Постанова 4854 № 400/10464/24

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 07 липня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/10464/24 Головуючий в 1 інстанції: Малих О.В. Час і місце ухвалення: м. Миколаїв Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого Лук`янчук О.В. суддів Бітова А. І. Ступакової І. Г. розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду 20 квітня 2026 року по справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення від 01.10.2024 №11846247/2179402490 та зобов`язання вчинити певні дії, В С Т А Н О В И Л А : ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому просив: - визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 01.10.2024 року № 11846247/2179402490 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 податкової накладної № 128 від 16.07.2024 року; - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену ФОП ОСОБА_1 податкову накладну № 128 від 16.07.2024 р. В обґрунтування позовних вимог зазначається, що, господарська операція з постачання товару була підтверджена копіями належним чином оформлених первинних документів, що були долучені в якості додатків до відповідного повідомлення про подання пояснень та копій документів для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Оскаржуване рішення не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжує неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. А отже, таке рішення підлягає скасуванню. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 01.10.2024 року № 11846247/2179402490 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 податкової накладної № 128 від 16.07.2024 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену ФОП ОСОБА_1 податкову накладну № 128 від 16.07.2024 року датою її подання. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати у розмірі 2422,40 грн (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні 40 копійок). Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області, подало апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. В своїй скарзі апелянт зазначає, що по платнику наявні наступні коди податкової інформації: код « 01» визначає ризик постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; код « 12» визначає ризик постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; код « 13» визначає ризик придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Враховуючи наведене вище, Комісією по платнику ФОП ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 ) прийнято рішення про відповідність платника податку критерію ризиковості податкова інформація. Також апелянт звертає увагу на постанови Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 29.02.2024 року у справі №380/7564/22 та постанову від 07 липня 2022 року Великої Палати Верховного Суду у справі №160/3364/19. Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі ч.1 ст.311 КАС України. Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне. Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 зареєстровано як суб`єкт підприємницької діяльності - фізична особа 19.06.2001 року. Основний вид господарської діяльності позивача: 52.10 Складське господарство. Інші види діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.63 Післяурожайна діяльність. ФОП ОСОБА_1 має в штаті працівників відповідної кваліфікації та функціональної спрямованості. Відповідно до штатного розпису, затвердженого 01.07.2024 року, платником податків було введено 17 найменувань посад із кількістю працівників в кількості 47 одиниць. Серед кола посад штатного розпису у виробничому процесі було задіяно на постійній основі такі посади, як менеджер, обліковець, технік-лаборант, інженер, менеджер, головний енергетик, начальник цеху екстракції, тракторист, вагар, підсобні робітники та інші виробничі посади. У своїй діяльності ФОП ОСОБА_1 використовує наступні матеріально-технічні ресурси: - нежитлові будівлі: маслоцех, гаражі, складські та побутові приміщення, об`єкт житлової нерухомості. Реєстраційний номер об`єкта 700382548245. Розташований за адресою: АДРЕСА_1 . Нерухоме майно складається з нежитлових будівель загальною площею 3 288,3 кв. м.: маслоцех, гаражі, складські та побутові приміщення. Дозвільні документи: експлуатаційний дозвіл для потужностей (об`єктів) з виробництва, переробки або реалізації харчових продуктів від 02.09.2015 року № 55600/06/21; - комплекс нежитлових будівель. Реєстрацйний номер 312122748245, розташований за адресою: АДРЕСА_2 . Вказаний комплекс загальною площею 14 240.1 кв.м. складається з адміністративної будівлі, будівель та гаражів, сушільні, складів (6 одиниць), резервуарів (6 одиниць), операторської, зерно приймача, свердловини, вбиральні, погребу, замощення, прохідної. Дозвільні документи: витяг з наказу № 3414-ОД від 16.07.2021 року про державну реєстрацію ФОП ОСОБА_1 АДРЕСА_2 , та присвоєння реєстраційного номеру r-UA-14-15-617 на вид діяльності, що планується здійснювати з використанням потужності: виробництво харчових продуктів, інгредієнтами яких є виключно продукти рослинного походження та/або перероблені продукти тваринного погодження, інший вид діяльності: обробка (переробка), транспортування, реалізація; витяг з наказу № 153-ОД від 12.01.2022 року про державну реєстрацію та присвоєння реєстраційного номеру r-UA-14-27 потужності з виробництва кормів: шрот соняшниковий, що належить ФОП ОСОБА_1 - маслоцех розташований за адресою АДРЕСА_2 . Для переробки насіння соняшника, виробництва олії соняшникової, шроту соняшникового та лушпиння соняшникового позивач використовує сучасне обладнання, в т.