Постанова КАС ВС № 160/24231/25

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 17 червня 2026 року м. Київ справа №160/24231/25 адміністративне провадження № К/990/21639/26 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Білоуса О.В., суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л., за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О., представника позивача Семеніхіної І.С., представника відповідача Шарамка І.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції з трансляцією в мережі Інтернет касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року (головуючий суддя Щербак А.А., судді Баранник Н.П., Малиш Н.І.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Донбаське промислово-транспортне підприємство» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, У С Т А Н О В И В: У серпні 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Донбаське промислово-транспортне підприємство» (далі - ТОВ «Донбаське ПТП», ТОВ «ДОНПРОМТРАНС») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2025 року №0288190714, яким відмовлено у відшкодуванні податку на додану вартість з бюджету на рахунок платника у банку у сумі 626218273 грн. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2025 року у задоволенні позову відмовлено. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року рішення суду першої інстанції скасовано, ухвалено нове рішення, яким позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Стягнуто на користь ТОВ «Донбаське ПТП» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Дніпропетровській області витрати по сплаті судового збору у сумі 60560 грн. Не погодившись з ухваленим у справі судовим рішенням апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Дніпропетровській області звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою. У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2025 року залишити в силі. Ухвалою Верховного Суду від 20 травня 2026 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року. Витребувано з Дніпропетровського окружного адміністративного суду справу. Підставами для відкриття касаційного провадження у справі є оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на неправильне застосування судом норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду (пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України), у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права (пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України), а також з підстав, передбачених пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України. Зокрема у касаційній скарзі відповідач вказує, що не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції та вважає, що при розгляді справи було неправильно застосовано норми права: пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункт 200.4 статті 200, з урахуванням пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України), яким передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, та без урахування висновків Верховного Суду щодо застосування зазначених норм викладених у постанові від 6 травня 2020 року у справі №640/4687/19 та у постанові Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19. Скаржник також зазначає, що судом апеляційної інстанції не було досліджено та не надано належної оцінки обставинам, встановленим відповідачем під час перевірки, а саме: щодо відсутності економічної обґрунтованості операцій між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь»; щодо відсутності первинних документів (доказів розвантаження, навантаження товару у великих обсягах); щодо ненадання доказів перевезення товару; товарно-транспортних накладних або інших перевізних документів. Жодних документів, що підтверджують рух товару від ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» матеріали справи не містять доказів, які підтверджують рух товару за договорами поставки товарів №1556-30/2024 від 23 жовтня 2024 року та №31366355/2/24/1 від 19 грудня 2024 року від ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» на адресу ТОВ «ДОНПРОМТРАНС»; щодо відсутності у достатній кількості трудового ресурсу для здійснення операцій з метою прийняття значної кількості залізовмісної продукції реалізованої на адресу ТОВ «ДОНПРОМТРАНС»; щодо відсутності власних або орендованих складських приміщень з метою зберігання значної кількості залізовмісної продукції реалізованої на адресу ТОВ «ДОНПРОМТРАНС». Крім того, контролюючий орган посилається, як на підставу для касаційного оскарження на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, вказуючи, що на теперішній час відсутні висновки Верховного Суду щодо