Постанова Третій апеляційний адміністративний суд № 340/6897/25

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 01 липня 2026 року м. Дніпросправа № 340/6897/25 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача: Шальєвої В.А., суддів: Чередниченка В.Є., Іванова С.М., секретар Перетятько К.С. за участі представника позивача Хорошого І.В. (в режимі відеоконференцзв`язку) представника відповідача Дубового Є.Г. (в режимі відеоконференцзв`язку), розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року (суддя Сагун А.В.) в справі № 340/6897/25 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, ВСТАНОВИВ: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - ГУ ДПС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 червня 2025 року №00085290704 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за не ведення в порядку, установленому законодавством, обліку товарних запасів на складі або за місцем їх реалізації у розмірі 513579,00 грн. Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року у задоволенні позову відмовлено. В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення з підстав неповного з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідності висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильного застосування норм матеріального права, ухвалити нове рішення про задоволення позову. Апелянт звертає увагу, що в день проведення перевірки ОСОБА_1 пред`явлено запитувані посадовими особами органу ДПС документи та повідомлено про наявність інших документів, які мав намір пред`явити, проте, не зважаючи на вказане, посадовими особами ДПС складено акт фактичної перевірки, не надавши йому можливості надати інші документи. В день проведення перевірки ОСОБА_1 подано заяву про продовження строку проведення перевірки. Зауважує, що акт фактичної перевірки йому не вручено, цей акт він отримав лише 20 червня 2026 року засобами поштового зв`язку на свій запит від 13 червня 2025 року. Після отримання акту перевірки ним подано заперечення на такий акт, до яких долучено відповідні документи. Отже, ним надані всі запитувані в межах проведення фактичної перевірки ГУ ДПС в Кіровоградській області документи. Цими первинними документами в повному обсязі підтверджувалось походження, облік та правомірність перебування в магазині ФОП ОСОБА_1 товарів на суму 513579,00 грн, які були виявлені відповідачем під час проведення фактичної перевірки та зазначені ним у вибірковому описі ТМЦ. Зазначає про порушення відповідачем процедури призначення фактичної перевірки, оскільки в наказі про призначення перевірки не зазначена фактична підстава, відповідач обмежився лише посиланням на підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Вважає, що лист ДПС України від 09.05.2025 р. №12399/7/99-00-07-03-02-07, на який послався суд першої інстанції як підставу для призначення фактичної перевірки, не є фактичною підставою для призначення перевірки, оскільки він не є першоджерелом інформації щодо можливих порушень з боку позивача. Відповідач не тільки вийшов за межі предмету перевірки, визначеної наказом № 796-п від 23.05.2025 року, оскільки перевірка порядку ведення обліку товарних запасів не вказано в цьому наказі, а й порушив положення пп. 75.1.3 п. 75.1. ст. 75 ПК України, відповідно до якого перевірка порядку ведення обліку товарних запасів взагалі не являється предметом фактичної перевірки, тобто контролюючий орган не мав права перевіряти ці питання і вимагати надання відповідних первинних документів. Вважає, що перевірка первинних документів та ведення обліку товарів не входить до предмету фактичної перевірки. У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін. В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити. Представник відповідача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити. Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав. Судом першої інстанції встановлено, що на виконання листа ДПС України від 09.05.2025р. №12399/7/99-00-07-03-02-07 щодо проведення фактичних перевірок господарських об`єктів мережі магазинів побутової техніки АССОЛЬ працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області проведено фактичну перевірку магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , згідно наказу від 23.05.2025 №796-п та на підставі ст.19-11, п.п.20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп. 80.2.2, п.п. 80.2.7 п.80.2 ст.80 Податкового Кодексу України, тривалістю не більше 10 діб. Фактичну перевірку магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 розпочато 28.05.2025 о 12:26 год., із присутністю ФОП ОСОБА_1 та продавця магазину ОСОБА_2 . Проведення перевірки закінчено 28.05.2025 о 14.10 год., акт фактичної перевірки зареєстрований в ГУ ДПС в області від 28.05.2025 № 6652/11/28/ РРО/ НОМЕР_1 . В ході проведення перевірки перевіряючими в присутності ФОП ОСОБА_1 проведено вибірковий опис ТМЦ, а саме товару, який належить до складної побутової техніки, яка підлягає гарантійному ремонту, на загальну суму за цінами реалізації 513579 грн. Позивачем до перевірки надані первинні документи, а саме: видаткові накладні та форму обліку. Проведеним співставленням ТМЦ з вибіркового опису та наданих до перевірки видаткових накладних та форми обліку, встановлено, що з 25 позицій товару, зазначеного в описі ТМЦ, жодного первинного документа не надано, тобто