідивши вказані вище докази, подані позивачем, колегія суддів вважає, що в даному випадку товариством було дотримано вимоги пункту 44.5 статті 44 ПК України та повідомлено контролюючий орган за місцем обліку у встановленому чинним законодавством порядку про втрату документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті. З матеріалів справи вбачається, що у день отримання вказаного вище повідомлення, а саме, 21.04.2020 року ГУ ДПС в Одеській області прийняло наказ № 1455 про проведення позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ «Долароса». Таким чином, не зважаючи на факт повідомлення позивачем про втрату документів, ГУ ДПС в Одеській області не було вжито заходів, передбачених п. 44.5 ст. 44 ПК України, по перенесенню термінів проведення перевірки та надання підприємству можливості відновити втрачені документи. Посилання апелянта на недотримання позивачем вимог п. 6.10 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 року № 88, згідно з яким у випадку втрати документів керівник підприємства призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі, та посилання не надання акту комісії, складеного за наслідками роботи останньої, затвердженого керівником підприємства, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки відсутність акта про перелік втрачених документів не може свідчити про відсутність підстав для перенесення термінів проведення перевірки, за умови належного повідомлення контролюючого органу про втрату документів відповідно до п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України. Більш того, зі змісту повідомлення ТОВ «Долароса» до ГУ ДПС в Одеській області від 16.04.2020 року вбачається, що в ньому вказано, які саме документи втрачено та за який період. Колегія суддів звертає увагу на те, що Податковим кодексом України зобов`язано платника податків письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, та саме таке повідомлення визначено достатньою підставою для розгляду контролюючим органом питання щодо можливості чи неможливості проведення перевірки платника податків, та у разі неможливості проведення такої - для перенесення термінів її проведення. В даному випадку зі змісту акту перевірки вбачається, що проведення перевірки ТОВ «Долароса» у період з 04.05.2020 року по 08.05.2020 року за відсутності первинних документів не виявилось за можливе, про що зазначалось контролюючим органом, однак, при цьому, останнім не було вжито заходів для перенесення термінів проведення перевірки. В свою чергу, ст. 83 ПК України визначено, які матеріали є підставами для висновків під час проведення перевірок. Так, встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи. Підпунктом 20.1.6 пункту 20.1 ст. 20 ПК України визначено, що контролюючий орган має право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. Пунктом 85.8 ст. 85 ПК України передбачено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Вказаному праву контролюючого органу кореспондує обов`язок платника податків надати у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. При цьому, із визначення документальної перевірки, закріпленому у п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, вбачається, що така перевірка проводиться на підставі, зокрема, фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів. З огляду на викладене, з урахуванням предмета перевірки, колегія суддів приходить до висновку про неможливість в даному випадку проведення контролюючим органом перевірки ТОВ «Долароса» за відсутності первинних та інших документів. При цьому, підпунктом 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України передбачено право контролюючого органу вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. Вказані функції контролюючий орган може реалізувати саме під час проведення перевірки. Колегія суддів вважає, що документальна перевірка включає в себе комплексне дослідження контролюючим органом питання правильності декларування показників податкової звітності, яке стало предметом перевірки, шляхом, зокрема, вивчення первинних документів, регістрів, фінансової, статистичної та іншої звітності, встановлення наявності залишків товарно-матеріальних цінностей та ін. Таким чином, враховуючи відсутність у позивача на момент проведення перевірки документів, які стали підставою для визначення від`ємного значення з ПДВ, про що було повідомлено контролюючий орган, та неможливість у зв`язку з цим проведення документальної перевірки, колегія суддів вважає, що дослідження контролюючим органом питання наявності чи відсутності залишків товарно-матеріальних цінностей було передчасним. Вказане питання, на думку колегії суддів, мало бути з`ясовано під час проведення документальної перевірки у комплексі із дослідженням первинних документів, які стали підставою для формування показників податкової звітності, оскільки саме по собі встановлення наявності чи відсутності таких залишків не може лягти в основу висновку контролюючого органу про правильність чи неправильність декларування платником податку від`ємного значення ПДВ. При цьому, суд першої інстанції, вдаючись до оцінки висновків податкового органу про відсутність у ТОВ «Долароса» залишків товарно-матеріальних цінностей, дослідив надані товариством документи, які не подавались при проведенні перевірки через їх втрату та дійшов висновку про наявність всіх необхідних первинних документів та доказів на підтвердження факту наявності ТМЦ та здійснення позивачем фінансово-господарської діяльності у відповідності до чинного законодавства. Колегія суддів вважає, що надання судом першої інстанції оцінки висновкам податкового органу про відсутність залишків товарно-матеріальних цінностей у ТОВ «Долароса» та дослідження реальності здійснюваних позивачем господарських операцій є помилковим, оскільки здійснення адміністрування податків, зборів, платежів, проведення відповідно до законодавства перевірок та звірок платників податків, а також контролю за правомірністю бюджетного відшкодування податку на додану вартість належить до функцій саме контролюючого органу. Колегія суддів вважає, що в даному випадку суд не може підміняти собою контролюючий орган та здійснювати відповідне дослідження первинних документів та встановлювати факти наявності чи відсутності залишків товарно-матеріальних цінностей, тобто фактично проводити перевірку замість