дослідження питання застосування статті 200.4-1 ПК України до платника податків, у зв`язку із наявністю обґрунтованих доказів щодо участі останнього у схемі, яка має на меті отримання бюджетного відшкодування, яке в подальшому буде спрямоване на розрахункові рахунки підприємств (в даному випадку ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ)». ТОВ «Донбаське ПТП», скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. Зокрема позивач вказує, що зазначена відповідачем підстава касаційного оскарження передбачена пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України є безпідставною, оскільки на сьогодні Верховним Судом сформована практика з питань застосування пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, яка викладена у постановах Верховного Суду від 3 червня 2025 року у справі №280/7764/24, від 12 серпня 2025 року у справі №280/6631/24, від 5 листопада 2025 року у справі №160/31001/24, від 11 березня 2026 року у справі №160/5758/25, від 21 липня 2025 року у справі №160/30897/24, від 17 вересня 2025 року у справі №160/30975/24. Також ТОВ «Донбаське ПТП» вважає безпідставними і посилання скаржника на пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України, як на підставу касаційного оскарження, так як позиція відповідача спростовується матеріалами самого Акта перевірки, оскільки відповідачем в Акті перевірки не зазначено про жодні порушення норм податкового законодавства, жодних зауважень до первинних документів не було. Більш того, контролюючим органом в Акті перевірки самостійно підтверджено рух активів (товарів та грошових коштів), отриманих ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» від ПРАТ «ІНГЗК» та ПАТ «Запоріжсталь». У пункті 2.11 Акта перевірки зазначено, що «Перелік документів, які були використано при проведенні перевірки: платіжні документи, документи які засвідчують факт оплати за отриманні товари (послуги) та виписки банку; договори поставки на придбання товарів, контракти з додатками, специфікації до контрактів, договори комісії з додатками, специфікації до договорів комісії, договори оренди, прибуткові накладні, залізничні накладні, акти приймання-передачі, акти приймання-передачі на комісію, звіти комісіонерів, щомісячні реєстрі операцій з реалізації товарів, звіти комісіонера з виконаного доручення, сертифікати якості від виробника; вантажно-митні декларації, податкові накладні, головна книга, оборотно-сальдові відомості та журнали-ордери по рахунках. Крім того, в Акті перевірки податковим органом зазначено: «Так, відповідно до специфікацій до договорів поставки та експортних контрактів щодо реалізації ТМЦ встановлено момент переходу право власності…». Актом перевірки підтверджено правомірне формування податкового зобов`язання, податкового кредиту, від`ємного значення ПДВ. Як вбачається зі змісту касаційної скарги контролюючий орган вважає, що а) правочини між ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» є удаваними; б) до засновників (учасників) та кінцевих бенефіціарних власників ПАТ «Запоріжсталь» та ПРАТ «ІНГЗК» застосовані санкції. У свою чергу, заперечення позивача ґрунтуються на тому, що відповідачем не надано доказів та не доведено, що правочини між ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» є удаваними; підсанкційні особи не є засновниками (учасниками) та кінцевими бенефіціарними власниками ПАТ «Запоріжсталь» та ПРАТ «ІНГЗК», що підтверджується рішеннями Верховного Суду, а до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» не застосовані санкції. Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судове рішення апеляційної інстанції в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення. Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Донбаське ПТП» (код ЄДРПОУ 31366355) зареєстроване 7 березня 2001 року. Позивач перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька державна податкова інспекція. Видами діяльності за КВЕД є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 42.12 Будівництво залізниць і метрополітену; 25.99 Виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у. Згідно з Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 8 квітня 2025 року №2324-п, на підставі підпункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2025 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 1869229908 грн, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 1808621711 грн, з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків. Під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що за період з 1 лютого 2025 року по 28 лютого 2025 року ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» проведено