Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 240/21968/25

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 240/21968/25 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Токарева Марія Сергіївна Суддя-доповідач - Моніч Б.С. 10 червня 2026 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Моніча Б.С. суддів: Білої Л.М. Гонтарука В. М. , за участю: секретаря судового засідання: Загоренко О.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, В С Т А Н О В И В : І. ІСТОРІЯ СПРАВИ, КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ ОСОБА_1 звернулася до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просила: - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 17.04.2024р. №0087712407 в частині донарахування ОСОБА_1 податкового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 208391,9грн. та застосованої штрафної санкції в сумі 52097,98 грн; - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 17.04.2024р. №0087722407 в частині донарахування ОСОБА_1 військового збору в сумі 17365,99грн. та застосованої штрафної санкції в сумі 4341,51грн. В обґрунтування позову зазначила, що за результатами перевірки позивача контролюючим органом складено акт, на підставі якого винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Позивач не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки п. 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Ігноруючи п. 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України ГУ ДПС у Житомирській області фактично оподаткувало ПДФО та військовим збором не суму боргу в національній валюті станом на 01.01.2014р., а й суму курсової різниці кредитного зобов`язання ( 1158663,47грн.), яка не підлягає оподаткуванню. ІІ. ЗМІСТ РІШЕНННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №0087712407 від 17.04.2024 у частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 208346,00 грн та фінансових санкцій у розмірі 52086,50 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №0087722407 від 17.04.2024 у частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 17362,17 грн та фінансових санкцій у розмірі 4340,55 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 4844,80 грн. ІІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ Відповідно до отриманої інформації від ТОВ «ОТП Факторинг Україна», якому відступив права вимоги боргових зобов`язань АТ «ОТП Банк», від 25.10.2022 №11209 (вх. від 01.11.2022 №16880/6) на запит ГУ ДПС у Житомирській області від 22.09.2022 №10493/6/06-30-24-10 про суми виплачених доходів, ТОВ «ОТП Факторинг Україна» повідомив, що у ІІІ кварталі 2018 року фізичній особі - платнику податків ОСОБА_1 ТОВ «ОТП Факторинг Україна» якому відступив права вимоги боргових зобов`язань АТ «ОТП Банк» здійснив операцію анулювання (прощення) боргу платнику податків за самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, про що повідомив фізичну особу платника податків ОСОБА_1 , шляхом надання їй Угоди про врегулювання боргу №б/н від 12.09.2018 до кредитного договору (№ МL 010/131/82/2007 від 17.12.2007) під особистий підпис, та включив суму анульованого (прощеного) боргу (кредиту) платника податку до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду суми заборгованості по основному боргу (ознака доходу «126») 1 646 060 грн (в т.ч. 1 619 131,97 грн.- сума основного боргу, 26928,07 грн. пеня) з урахуванням вимог пп.169.1.1 п.169.1 ст.169, пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп.165.1.55 ст.165 Кодексу сума основного боргу становить 1 618 251,97 грн. тобто (1 619 131,97 грн. 930,75 грн). Зважаючи на отримання інформації щодо отримання додаткового блага шляхом прощення (анулювання) боргу ТОВ «ОТП Факторинг Україна» у 2018 році, ГУ ДПС у Житомирській області звернулося до ОСОБА_1 із запитом від 08.11.2022 №1906/К/06-30-24-10 про надання пояснень щодо неподання декларації про майновий стан та доходи за 2018 рік та не відображення в такій декларації отриманого доходу у вигляді додаткового блага, а також їх документальне підтвердження. Даний запит направлено платнику податків засобами поштового зв`язку 23.11.2022 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення, яке 02.12.2022 вручено. 05.02.2024 ГУ ДПС у Житомирській області прийнято наказ №284-п про проведення перевірки ОСОБА_1 з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2018 по 31.12.2018. Засобами поштового зв`язку (трек - номер поштового відправлення №0600084734800), ОСОБА_1 направлено наказ від 05.02.2024 №284-п та повідомлення №16/06-30-24-07 про надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків). Поштове відправлення 08.02.2024 отримано особисто ОСОБА_1 . Посадовими особами ГУ ДПС у Житомирській області, на підставі пп.191.1.2 п.191 ст.191, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.2 п.78.1, ст.78, ст.79, ст.82 Кодексу, наказу ГУ ДПС у Житомирській області від 05.02.2024 №284-п, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01.01.2018 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт перевірки від 20.03.2024 №5143/06-30-24- 07/2341713764. ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Житомирській області первинні документи до перевірки, зокрема кредитний договір від 17.12.2007 № МL 010/131/82/2007, укладений між ОСОБА_1 та АТ «ОТП Банк», додаткові угоди, тощо зазначені у повідомленні про проведення перевірки від 05.02.2024 №16/06-30-24-07 та запиті від 08.11.2022 №№1906/К/06-30-24-10 не надано, тому податковим органом складено Акт про ненадання документів для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 13.03.2024 № 198/06- 30-24-07/23417113764. Під час перевірки встановлено такі порушення: 1. пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.п. „в п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Кодексу, а саме: не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік, граничний термін подання до 01.05.2019; 2. пп.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.85.2 ст.85 абз „в п.176.1 ст.176 Кодексу, та Порядку ведення обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України від 23.06.2017 №591, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 18 липня 2017 року за N871/30739, а саме не ведення Книги обліку доходів та витрат за 2018 рік, в частині заниження суми загального річного оподатковуваного доходу на 1 618 251,97 грн. 3. п.п.163.1.1 п.163.1 ст.163, абз. «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.165.1.55 п.165.1 ст.165, п.167.1 ст.167, пп.169.1.1 п.169.1 ст.169 Кодексу, а саме за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 занижено податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 291 285,35 грн. 4. пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, абз.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.165.1.55 п.165.1 ст.165, пп.169.1.1 п.169.1 ст.169, п.п.1, пп.1.2, пп.1.3 п.161 Підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідні положення Кодексу, а саме за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 занижено військовий збір, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 24 273,78 грн. Податковим органом, 21.03.2024 засобами поштового зв`язку, направлено ОСОБА_1 . Акт перевірки від 20.03.2024 №5143/06-30-24-07/ НОМЕР_1 , який отримано особисто 02.04.2024. Не погоджуючись із висновками акту перевірки представником фізичної особи ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Житомирській області подано заперечення від 12.04.2024 із додатками (вх. ГУ ДПС №18094/6 від 19.04.2024) на акт документальної позапланової невиїзної перевірки від 20.03.2024 №5143/06-30-24-07/ НОМЕР_1 . За результатами розгляду заперечення, комісією з розгляду спірних питань ГУ ДПС, прийнято рішення про залишення заперечення без задоволення, а висновки акту перевірки від 20.03.2024 №5143/06-30-24-07/ НОМЕР_1 без змін. За наслідками викладених в акті порушень, 17.04.2024р. ГУ ДПС у Житомирській області були винесені податкові повідомлення-рішення: - № 0087712407, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (надалі за тестом ПДФО) на загальну суму 364095,28грн., з яких 291276,22грн. сума основного платежу та 72819,0грн. штрафна санкція; - № 0087722407, яким збільшено суму грошового забов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 30341,28грн., з яких 24273,02 грн. - сума основного платежу та 6068,26грн. штрафна санкція. Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся до суду з позовом. IV. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що зміна валюти за відповідним кредитом з іноземної валюти у гривню, передбачає автоматичне виникнення курсової різниці в сумах прощеного боргу. Контролюючим органом не враховано те, що кредитором прощено борг позивача без урахування розміру курсової різниці, що призвело до того, що вказаний борг віднесено до додаткового блага у повному обсязі, та відповідно до вимог підпункту "д" підпункту 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 ПК України включено до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку. Контролюючим органом фактично допущено порушення розрахунку, у зв`язку з неврахуванням преференцій, передбачених пунктом 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, що призвело до нарахування неспівмірних із обставинами справи грошових зобов`язань. V. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити в повному обсязі. Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначив, що ОСОБА_1 як платник податку, зобов`язана була подати контролюючому органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018 рік, в якій відобразити дохід у вигляді додаткового блага отриманого від ТОВ «ОТП Факторинг Україна», який у IІІ кварталі 2018 року платнику податків - фізичній особі ОСОБА_1 здійснив операцію анулювання (прощення) боргу платнику податків за самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, про що повідомив фізичну особу платника податків ОСОБА_1 , шляхом надання їй повідомлення про анулювання (прощеного) боргу (кредиту) під особистий підпис, та включив суму анульованого (прощеного) боргу (кредиту) платника податку до податкового розрахунку суми доходу форми №1-ДФ, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду (ознака доходу «126») 1 646 060 грн.,( в т.ч. 1 619 131,97 грн.- сума основного боргу, 26928,07 грн. пеня) та відповідно сплатити податок на доходи фізичних осіб. Оскільки, ТОВ «ОТП Факторинг Україна» не переведено станом на 1 січня 2014 року кредитний договір (№ МL 010/131/82/2007 від 17.12.2007) з іноземної валюти у гривневий еквівалент та не прощено розмір різниці, відповідно розрахованої, тому й у контролюючого органу відсутні правові підстави для застосування положень пункт 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України. Позивач подала відзив на апеляційну скаргу, в якому вказала на правильність висновків суду першої інстанції та просила відмовити в задоволенні апеляційної скарги. VI. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ Апеляційний суд, перевіривши доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених ст. 308 КАС України, а також надаючи оцінку правильності застосування судом норм матеріального чи порушення норм процесуального права у спірних правовідносинах, виходить з наступного. Відповідно до частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Згідно частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі ПК України). Положеннями підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу). При цьому, відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю. Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі. Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1. статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Згідно з підпунктом 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім, зокрема, відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання. Підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо, крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу, у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом. Відповідно до підпункту 168.2.1. пункту 168.2. статті 168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (підпункт 165.1.49 пункту 165.1 статті 165 ПК України). Крім того, частиною 3 статті 549 Цивільного кодексу України визначено, що пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання. Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. Боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 07.05.2015 на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» від 09.04.2015 №321-VIII підрозділ 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 такого змісту: «Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року» Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції. Однією з таких преференцій, установлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, є не віднесення до додаткового блага платника податку і не включення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу суми, прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці. Курсова різниця обчислюється, серед іншого, як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Зазначені преференції застосовуються до всіх фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014, операції з прощення (анулювання) заборгованості за якими здійснювалися, починаючи з 01.01.2015. Таким чином, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. Верховний Суд зауважує, що положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України є спеціальними по відношенню до вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01.01.2015 боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014 та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Зазначена правова позиція відповідає висновкам, викладеними у постанові Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 28.07.2021 у справі №826/12872/17 та постановах Верховного Суду від 20.10.2020 у справі №640/4857/19, від 05.10.2023 у справі №520/13636/2020. Для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини. При вирішенні питання про можливість застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб слід з`ясувати, чи відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню, а також, чи