в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_2 » відсутні первинні документи на товар (який зазначений в вибірковому описі ТМЦ). Також зазначено, що в жодній видатковій накладній, вказаній в формі обліку (наданого до перевірки фото додаються), відсутній товар з перелічених у вибірковому описі ТМЦ. Висновком перевірки встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.12.1995 №265/95-ВР. Представником відповідача надано до суду копію акту про відмову від підписання акту (довідки) фактичної перевірки від 28.05.2025 № 6652/11/28/РРО/ НОМЕР_1 (бланк 152147), відповідно до якого посадові особи відповідача склали даний акт про те, що 28.05.2025 о 15:00 за результатами фактичної перевірки магазин за адресою: АДРЕСА_1 , платник податків та/або його законний представник або особа, що здійснювала розрахункові операції, а саме ФОП ОСОБА_1 відмовився отримати акт (довідку) фактичної перевірки від 28.05.2025 № 6652/11/28/РРО/ НОМЕР_1 , бланк 152147. 28.05.2025 позивачем подано заяву про продовження строку перевірки, у якій зокрема зазначено, що в ході перевірки запитані документи, які неможливо подати в день перевірки, тому що в період військового стану вони зберігаються у безпечному місці, і для опрацювання запиту на надання всіх документів необхідно додатковий термін. Листом відповідача від 03.06.2025 про розгляд заяви щодо продовження строку фактичної перевірки повідомлено позивача, що згідно п. 86.7 ст.86 Податкового Кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 ст. 44 ПКУ, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків. 13.06.2025 позивач звернувся із заявою до ГУ ДПС у Кіровоградській області з проханням направити на поштову адресу: АДРЕСА_2 , належним чином завірений акт фактичної перевірки, зареєстрований в ГУ ДПС в Кіровоградській області від 28.05.2025 року № 6652/11/28/ РРО/ НОМЕР_1 , з додатками в разі наявності. Зазначити підстави для проведення фактичні перевірки. 20.06.2025 року засобами поштового зв`язку ОСОБА_1 отримано лист ГУ ДПС в Кіровоградській області з актом фактичної перевірки від 28.05.2025 року. Не погоджуючись з висновками перевірки, фактами і даними, викладеними в акті перевірки, 23.06.2025 позивачем до ГУ ДПС у Кіровоградській області надано заперечення щодо висновків акту фактичної перевірки від 28.05.2025. До заперечень позивачем надано копії видаткової накладної №202505-0001; копію видаткової накладної № 434/5; копію договору № 3004 комісії на реалізацію продукції. Листом відповідача про розгляд заперечення від 26.06.2025 повідомлено позивача, що в зв`язку з відмовою позивача підписати та отримати другий примірник акту фактичної перевірки від 28.05.2025 року №6652/11/28/РРО/ НОМЕР_1 в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_1 , акт фактичної перевірки направлено засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення відповідно вимог от. 42 Податкового кодексу України, дата вручення акта 06.06.2025. ФОП ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку направлено заперечення 24.06.2025 року на акт фактичної перевірки від 28.05.2025 №6652/11/28/РРО/ НОМЕР_1 , до ГУ ДПС у Кіровоградській області. Заперечення надійшло 25.06.2025 року, податкове повідомлення-рішення буде прийнято в порядку та строки, визначені пунктом 86.8 ПКУ, а саме 27.06.2025 року на п`ятнадцятий робочий день з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки. Враховуючи вищевикладене, заперечення ФОП ОСОБА_1 (РІІОК IIIІ 3453004471) 6/н (дата поштової відправлення від 24.06.2025) (вхідний до ГУ ДІІС області від 25.06.2025 №21799/6) на акт фактичної перевірки від 28.05.2025 №6652/11/28/РРО/ НОМЕР_1 залишається без розгляду. На заяву позивача від 07.07.2025 відповідачем з листом від 17.07.2025 надано позивачу копію оскаржуваного повідомлення-рішення із розрахунком штрафних санкцій. За результатами розгляду скарги позивача рішенням № 26381/6/99-00-06-03-02-06 від 10.09.2025 про результати розгляду скарги ДПС України залишила без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС Кіровоградській області від 27.06.2025 року № 00085290704, а скаргу без задоволення. Суд першої інстанції відхилив твердження позивача про порушення відповідачем процедури призначення фактичної перевірки, вказавши про дотримання відповідачем такої процедури. Врахувавши, що позивачем до перевірки не надано жодних документів, що належать до та пов`язані з 25 позиціями товару, зазначеними в описі ТМЦ, суд першої інстанції вважав, що в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_2 " були відсутні первинні документи на товар (який зазначений в вибірковому описі ТМЦ). Також в жодній видатковій накладній, вказаній в формі обліку, наданого до перевірки, відсутній товар з перелічених у вибірковому описі ТМЦ. На думку суду першої інстанції, не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції. Судом першої інстанції зауважено, що на суб`єктів господарювання покладено обов`язок надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, тому не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст. 20 Закону №265/95-ВР. Наведене слугувало підставою для відмови у задоволенні позову. Суд визнає висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне. Судом встановлено, що наказом ГУ ДПС в Кіровоградській області № 796-п від 23 травня 2025 року з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку проведення розрахунків, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також тимчасово, на період до припинення або скасування дії воєнного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державною фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), відповідно до пп. 80.2.2, пп. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України наказано провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , з 27 травня 2025 року тривалістю 10 діб за період діяльності відповідно до статті 103 Податкового кодексу України (а.с. 129). ГУ ДПС у Кіровоградській області видані направлення від 26 травня 2025 року №№1772, 1773 на проведення перевірки, які перед початком фактичної перевірки 28 травня 2025 року пред`явлено фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 (а.с. 130-131). Перевірку проведено у присутності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та особи, що здійснює розрахункові операції, ОСОБА_2 . Під час перевірки в присутності позивача проведено вибірковий опис товару, який належить до складної побутової техніки, яка підлягає гарантійному ремонту, на загальну суму за цінами реалізації 513 579,00 грн (а.с. 136).? За результатами фактичної перевірки складено акт від? 28 травня 2025 року № 6652/11/28/ РРО/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині не ведення в порядку, установленому законодавством, обліку товарних запасів на складі або за місцем їх реалізації (а.с. 134-135). В акті перевірки вказано, що позивачем до перевірки надані первинні документи, а саме: видаткові накладні та форму обліку. Проведеним співставленням ТМЦ з вибіркового опису та наданих до перевірки видаткових накладних та форми обліку, встановлено: що з 25 позицій товару зазначеного в описі ТМЦ жодного первинного документа не надано, тобто в магазині «Асоль» відсутні первинні документи на товар (який зазначений в вибірковому описі ТМЦ). Також зазначено, що в жодній видатковій накладній вказаній в формі обліку (наданого до перевірки) відсутній товар, перелічений у вибірковому описі ТМЦ. Позивач відмовився від отримання акту фактичної перевірки, що підтверджено актом про відмову від підписання акту (довідки) фактичної перевірки від 28 травня 2025 року № 6652/11/28/РРО/ НОМЕР_1 (а.с. 133). Акт фактичної перевірки направлено позивачу засобами поштового зв`язку, поштове відправлення повернуто контролюючому органу 06 червня 2025 року із зазначенням підстави адресат відсутній за вказаною адресою (а.с. 139-140). Позивачем 28 травня 2025 року подано відповідачу заяву про продовження строку перевірки, у якій зазначено, що в ході перевірки він позбавлений можливості подати документи, які підтверджують ведення ним обліку товарних запасів, оскільки в період військового стану вони зберігаються у безпечному місці, і для опрацювання запиту на надання всіх документів необхідно додатковий термін. ГУ ДПС листом від 03 червня 2025 року повідомлено позивача, що він у разі незгоди з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, має право подати заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 ПК України. Позивач 13 червня 2025 року звернувся до ГУ ДПС у Кіровоградській області з питання направлення на поштову адресу (18010, м. Черкаси, вул. Пастерівська, 20, оф.2) копію акту фактичної перевірки з додатками. Позивачем 20 червня 2025 року отримано засобами поштового зв`язку копію акту фактичної перевірки. Подані позивачем 23 червня 2025 року заперечення на акт перевірки, до яких додані копія видаткової накладної №202505-0001, копію видаткової накладної № 434/5, копію договору № 3004 комісії на реалізацію продукції, листом ГУ ДПС від 26 червня 2025 року залишені без розгляду (а.с. 137). ГУ ДПС у Кіровоградській області 27 червня 2025 року прийнято податкове повідомлення-рішення №00085290704 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за не ведення в порядку, установленому законодавством, обліку товарних запасів на складі або за місцем їх реалізації у розмірі 513 579,00 грн (а.с. 153). Рішенням ДПС України № 26381/6/99-00-06-03-02-06 від 10 вересня 2025 року про результати розгляду скарги податкове повідомлення-рішення ГУ?ДПС Кіровоградській області від 27 червня 2025 року № 00085290704 залишено без змін, скарга платника - без задоволення (а.с. 154-156). За позицією апелянта контролюючим органом допущено порушення процедури призначення фактичної перевірки, а також не доведено зафіксовані в акті фактичної перевірки порушення. Стосовно дотримання контролюючим органом процедури призначення фактичної перевірки суд зазначає таке. Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями пункту 75.1. статті 75 та підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі ПК України), при цьому така перевірка повинна проводитися в межах повноважень контролюючого органу виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України). Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України. Вимоги до змісту наказу керівника контролюючого органу про проведення фактичної перевірки встановлені абзацом 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу. Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, а також необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Відтак, під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті зазначення платника податків, який має перевірятися, та чіткого визначення у наказі правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення. Наказ ГУ ДПС у Кіровоградській області від 23 травня 2025 року №796-п прийнято на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2); у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації. (підпункт 80.2.7). Отже, передумовою проведення фактичної перевірки з підстав, передбачених підпунктами 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявність та/або отримання контролюючим органом відповідної інформації, яка свідчить про можливі порушення з боку платника податку порушень вимог законодавства, а тому числі й про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів. Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 26 березня 2024 року в справі № 420/9909/23 викладено наступний правовий висновок: «У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.». Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 28 травня 2024 року в справі № 280/1431/23 викладено наступний правовий висновок: «Судова палата наголошує, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі. Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав. Судова палата не може не погодитися з тим, що розкриття змісту та деталізації фактичної обставини, яка стала приводом для прийняття рішення про проведення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України (до прикладу, щодо якого саме факту отримана інформація або ж у якій сфері можливі порушення, їх характер і докази на підтвердження) відповідала б більш високим стандартам правової визначеності та більш повно б забезпечувала розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. Водночас, як вже зазначалося, враховуючи висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, у якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.». У спірному випадку у наказі про проведення фактичної перевірки зазначена підстава для призначення перевірки підпункти 80.2.2 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Отже, у наказі про призначення фактичної перевірки зазначені юридичні підстави (підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України), а також мета проведення перевірки - здійснення контролю за дотримання суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, які є достатніми для призначення фактичної перевірки у розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Доводи апелянта стосовно відсутності належних та допустимих доказів наявності інформації у контролюючого органу, про яку зазначено в наказі, суд відхиляє як необґрунтовані. Суд з цього питання зауважує, що наведені висновки Верховного Суду, які враховуються судом відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України, дають суду підстави вважати, що зазначення у наказі про призначення фактичної перевірки підставу призначення перевірки - підпункти 80.2.2 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України є мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, то оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Надаючи оцінку суті виявлених порушень, суд виходить з наступного. Як вказано вище, фактичною перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 513579,00 грн. Відповідачем у перший день перевірки 28 травня 2025 року складено вибірковий опис ТМЦ, що знаходились на місці реалізації в магазині «Ассоль» станом на 28 травня 2025 року, на суму 513 579,00 грн, на які не надані первинні документи на початок перевірки, які підтверджують походження товару та його оприбуткування. Позивачем не спростовано висновок контролюючого органу про не надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а початок перевірки. Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України. Згідно пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого ПК України граничного терміну подання такої звітності та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії). Пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема: суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). Відтак, обов`язок щодо ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, покладається саме на суб`єкта господарювання, який здійснює розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі. Статтею 20 Закону № 265/95-ВР установлено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року № 496, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 02 листопада 2021 року за № 1411/37033 (далі 0 Порядок №496). Пунктом 2 розділу I Порядку № 496 визначено, що документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Пунктом 2 розділу IІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. Пунктом 10 розділу II Порядку № 496 встановлено, що Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатися у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах. Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено. Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадові особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті такої ФОП). Як вже зазначалось вище під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено факт реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку та ненадання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, на загальну суму 513 579,00 грн, що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР. Вказане підтверджується актом перевірки, вибірковим описом ТМЦ. Верховним Судом у постанові від 03 березня 2026 року №140/6980/24 викладено висновок, відповідно до якого за змістом статті 20 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22. Враховуючи наведений висновок Верховного Суду відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України, суд зауважує, що оскільки позивачем на початок проведення перевірки не надано контролюючому органу документи, що підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), суд першої інстанції дійшов правильного висновку про доведеність порушення відповідачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та про правомірність застосування контролюючим органом штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням № 00085290704 в розмірі 513 579,00 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР. Суд зауважує, що надання позивачем в подальшому документів контролюючому органу жодним чином не спростовує факт порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, адже ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Також суд відхиляє доводи апелянта про те, що йому не вручено акт фактичної перевірки, цей акт він отримав лише 20 червня 2026 року засобами поштового зв`язку на свій запит від 13 червня 2025 року, після чого ним подано заперечення на такий акт, до яких долучено відповідні документи. Судом установлено, що позивач відмовився від підписання акту фактичної перевірки, про що складено відповідний акт (а.с. 133). Більш того, акт фактичної перевірки направлено позивачу 28 травня 2025 року засобами поштового зв`язку, проте поштове відправлення повернуто через відсутність адресата (а.с. 140). При цьому суд зауважує, що акт фактичної перевірки направлено позивачу за його податковою адресою ( АДРЕСА_3 ). Відтак, контролюючим органом не порушено прав позивача на отримання акту фактичної перевірки, а отримання такого акту після звернення (з урахуванням того, що позивач просив направити акт за іншою адресою (м. Черкаси, вул. Пастерівська, 20, оф. 2) вказує на те, що саме з ініціативи позивача акт отримано із затримкою. Також суд звертає увагу, що подані позивачем заперечення на акт перевірки залишені контролюючим органом без розгляду, тому додані до заперечень документи контролюючим органом не враховані (а.с. 137). Що стосується подання позивачем 28 травня 2025 року заяви про продовження терміну проведення перевірки суд зауважує, що 28 травня 2025 року вже був складений акт фактичної перевірки та зареєстрований в ГУ ДПС. При цьому відповідачем розглянута заява позивача та надана відповідь (а.с. 138). Відтак, сам факт подання платником податків заяви про продовження терміну перевірки, з урахуванням того, що фактична перевірка на той час вже закінчена та складений акт перевірки, не вказує на порушення контролюючим органом установленої законом процедури. Також суд відхиляє аргумент апелянта про те, що відповідач вийшов за межі предмету перевірки, визначеної наказом № 796-п від 23.05.2025 року, та перевірка первинних документів та ведення обліку товарів не входить до предмету фактичної перевірки. Як вказано вище, наказом ГУ ДПС в Кіровоградській області № 796-п від 23 травня 2025 року з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку проведення розрахунків, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також тимчасово, на період до припинення або скасування дії воєнного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державною фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), відповідно до пп. 80.2.2, пп. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України наказано провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , з 27 травня 2025 року тривалістю 10 діб за період діяльності відповідно до статті 103 Податкового кодексу України. За положеннями підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Обов`язок суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, з ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, установлений пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Тобто обов`язок з ведення обліку товарних запасів кореспондується із здійсненням продажу лише тих товарів, що відображення у такому обліку. Враховуючи, що предметом перевірки відповідно до наказу № 796-п від 23 травня 2025 року є здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку проведення розрахунків, суд доходить до висновку, що не є виходом за межі предмету перевірки, визначеної наказом № 796-п від 23 травня 2025 року, перевірка питання порядку ведення товарних запасів. Більш того, є цілком безпідставним аргумент про те, що перевірка первинних документів та ведення обліку товарів не входить до предмету фактичної перевірки, адже контролюючим органом здійснювалась перевірка первинних документів та ведення обліку товарних запасів виключено в контексті здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку проведення розрахунків, що входить до предмету саме фактичної перевірки. З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення. Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року в справі № 340/6897/25 залишити без задоволення. Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року в справі № 340/6897/25 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати ухвалення 01 липня 2026 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Повне судове рішення складено 02 липня 2026 року. Суддя-доповідач В.А. Шальєва суддя В.Є. Чередниченко суддя С.М. Іванов