операції з придбання залізовмісної продукції у ПрАТ «КАМЕТ-СТАЛЬ», ПрАТ «ПІВНГЗК», ПрАТ «ЦГЗК», ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» з одночасною передачею придбаного товару останнім на умовах комісійних угод для подальшого експорту на адресу нерезидентів. Відповідно до розрахунку суми бюджетного відшкодування до Декларації з ПДВ за лютий 2025 року, ТОВ «Донбаське ПТП» розшифровано суму від`ємного значення, сплачену постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, задекларовану до бюджетного відшкодування по наступних платниках: ПрАТ «КАМЕТ-СТАЛЬ» - 400417402,91 грн ПДВ; ПрАТ «ЦГЗК» - 315020481,1 грн; ПрАТ «ПІВНГЗК» - 466965554,25 грн; ПрАТ «ІНГЗК» - 285501197,61 грн; ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» - 340717074,73 грн. За результатами документальної позапланової виїзної перевірки податковим органом 25 квітня 2025 року складено Акт №1893/04-36-07-04/31366355, за висновками якого встановлено порушення позивачем пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, внаслідок чого відмовлено у відшкодуванні податку на додану вартість з бюджету на рахунок платника у банку у сумі 1808621711 грн. ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» на Акт перевірки було подано заперечення від 9 травня 2025 року №13/13 (вх. ГУ ДПС у Дніпропетровській області №58358/6/екпп від 9 травня 2025 року). За результатами розгляду заперечень частково спростовано факти порушень відображених в Акті перевірки в частині відмови у відшкодуванні з бюджету на рахунок платника у банку у сумі 1182403438 грн, а саме по взаємовідносинах з ПрАТ «КАМЕТ СТАЛЬ» (код ЄДРПОУ 05393085) у сумі 400417403 грн, ПрАТ «ЦЕНТРАЛЬНИЙ ГІРНИЧО ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (код ЄДРПОУ 190977) у сумі 315020481 грн, ПрАТ «ПІВНІЧНИЙ ГІРНИЧО ЗАБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (код ЄДРПОУ 191023) у сумі 466965554 грн, а в іншій частині щодо відмови у відшкодуванні з бюджету на рахунок платника у банку (626218273 грн) залишено без змін. На підставі висновків Акта перевірки та з урахуванням розгляду заперечень платника податків, ГУ ДПС у Дніпропетровській області 23 травня 2025 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0288190714, яким відмовлено у відшкодуванні податку на додану вартість з бюджету на рахунок платника у банку у сумі 626218273 грн. Позивачем на вказане податкове повідомлення-рішення подано скаргу до Державної податкової служби України, яка рішенням від 1 серпня 2025 року №22322/6/99-00-06-01-03-06, скаргу залишила без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін. Не погоджуючись з прийнятим ГУ ДПС у Дніпропетровській області податковим повідомленням-рішенням від 23 травня 2025 року, ТОВ «Донбаське ПТП» звернулося до суду з цим позовом про визнання його протиправним та про його скасування. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем доведено правомірність прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення. В обґрунтування рішення суд зазначив, що не підтверджено рух товару від ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» на адресу позивача за договорами поставки товарів від 23 жовтня 2024 року №1556-30/2024 та від 19 грудня 2024 року №31366355/2/24/1. Суд вказав, що не під час проведення перевірки та не під час судового розгляду справи не встановлено фактичної передачі товару від ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» на адресу ТОВ «Донбаське ПТП» за договорами поставки товарів від 23 жовтня 2024 року №1556-30/2024 та від 19 грудня 2024 року №31366355/2/24/1, а фактично рух товару на експорт відбувався виробниками товару ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь», а залучення до вказаного ланцюгу ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» без фактичної передачі товару вказаному підприємству є свідченням маніпуляції податковою звітністю з метою незаконного формування податкового кредиту без фактичного здійснення господарської операції позивачем. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з наступних мотивів, з якими погоджується Верховний Суд. Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника. Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені статтею 200 ПК України. Відповідно до пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення. Суми такого від`ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Згідно підпункту 14.1.241-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, термін "кінцевий бенефіціарний власник" вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення. За приписами пункту 30 статті 1 Закону України від 6 грудня 2019 року №361-IX «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» (далі - Закон №361-IX) кінцевий бенефіціарний власник - будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив (контроль) на діяльність клієнта та/або фізичну особу, від імені якої проводиться фінансова операція. Кінцевим бенефіціарним власником є: для юридичних осіб - будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність юридичної особи (в тому числі через ланцюг контролю/володіння); для трастів, утворених відповідно до законодавства країни їх утворення, - засновник, довірчий власник, захисник (за наявності), вигодоодержувач (вигодонабувач) або група вигодоодержувачів (вигодонабувачів), а також будь-яка інша фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність трасту (в тому числі через ланцюг контролю/володіння); для інших подібних правових утворень - особа, яка має статус, еквівалентний або аналогічний особам, зазначеним для трастів. Ознакою здійснення прямого вирішального впливу на діяльність є безпосереднє володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи. Ознакою здійснення прямого вирішального впливу на діяльність є безпосереднє володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи. Ознаками здійснення непрямого вирішального впливу на діяльність є принаймні володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи через пов`язаних фізичних чи юридичних осіб, трасти або інші подібні правові утворення, чи здійснення вирішального впливу шляхом реалізації права контролю, володіння, користування або розпорядження всіма активами чи їх часткою, права отримання доходів від діяльності юридичної особи, трасту або іншого подібного правового утворення, права вирішального впливу на формування складу, результати голосування органів управління, а також вчинення правочинів, які дають можливість визначати основні умови господарської діяльності юридичної особи, або діяльності трасту або іншого подібного правового утворення, приймати обов`язкові до виконання рішення, що мають вирішальний вплив на діяльність юридичної особи, трасту або іншого подібного правового утворення, незалежно від формального володіння. При цьому кінцевим бенефіціарним власником не може бути особа, яка має формальне право на 25 чи більше відсотків статутного капіталу або прав голосу в юридичній особі, але є комерційним агентом, номінальним власником або номінальним утримувачем, або лише посередником щодо такого права. Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідачем в Акті перевірки зазначено, що відповідно до відкритих джерел інформації, не встановлено застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції» та відповідно до пунктів 1, 2 Додатку 2 до рішення Ради національної безпеки і оборони України від 8 жовтня 2024 року «Про застосування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), введеного в дію Указом Президента України від 8 квітня 2024 року №698/2024 до заставників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників ТОВ «Донбаське промислово-транспортне підприємство». Отже наведені вище обставини свідчать про безпідставність та необґрунтованість висновків контролюючого органу щодо застосування до позивача приписів пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2025 року №0288190714, яким відмовлено позивачу у відшкодуванні податку на додану вартість з бюджету на рахунок платника у банку у сумі 626218273 грн є протиправним та підлягає скасуванню. Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. За приписами підпунктів 16.1.2, 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи. Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Пунктом 185.1 статті 185 ПК України передбачено, об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу. За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. За приписами підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Відповідно до пункту 201.4 ст.201 ПК України податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. За приписами пункту 44.1. статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. Судом апеляційної інстанції встановлено, що згідно розрахунку суми бюджетного відшкодування до Декларації з податку на додану вартість за лютий 2025 року позивачем розшифровано суму від`ємного значення, сплачену постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, задекларовану до бюджетного відшкодування по наступних платниках: ПрАТ «КАМЕТ-СТАЛЬ» - 400417402,91 грн ПДВ; ПрАТ «ЦГЗК» - 315020481,1 грн; ПрАТ «ПІВНГЗК» - 466965554,25 грн; ПрАТ «ІНГЗК» - 285501197,61 грн; ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» - 340 717 074,73 грн. Позивачу відмовлено у бюджетному