є більшою різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, ніж сума боргу, що прощена кредитором позивачу. Якщо така різниця є меншою за розмір анульованого (прощеного) боргу, підстави стверджувати, що позивач внаслідок такого прощення отримав додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків відсутні. Судом встановлено, що 17.12.2007 між ОСОБА_1 та ПАТ «ОТП Банк» укладено Кредитний договір №ML-010/131/2007, відповідно до умов якого банківська установа надала ОСОБА_1 кредит в сумі 65000,0 дол. США. Рішенням Корольовського районного суду м. Житомира від 15.03.2010р. у справі №2-517/10 було встановлено, що станом на дату його ухвалення загальна сума заборгованості ОСОБА_1 перед банківською установою становить 71329,32 дол. США та 26928,07грн. пені, з яких: - заборгованість за основною сумою кредиту 62769,59 дол. США; - заборгованість за відсотками за користування кредитом 8559,73дол. США; - сума пені за порушення ОСОБА_1 зобов`язання стосовно повернення кредитних коштів та сплати процентів за користування кредитними коштами 26928,07грн. За наслідками судового вказані вище суми заборгованості стягнуто з ОСОБА_1 12.09.2018 між ТОВ «ОТП «Факторинг Україна», якій належать всі права та обов`язки по Кредитному договору №ML-010/131/2007 від 17.12.2007р. та ОСОБА_1 укладено Угоду про врегулювання боргу до Кредитного договору №ML- 010/131/2007 від 17.12.2007. Відповідно до п.2.1. вказаної угоди її укладено з метою визначення порядку виконання рішення Корольовського районного суду м. Житомир від 15 березня 2010 року по справі №2-517/10 за позовом ПАТ «ОТП Банк» до ОСОБА_1 , ОСОБА_2 про стягнення заборгованості за Кредитним договором №ML-010/131/2007 від 17.12.2007р. та договором поруки у загальному розмірі 71329,32 дол. США, з яких: - заборгованість за основною сумою кредиту 62769,59 дол. США; - заборгованість за відсотками за користування кредитом 8559,73 дол США, та 26928,07 грн. пені. Відповідно до п. 2.2. угоди станом на день укладання Угоди від 12.09.2018 заборгованість Позичальника перед Кредитором за Кредитним договором становить 60673,32 дол США та 26928,07 грн пені. З п 2.2.1 угоди слідує, що незважаючи на інші положення Кредитного договору сторони домовились, що Позичальник до 15 вересня 2018 року включно зобов`язується погасити Боргові зобов`язання в розмірі 3044,0 дол США, що еквівалентно на дату погашення в національній валюті 85523,05 грн., сплатити судові витрати в розмірі 3352,96 грн. Пунктом 2.2.2 угоди сторони домовились, що повернення Кредиту та сплата процентів, за цією угодою, буде здійснюватися в національній валюті України -гривні. За умови належного виконання Позичальником умов цієї угоди сторони домовились: - скасувати всю суму пені, що була нарахована до моменту укладання цієї угоди; - припинити претензійно-правову роботу по стягненню Боргових зобов`язань за Кредитним договором, а рішення суду вважати таким, що виконане, у т.ч. відкликати всі відкриті виконавчі провадження по примусовому стягненню боргу за рішенням Корольовського районного суду м.Житомира від 15.03.2010р. по справі №2-517/10; - Кредитор здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 1646060,04грн., яка складається: 1619131,97 грн. суми основного боргу та 26928,07 грн. пеня. Таким чином, Угодою про врегулювання боргу до Кредитного договору №ML-010/131/2007 від 17.12.2007 було змінено валюту зобов`язання з іноземної валюти у гривню. Так, сторони вищезазначеній додатковій угоді здійснили переведення іноземної валюти кредиту долара США в українську гривню, зазначивши у вищевказаних додаткових договорах суму заборгованості по кредитних договорах у гривні, визначивши суму і кошти, які необхідно сплатити позичальнику для виконання порядку і умов прощення валютного кредиту в гривні та зазначили суму до списання в гривні, змінивши валюту виконання кредитних зобов`язань. Разом з тим суд наголошує, що зміна валюти за відповідним кредитом з іноземної валюти у гривню, передбачає автоматичне виникнення курсової різниці в сумах прощеного боргу. Так, відповідно до положень податкового законодавства, при розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу необхідно встановити прощену (анульовану) кредитором суму, що відповідно не вважається податковим благом та становить собою розмір різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014. Відповідно до умов Угоду про врегулювання боргу до Кредитного договору №ML- 010/131/2007 від 17.12.2007 позивачеві було прощено основну суму боргу у розмірі 1 619 131,97 грн. Згідно з архівом валютних курсів Інтернет представництва Національного банку України офіційний курс НБУ станом на дату укладення цієї додаткової угоди - 12.09.2018 складав 28, 09 грн за 1 долар