ч.: обладнання для екстракції розчинником під від`ємним тиском, котли парові, прямоточні твердопаливні, преси віджиму олійних культур МПШ, фільтри вертикальні ВНП-60, машини насіннєрушальні НРХ-4-01, чани жаровні, сепаратор зерноочисний, норії для транспортування, машини насіннєвєєрні НВХ, ваги бункерні (ВБ клас точності ваг ІІІ), блочна водопідготовча установка. ФОП ОСОБА_1 використовує власну сертифіковану виробничо-технологічну лабораторію (ВТЛ) із сучасним обладнанням, що дозволяє відбирати зразки, визначати якісні показники сировини та готової продукції, у т.ч.: пробовідбірник алюмінієвий; ваги ТВЕ 0,5-0,01-а; сушильна шафа СП-30С; апарат для змішування зразків зерна типу БІС-1У; розсів лабораторний РЛУ-3; ІЧ аналізатор інфраскан 3150 з повіркою; млин лабораторний Вьюга 3М; аналізатор вологості Radwag МА50/1 R. На ВТЛ ФОП ОСОБА_1 видано сертифікат визнання спроможності проведення вимірювань за № РН-045/2019 від 26.06.2019 року. Для проведення вантажно-розвантажувальних робіт із сировиною, готовою продукцією позивач використовує спеціальну техніку - навантажувачі (вілкові, телескопічні). ФОП ОСОБА_1 забезпечує роботу виробничих потужностей та обладнання, задіяних у виробничому процесі, через використання води, придбання електроенергії. Забезпечення виробничого процесу водою здійснюється за рахунок використання води із свердловини. На свердловину мається паспорт № 123-15 від 22.05.2015 року. ФОП ОСОБА_1 є платником рентної плати за користування водою. Забезпечення виробничого процесу електроенергією здійснюється за рахунок придбання електроенергії та послуг розподілу електроенергії. 20.05.2024 року згідно видаткової накладної (у переробку) № 12 ФОП ОСОБА_1 передав у переробку до виробничого цеху соняшник в кількості 405 т загальною вартістю 5 834575,41 грн. Згідно акту від 23.05.2024 року комісією у складі представників ФОП ОСОБА_1 зафіксовано результат виробництва та отримання на склад продукцію: олія соняшникова - 204,120 т, шрот соняшниковий - 160,380 т, лушпиння соняшникове - 40,500 т. Згідно прибуткової накладної (з переробки) за № 12 від 23.05.2024 року готова продукція отримана на склад, в т.ч. олія соняшникова нерафінована в кількості 204,120 т. Використану для виробництва готової продукції сировину (соняшник) в кількості 405 т позивач придбав у наступних виробників: - згідно договору поставки № 46 від 16.04.2024 року у ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ). Насіння соняшнику в кількості 317,421 т ФОП ОСОБА_1 отримав на підставі видаткової накладної № 03 від 23.04.2024 р. Перевезення на склад ФОП ОСОБА_1 придбаного насіння соняшнику було здійснено на підставі ТТН № 160424-1 від 16.04.2024 року, № 160424-2 від 16.04.2024 року, № 160424-3 від 16.04.2024 року, № 160424-4 від 16.04.2024 року, 160424-5 від 16.04.2024 року, № 170424-1 від 17.04.2024 року, № 170424-2 від 17.04.2024 року, № 170424-3 від 17.04.2024 року, № 170424-3 від 17.04.2024 року, № 170424-4 від 17.04.2024 року, № 170424-5 від 17.04.2024 року, № 180424-1 від 18.04.2024 року, № 180424-2 від 18.04.2024 року, № 180424-3 від 18.04.2024 року, № 180424-4 від 18.04.2024 року. На підставі отриманого рахунку на оплату № 3 від 23.04.2024 року ФОП ОСОБА_1 сплатив вартість насіння соняшнику згідно платіжних інструкцій № 2065 від 29.04.2024 року, № 2060 від 24.04.2024 року; - згідно договору поставки № 51 від 08.05.2024 року у ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ). Насіння соняшнику в кількості 22,853 т та 24,022 т ФОП ОСОБА_1 отримав на підставі видаткової накладної № 6 від 08.05.2024 року. Перевезення на склад ФОП ОСОБА_1 придбаного насіння соняшнику здійснено на підставі ТТН № 1 від 08.05.2024 року, № 2 від 08.05.2024 року. На підставі отриманого рахунку на оплату № 6 від 08.05.2024 року ФОП ОСОБА_1 сплатив вартість насіння соняшнику згідно платіжної інструкції № 2123 від 13.05.2024 року; - згідно договору поставки № 52 від 09.05.2024 року у ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ). Насіння соняшнику в кількості 23,499 т та 23,743 т ФОП ОСОБА_1 отримав на підставі видаткової накладної № 7 від 09.05.2024 року. Перевезення на склад ФОП ОСОБА_1 придбаного насіння соняшнику здійснено на підставі ТТН № 3 від 09.05.2024 року № 4 від 09.05.2024 року. На підставі отриманого рахунку на оплату № 7 від 09.05.2024 року ФОП ОСОБА_1 сплатив вартість насіння соняшнику згідно платіжної інструкції № 2124 від 13.05.2024 року; - згідно договору поставки № 53 від 10.05.2024 року у ФОП ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_3 ). Насіння соняшнику в кількості 23,271 т та 23,095 т ФОП ОСОБА_1 отримав на підставі видаткової накладної № 8 від 10.05.2024 р. Перевезення на склад ФОП ОСОБА_1 придбаного насіння соняшнику здійснено на підставі ТТН № 5 від 10.05.2024 року, № 6 від 10.05.2024 року. На підставі отриманого рахунку