Постанова КАС ВС № 824/770/16-а

ПОСТАНОВА Іменем України 16 червня 2020 року Київ справа №824/770/16-а адміністративне провадження №К/9901/42164/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Хохуляка В.В., суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., розглянувши в судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області на постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 23.11.2016 (суддя - Левицький В.К.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2017 (головуючий суддя - Мельник-Томенко Ж.М., судді: Ватаманюк Р.В., Сторчак В.Ю.) у справі № 824/770/16-а за позовом Державного підприємства «Герцаївське державне спеціалізоване лісництво агропромислового комплексу» до Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень, - встановив: Державне підприємство «Герцаївське державне спеціалізоване лісництво агропромислового комплексу» звернулось до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд: визнати протиправними дії щодо проведення камеральних перевірок від 08.04.2016 № 3/15-21419817 та від 13.05.2016 № 7/12-21419817; скасувати податкові повідомлення-рішення Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області (далі - Новоселицька ОДПІ) від 08.04.2016 №0002282402 та від 26.05.2016 № 0015262402. Постановою Чернівецького окружного адміністративного суду від 23.11.2016, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2017, позовні вимоги задоволено. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що проведена відповідачем камеральна перевірка даних задекларованих у податковій звітності показників з податку на додану вартість підпадає під заборону проведення перевірок, визначену у пункті 3 Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII. Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Новоселицька ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 23.11.2016, ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю. В обґрунтування своїх вимог Новоселицька ОДПІ посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, зокрема, статей 61, 62, 75 Податкового кодексу України, зазначає, що спірні податкові повідомлення-рішення, за наслідками проведеної камеральної перевірки, прийнято на підставі та в межах, встановлених законодавством, а посилання суду на мораторій, запроваджений пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» є неприйнятними, оскільки положення зазначеного Закону не передбачають заборону (зупинення) проведення камеральних перевірок, а також не передбачають зупинення здійснення податковим органом контрольних функцій (обов`язків) незалежно від будь яких обставин. Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне. Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, 08.04.2016 Новоселицькою ОДПІ проведено камеральну перевірку з питань своєчасності сплати позивачем податку на прибуток згідно податкової декларації з податку на прибуток підприємств № 927632911 від 29.02.2016 за 2015, за результатами якої складено акт № 3/15-21419817, в якому відображено висновок про несвоєчасну сплату податку на прибуток. На підставі названого акту перевірки, 08.04.2016 Новоселицькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002282402, згідно з яким до позивача застосовано штраф у розмірі 10% грошового зобов`язання погашеного із затримкою на суму 5104,33 грн. за платежем з податку на прибуток підприємств та організацій, що перебувають у державній власності. 13.05.2016 Новоселицькою ОДПІ проведено камеральну перевірку податкової декларації з податку на прибуток підприємств № 1600001964 від 29.03.2016 (уточнюючої) за 2015 рік. За результатами цієї перевірки складено акт від 13.05.2016 № 7/12-21419817, в якому відображено висновок про те, що дані камеральної перевірки свідчать про заниження суми об`єкту оподаткування авансового внеску при виплаті дивідендів (ряд. 20,22 декларації) в загальній сумі 6642,00 грн. в поданій уточнюючій декларації з податку на прибуток за 2015 рік. На підставі висновків викладених в акті перевірки, 26.05.2016 Новоселицькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № 002282402, згідно з яким нараховано суму податкового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 9963,00 грн., в т. ч.: за основним платежем 6642,00 грн. та штрафна (фінансова) санкція 3321,00 грн. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. Згідно з пунктом 75.1 статті 75 зазначеного Кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи. У підпункті 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 зазначеного Кодексу визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального. Відповідно до пункту 76.1 статті 76 зазначеного Кодексу камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова. Аналіз зазначених законодавчих норм свідчить, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та є способом здійснення податкового контролю, що проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість. Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється. З 01.01.2017 підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 доповнено абзацом другим згідно із Законом №1797-VIII від 21.12.2016 наступного змісту: «предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах». Таким чином, Законом України №1797-VIII від 21.12.2016 до переліку питань, які можуть бути предметом камеральної перевірки, віднесено і своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання. Зважаючи на викладене, Верховний Суд зазначає, що у контролюючого органу відсутні повноваження під час проведення камеральної перевірки у квітні 2016 року досліджувати своєчасність сплати платником податків податкових зобов`язань. Контролюючий орган, здійснюючи перевірку своєчасності сплати позивачем узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на прибуток, вийшов за межі предмету камеральної перевірки та прийняв протиправне податкове повідомлення-рішення від 08.04.2016 № 0002282402 про застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну сплату таких зобов`язань. Проте, Верховний Суд не погоджується з позицією судів попередніх інстанцій про те, що камеральні перевірки даних податкової звітності позивача з податку на додану вартість підпадають під визначену у пункті 3 Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» заборону. Пунктом 3 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII установлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік Державною фіскальною службою України та її територіальними органами, Державною фінансовою інспекцією та її територіальними органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб`єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється: з 1 січня 2015 року на перевірки суб`єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість; з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій. Зі змісту Пояснювальної записки до проекту Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII вбачається, що метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов`язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов`язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес. Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб`єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків. Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності. Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку про те, що встановлені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII обмеження щодо проведення перевірок суб`єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об`єктом яких є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу. Відтак, висновки судів попередніх інстанцій про безпідставність проведення відповідачем камеральних перевірок та відсутність правових наслідків таких контрольних заходів з посиланням на дію мораторію у відповідний період на проведення такого виду перевірок не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права. Разом з тим суд касаційної інстанції не вбачає підстав для скасування оскаржуваних судових рішень в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення Новоселицької ОДПІ від 08.04.2016 № 0002282402 з огляду на те, що деякі помилкові висновки судів попередніх інстанцій права не призвели до неправильного вирішення справи. Водночас, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що відповідач при проведенні камеральної перевірки податкової декларації з податку на прибуток підприємств № 1600001964 від 29.03.2016 (уточнюючої) за 2015 рік, за результатами якої складено акт від 13.05.2016 № 7/12-21419817 діяв на підставі, в порядку і у спосіб, передбачений законодавством. При цьому, під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не досліджувалося питання допущення/недопущення позивачем порушень, викладених в акті перевірки від 13.05.2016 № 7/12-21419817, на підставі якого Новоселицькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № 26.05.2016 №0002282402. Суд касаційної інстанції в силу вимог частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а тому позбавлений можливості перевірити відповідність висновків акту перевірки, які слугували підставою для прийняття оскарженого акту індивідуальної дії, дійсним обставинам справи. Під час нового розгляду справи суди повинні з`ясувати суть зафіксованих податковим органом порушень, викладених в акті перевірки від 13.05.2016 № 7/12-21419817, дослідити їх та надати правову оцінку податковому повідомленню-рішенню на підставі таких висновків. Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд - постановив: Касаційну скаргу Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області - задовольнити частково. Постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 23.11.2016 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2017 в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 08.04.2016 № 0002282402 - залишити без змін. В іншій частині постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 23.11.2016 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.01.2017 - скасувати, а справу передати на новий судовий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. ........................... ........................... ........................... В.В. Хохуляк Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна, Судді Верховного Суду