відшкодуванні суми від`ємного значення до декларації з податку на додану вартість за лютий 2025 року по контрагентам: ПрАТ «ІНГЗК» - 285501197,61 грн та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» - 340717074,73 грн. Водночас судом апеляційної інстанції встановлено, що 23 жовтня 2024 року між ПрАТ «ІНГЗК» (постачальник) та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» (покупець) укладено Договір поставки №1556-30/2024, згідно умов якого постачальник зобов`язаний передати, а покупець прийняти та оплатити товар, вказаний у специфікаціях до цього договору, на умовах, передбачених цим договором. Між ПрАТ «ІНГЗК» (комісіонер) та позивачем (комітент) 23 жовтня 2024 року укладено Договір комісії №1554-30/2024, згідно умов якого Комітент доручає, а Комісіонер зобов`язується від свого імені, за рахунок та за дорученням Комітента за плату вчинити такі дії: 1) продати нерезидентам України в митному режимі «експорт» залізорудну сировину-ЗРС (далі - «Товар»), що є власністю Комітента, як у межах раніше укладених зовнішньоекономічних договорів (контрактів), так і в межах зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що укладаються, а також оформити та підписати інші документи, які є необхідними для виконання доручень Комітента; 2) укласти договори на митне оформлення Товару; 3) вчинити інші дії, які є доцільними та необхідними для виконання доручень Комітента. Відповідно до пункту 1.3 Договору товар, переданий Комітентом Комісіонеру на продаж, є власністю Комітента. Згідно з пунктом 2.2 Договору комісіонер зобов`язується укласти від свого імені за рахунок Комітента зовнішньоекономічний контракт на продаж товару за цінами не нижчими від цін, обумовлених у відповідному дорученні; виконувати всі обов`язки та здійснювати всі права, що випливають з контрактів на продаж товару, забезпечити митне оформлення та передати товар покупцеві. Пунктом 10.1 визначено, що Договір набуває чинності з 23 жовтня 2024 року та діє до 31 грудня 2025 року. Також 19 грудня 2024 року між ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» (постачальник) та позивачем (покупець) укладено Договір поставки №31366355/2/24/1, за умовами якого постачальник зобов`язаний передати, а покупець прийняти та оплатити товар, вказаний у специфікаціях до цього договору, на умовах, передбачених цим договором. Між ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» (комісіонер) та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» (комітент) 19 грудня 2024 року укладено Договір комісії №31366355/2/24/3к, згідно умов якого Комітент доручає, а Комісіонер зобов`язується від свого імені, за рахунок та за дорученням Комітента за плату вчинити такі дії: 1) продати нерезидентам України в митному режимі «експорт» металопродукцію (далі - «Товар»), що є власністю Комітента, як у рамках раніше укладених зовнішньоекономічних договорів (контрактів), так і в межах зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що укладаються, а також оформити та підписати інші документи, які є необхідними для виконання доручень Комітента; 2) укласти договори (у разі необхідності) на митне оформлення Товару; 3) вчинити інші дії, які є доцільними та необхідними для виконання доручень Комітента. Відповідно до п. 1.3 Договору товар, переданий Комітентом Комісіонеру на продаж, є власністю Комітента. Згідно з пунктом 2.2 Договору комісіонер зобов`язується укласти від свого імені за рахунок Комітента зовнішньоекономічний контракт на продаж товару за цінами не нижчими від цін, обумовлених у відповідному дорученні; виконувати всі обов`язки та здійснювати всі права, що випливають з контрактів на продаж товару, забезпечити митне оформлення та передати товар покупцеві. Пунктом 10.1 визначено, що договір набуває чинності моменту підписання з обох сторін та діє до 31 грудня 2026 року. Комісіонерами ПрАТ «ІНГЗК» за Договором комісії №1554-30/2024 від 23 жовтня 2024 року та ПАТ «Запорізький металургійний комбінат Запоріжсталь» за договором комісії №31366355/2/24/3к від 19 грудня 2024 року було здійснено митне оформлення на експорт: прокатів плоских з вуглецевої сталі та концентрату залізорудного агломераційного. 28 лютого 2025 року ПрАТ «ІНГЗК» складено щомісячний комісійний звіт №02/25, згідно якого у лютому Комісіонер здійснив реалізацію на зовнішньому ринку товару, що належить комітенту, у кількості 473652,475 тон на загальну суму 1404059204,26 грн. Витрати, понесені Комісіонером, які підлягають відшкодуванню складаються з: 1) транспортних витрат 13489657,16 грн; 2) транспортно-експедиторських послуг 86247922,40 грн; 3) оформлення ВМД 10392 грн. ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» також 28 лютого 2025 року складено щомісячний комісійний звіт №3, згідно якого у лютому Комісіонер здійснив реалізацію на зовнішньому ринку товару, що належить комітенту, у кількості 111372,578 тон на загальну суму 1994015277,76 грн. Витрати, понесені Комісіонером, які підлягають відшкодуванню складаються з: 1) транспортних витрат 81802192,13 грн; 2) брокерські послуги (порт) 14300 грн; 3) послуги з інспекції вантажу 984 578,65 грн; 4) надання транспортно-експедиторських послуг - 26625822,88 грн; 5) послуги з охорони вантажу - 3882954,94 грн; 6) перевезення автотранспортом - 1886442,20 грн. Внаслідок постановки товару на експорт ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» через комісіонера ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» складені податкові накладні: від 3 лютого 2025 року: №30, №31, від 4 лютого 2025 року №44, від 5 лютого 2025 року: №56, №57, №58, №59, №30, від 6 лютого 2025 року: №81, №82, №83, №84, №85, №86, №87, №88, №89, №90, від 7 лютого 2025 року: №111, №112, №113, №114, №115, №116, від 10 лютого 2025 року №121, №122, №123, №124, №125, від 11 лютого 2025 року: №135, №136, №137, №138, №139, від 12 лютого 2025 року: №150, №151, №152, №153, №154, №155, від 13 лютого 2025 року: №166, №167, №168, №169, від 14 лютого 2025 року: №177, №178, №179, від 15 лютого 2025 року: №182, №183, від 16 лютого 2025 року: №184, №185, №186, від 17 лютого 2025 року №210, від 18 лютого 2025 року №226, від 19 лютого 2025 року: №237, №238, №239, №240, №241, від 20 лютого 2025 року: №259, №260, №261, №262, від 21 лютого 2025 року: №277, №278, від 22 лютого 2025 року: №281, №282, від 23 лютого 2025 року: №285, №286, від 24 січня 2025 року №318, №320, №321, від 25 лютого 2025 року: №350, №351, від 26 лютого 2025 року: №378, №379, від 27 лютого 2025 року: №411, №412, №413, №414, №415, №416, №417, №418, від 28 лютого 2025 року: №423, №424, №425, №426, №427, №428. За результатами постановки товару на експорт ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» через комісіонера ПрАТ «ІНГЗК» складені податкові накладні: від 3 лютого 2025 року: №25, №26, №27, від 4 лютого 2025 року №38, від 7 лютого 2025 року: №109, №110, від 21 лютого 2025 року №263, від 22 лютого 2025 року: №279, №280, від 23 лютого 2025 року: №283, №284. При цьому, судом апеляційної інстанції під час розгляду справи встановлено, що контролюючим органом в ході проведення перевірки не було встановлено порушень позивачем норм податкового законодавства. Крім того, Акт перевірки не містить зауважень до наданих позивачем первинних документів на підтвердження здійснення господарських операцій позивача з ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» а саме: договорів поставки, договорів комісії, реєстру ВМД, ВМД, податкових накладних, реєстрів операцій, звітів Комісіонера. Також податковим органом не складалося жодного акта про не надання платником податків документів (їх копій), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для проведення перевірки. Таким чином, перевіривши встановлені судами обставини та проаналізувавши зазначені вище норми чинного законодавства, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року у цій справі ґрунтується на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків суду апеляційної інстанції, тому підстави для скасування ухваленого судового рішення та задоволення касаційної скарги відсутні. Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах викладених у постановах Верховного Суду, колегія суддів вважає безпідставними. Так, аналіз наведених скаржником судових рішень дає підстави вважати, що вони були ухвалені за інших фактичних обставин. Отже, подібності правовідносин у наведених до порівняння справах не встановлено. В решті обґрунтування касаційної скарги аналогічні доводам, наведеним відповідачем під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції, і зводяться виключно до незгоди з оцінкою судом обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. Тобто, фактично відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судом апеляційної інстанції фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України. Отже доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження відповідно до пунктів 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи. Згідно із частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, П О С Т А Н О В И В : Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року - без змін. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає. Постанову у повному обсязі складено 18 червня 2026 року. Суддя-доповідач О.В.Білоус Судді Н.Є.Блажівська І.Л.Желтобрюх