уповноваженого органу. З огляду на викладене рішення суду першої інстанції в цій частині не може вважатись законним та обґрунтованим, а тому підлягає зміні. Однак, при цьому, з урахуванням висновків, викладених у даній постанові, колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції стосовно того, що висновки Головного управління ДПС в Одеській області про порушення товариством з обмеженою відповідальністю «Долароса`пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, пп. а п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, абзацу б) та абзацу в) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, п.2 ст.3, п.1 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, п.5, 8, 12, 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 (зі змінами внесеними наказом Міністерства фінансів України № 503 від 25.05.2016 року) Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за № 137/28267, що призвело до заниження значення рядку 1.1 Декларацій Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, що призвело до завищення від`ємного значення (р. 19 декларації з ПДВ) з ПДВ за лютий 2020 року, що відповідно призвело до завищення суми бюджетного відшкодування заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за лютий 2020 року) у розмірі 40 354 901 грн. та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації з ПДВ) за лютий 2020 року у сумі 10 088 725 грн., є необґрунтованими та такими, що не підтверджені належними та допустимими доказами, оскільки здійснені контролюючим органом без аналізу первинних документів фінансово-господарської діяльності підприємства. У зв`язку з вказаним податкове повідомлення-рішення від 09.06.2020 року №0000940402 є протиправним та підлягає скасуванню. Що стосується вимоги позивача про зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ «Долароса» у розмірі 40 354 901 грн., слід зазначити наступне: Згідно з п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. Відповідно до п. 200.2 ст.200 Податкового кодексу України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. Пунктом 200.4 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (п. 200.7 ст. 200 ПК України). Формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів. Внесення даних до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування посадовими особами відповідних органів здійснюється з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" (п.п. 200.7.1п. 200.7 ст. 200 ПК України). Згідно п.п. 200.7.2 п. 200.7 ст. 200 ПК України заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування (п.п. 200.7.2 п. 200.7 ст. 200 ПК України). У строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) (п.п. 200.10 ст. 200 ПК України). Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу. Відповідно до п. 200.12 ст. 200 ПК України, зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат: а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки; б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов`язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна); в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки; г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення; ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення. У випадках, передбачених підпунктами "б" і "в" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі на наступний робочий день після виникнення такого випадку. У випадках, передбачених підпунктами "а", "г" і "ґ" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку. Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України". Згідно з п.200.13 ст.200 Податкового кодексу України на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів. З огляду на зазначені норми Податкового кодексу України, відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування інформації про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму здійснюється автоматично або контролюючим органом після настання передбачених пунктом 200.12 статті 200 ПК України обставин. Слід зазначити, що завданням адміністративного судочинства, згідно ч. 1 ст. 2 КАС України, є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Гарантоване статтею 55 Конституції України й конкретизоване у законах України право на судовий захист передбачає можливість звернення до суду за захистом порушеного права, але вимагає, щоб порушення, про яке стверджує позивач, було обґрунтованим. Таке порушення прав має бути реальним, стосуватися індивідуально виражених прав або інтересів особи, яка стверджує про їх порушення. Адміністративне судочинство спрямоване на захист саме порушених прав осіб у сфері публічно-правових відносин, тобто для задоволення позову адміністративний суд повинен установити, що у зв`язку з прийняттям рішенням чи вчиненням дій (допущення бездіяльності) суб`єктом владних повноважень порушуються права, свободи чи охоронювані законом інтереси позивача. Колегія суддів вважає, що в даному випадку вимога позивача про зобов`язання відповідача внести в Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ «Долароса» заявлена передчасно, оскільки спір з даного питання відсутній, порушень відповідачем прав та інтересів підприємства в цій частині не встановлено. Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Статтею 317 КАС України передбачено, що підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, серед іншого, є не правильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Частина 4 цієї статті Кодексу встановлює, що зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини. Таким чином, резюмуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку про необхідність зміни мотивувальної частини рішення суду першої інстанції з підстав, викладених в даній постанові. В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 року колегія суддів залишає без змін. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,- П О С Т А Н О В И В: Апеляційні скаргитовариства з обмеженою відповідальністю "Долароса" та Головного управління ДПС в Одеській областізалишити без задоволення. Мотивувальну частину рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01вересня 2020 року змінити з підстав, викладених в даній постанові. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення. Повний текст постанови складено та підписано 25 листопада 2020 року. Головуючий суддя Танасогло Т.М. Судді Єщенко О.В. Шляхтицький О.І.