на оплату № 8 від 10.05.2024 року ФОП ОСОБА_1 сплатив вартість насіння соняшнику згідно платіжної інструкції № 2125 від 13.05.2024 року. Відповідно до протоколу випробувань № 18 від 20.05.2024 року насіння соняшнику в кількості 405 т, що було передано в переробку, відповідало якості по вологості 8,0 %, по масової частці олії у перерахунку на суху речовину % - 51,7% Таким чином на складі ФОП ОСОБА_1 станом на 23.05.2024 року перебував залишок олії соняшникової нерафінованої в кількості 204,120 т. 12.07.2024 р. ФОП ОСОБА_1 уклав з ТОВ Агрозернохолдінг (код ЄДРПОУ 39706683) договір поставки № 12/07-24. Згідно умов договору № 12/07-24 від 12.07.2024 р. ФОП ОСОБА_1 зобов`язався передати у власність покупця ТОВ АГРОЗЕРНОХОЛДІНГ олію соняшникову нерафіновану виробництва 2024 р. українського походження в кількості 25 000,00 кг (+/- 2%) на умовах EXW згідно правил Інкотермс 2020 з урахуванням особливостей договору. Місцем поставки було визначено склад постачальника, розташований за адресою Миколаївська область, м. Новий Буг, вул. Цибулька,

67. Договором поставки № 12/07-24 від 12.07.2024 р. постачальником та покупцем було затверджено умови якості, ціни товару, загальна вартість, а також інші суттєві умови. На виконання договору № 12/07-24 від 12.07.2024 року та згідно видаткової накладної № 132 від 16.07.2024 р. ФОП ОСОБА_1 відвантажив покупцю ТОВ Агрозернохолдінг олію соняшникову нерафіновану в кількості 26 т на суму 1066000,10 грн, в т.ч. ПДВ - 177 666,68 грн. Перевезення товару здійснено на підставі товарно-транспортної накладної № 4 від 16.07.2024 року. Згідно рахунку на оплату № 105 від 16.07.2024 року на банківський рахунок ФОП ОСОБА_1 покупець ТОВ Агрозернохолдінг сплатило частково вартість отриманого товару в сумі 888333,42 грн, що підтверджується платіжними інструкціями № 2626 від 16.07.2024 року на суму 854166,75 грн, та № 2635 від 17.07.2024 року на суму 34 166,67 грн. За результатами господарської операції позивачем була складена податкова накладна № 128 від 16.07.2024 року, яку направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН). Згідно квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено. Підстава зупинення: платник податку, яким подано до реєстрації податкову накладну, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивачем подано до контролюючого органу пояснення із доданими до нього доказами щодо проведеної господарської операції та придбання реалізованого товару. 01.10.2024 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС прийнято рішення № 11846247/2179402490 про відмову у реєстрації податкової накладної № 128 від 16.07.2024 року в ЄРПН. Підстава відмову у реєстрації: надання платником податків копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: по платнику 25.09.2024 року прийнято рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника. Не погоджуючись з рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом. Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що, відповідачі не спростували належними та допустимими доказами твердження позивача про наявність всіх первинних документів щодо здійснення господарської операції, не надали жодного доказу, що господарські операції не здійснювались, а надані документи не підтверджували здійснення вказаних операцій, а тому прийшов до висновку про задоволення позовних вимог. Колегія суддів надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції з урахуванням доводів апелянта виходить з наступного. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України. Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України. Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165). На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165. Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/ розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку. Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій. Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень. З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації. Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрацій податкових накладних, надісланих ФОП ОСОБА_1 , стало те, що обсяг постачання товару/послуги 1512, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Також позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Разом з тим, колегія суддів також зазначає, що в порушення п.11 Порядку №1165, в квитанціях відсутній обґрунтований розрахунок за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вона містить вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення. У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд. Апелянт вказує, що товариству запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних/розрахунках коригування. Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН, не надало позивачу можливості надати достатній, на думку податкового органу, обсяг підтверджуючих документів. Колегія суддів звертає увагу на те, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС. Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях. Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові у справі №380/2365/21 від 27 січня 2022 року. При цьому, Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520). Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Так, позивачем подано до контролюючого органу пояснення із доданими до нього доказами щодо проведеної господарської операції та придбання реалізованого товару у кількості 46 додатків. Разом з тим, відповідачем за наслідками розгляду пояснень та доданих до них первинних документів було прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. При цьому, матеріали справи не містять відомостей про дослідження Комісією наданих позивачем первинних документів та надання їм оцінки, а контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав. Апелянт також зазначає, що інформація щодо складських документів, за якими зберігалося зерно, яке належало ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 в період з 01.04.2024 року по 31.05.2024 року, в основному реєстрі складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, відсутня. Колегія суддів вважає даний довід необґрунтованим, оскільки підставою для прийняття оскаржуваного рішення було надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Вказуючи в апеляційній скарзі про відсутність в основному реєстрі складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, податковий орган не враховує, що таке не було підставою для відмови в реєстрації податкової накладної. Також колегія суддів зазначає, що вищенаведені доводи наведені лише в апеляційній скарзі та не були відомі платнику податків під час зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідачем рішень про відмову реєстрації ПН. Крім того, колегія суддів зазначає, що посилання відповідача в оскаржуваному рішенні податкового органу в графі "Додаткова інформація" на рішення від 25.09.2024 р. про відповідність позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника є безпідставним, оскільки зупинення податкової накладної, відповідно до Квитанції, відбулося на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (невідповідність обсягів залишків). Відтак, предметом розгляду Комісії ДПС була виключно конкретна господарська операція позивача. Також, про наявність кодів податкової інформації « 12» та « 13» у Квитанції зазначено не було, отже позивач не міг надати документи на спростування кодів « 12» та « 13» на етапі подання пояснень, оскільки податкова орган не повідомляв про їх наявність у Квитанції. Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд дійшов висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішень про її реєстрацію в ЄРПН. Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Також колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України Оскаржувані рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права. У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109). На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74). Таким чином, ГУ ДПС в Миколаївській області не спростовано висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування оскаржуваного рішення. Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 року у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним судом у постановах від 21.03.2024 року по справі №400/3927/22, від 22.05.2024 року по справі №640/26298/21. При цьому, колегія суддів також вважає за можливе зазначити, що деякі неточності у оформленні документів, не є підставою для висновків про відсутність господарських операцій, щодо яких було складено спірну податкову накладну, а податковий орган під час її реєстрації не позбавлений права витребувати додаткові документи зазначивши які саме та які недоліки встановлено, а не обмежуючись загальними посиланнями. Отже, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання податкової накладної та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення податкового органу підлягає скасуванню. Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 29.02.2024 по справі №380/7564/22, оскільки у вказаній справі предметом правової оцінки були дії сторін, вчинені у ході проведення контролюючим органом документальної позапланової виїзної перевірки, а не під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної. Також посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки, дане судові рішення прийнято Верховним Судом за інших обставин справи та правовідносин, а тому, викладені в ньому висновки не підлягають застосуванню при вирішенні спору у даній справі. Предметом розгляду у зазначеній апелянтом справі були податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками проведених документальних виїзних перевірок Товариств. Таким чином, суд вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи. Отже, при ухваленні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому підстав для його скасування немає. З підстав визначених статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України. Керуючись ст.308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів , - П О С Т А Н О В И Л А : Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення. Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду 20 квітня 2026 року залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України Повний текст постанови складено та підписано 07 липня 2026 року. Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук Суддя: А. І. Бітов Суддя: І. Г. Ступакова