США. Тобто, прощена основна сума боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валютного зобов`язання за таким кредитом складає 57640,87 доларів США (1 619 131,97 грн/28,09 грн). Офіційний курс НБУ станом на 01.01.2014 складав 7,9930 грн за 1 долар США. Сума аналізованого боргу, що визначена за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 становить 460723,47 грн (57640,87 доларів США*7,9930 грн). Таким чином, різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014 складає 1158408,50 грн. Вказана сума, відповідно, не вважається податковим благом. Тобто, сума загального річного оподатковуваного доходу за 2018 рік, отриманого позивачем як податкове благо у вигляді суми боргу, анульованого кредитором склала 460723,47 грн. Станом на виникнення у позивача податкового обов`язку п.167.1. ст.167 ПК України діяв наступній редакції: ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2.-167.5. цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами. Тобто у позивача виник обов`язок зі сплати грошових зобов`язань з ПДФО у розмірі 82930,22 грн (460723,47 грн*18%). З урахуванням штрафних санкцій у розмірі 25% відповідно до п.123.1. ст.123 ПК України, загальна сума грошового зобов`язання з ПДФО за 2018 рік складає 103662,78 грн (82930,22 грн +82930,22 *25%). Військовий збір, що має бути сплачений за 2018 рік, з урахуванням вищезазначених сум доходу, складає 6910,85 грн (460723,47 грн*1,5%), а з урахуванням штрафних санкцій - 8638,56 грн. З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що під час визначення позивачу податкових зобов`язань контролюючий орган не врахував спеціальні приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, які підлягали застосуванню до спірних правовідносин. Доводи апелянта про неможливість застосування вказаної норми з підстав відсутності окремого переведення кредиту у гривню до моменту його прощення колегія суддів відхиляє як такі, що ґрунтуються на формальному тлумаченні положень податкового законодавства та не враховують фактичного змісту укладеної між сторонами Угоди про врегулювання боргу від 12.09.2018. Як установлено судом, саме умовами зазначеної угоди сторони погодили виконання зобов`язань у національній валюті України, визначили розмір боргу в гривневому еквіваленті, суму коштів, яка підлягала сплаті позичальником для врегулювання заборгованості, а також розмір заборгованості, що підлягала анулюванню. Отже, зміна валюти виконання кредитного зобов`язання та подальше прощення частини боргу відбулися в межах одного правочину, що повністю узгоджується зі змістом пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України та правовими висновками Верховного Суду щодо застосування зазначеної норми. При цьому сама лише обставина, що кредитор у податковому розрахунку форми №1-ДФ відобразив повну суму анульованої заборгованості як додаткове благо, не звільняє контролюючий орган від обов`язку правильно визначити об`єкт оподаткування та перевірити наявність передбачених законом підстав для застосування податкових преференцій. Матеріалами справи підтверджено, що кредитний договір був укладений в іноземній валюті, кредит не був погашений станом на 01.01.2014, а операція з прощення заборгованості здійснена після 01.01.2015. Таким чином, спірні правовідносини повністю підпадають під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України. Колегія суддів також погоджується із висновком суду першої інстанції щодо визначення розміру курсової різниці, яка не підлягає оподаткуванню, та суми прощеного боргу, що фактично утворює додаткове благо платника податку. Розрахунок, здійснений судом першої інстанції, ґрунтується на умовах Угоди про врегулювання боргу від 12.09.2018, офіційних курсах Національного банку України станом на дату зміни валюти зобов`язання та станом на 01.01.2014, а тому є об`єктивним, арифметично правильним та відповідає наведеним вище положенням податкового законодавства. Натомість контролюючий орган визначив базу оподаткування виходячи з усієї суми прощеного боргу у розмірі 1 619 131,97 грн, без відокремлення суми курсової різниці, яка відповідно до прямої вказівки закону не вважається додатковим благом та не включається до загального оподатковуваного доходу фізичної особи. За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними лише в частині визначення позивачу податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб у сумі 82 930,22 грн та штрафних санкцій у сумі 20 732,56 грн, а також військового збору у сумі 6 910,85 грн та штрафних санкцій у сумі 1 727,71 грн. Разом з тим доводи апеляційної скарги фактично зводяться до незгоди відповідача з наданою судом першої інстанції оцінкою доказів та тлумаченням норм матеріального права, проте не спростовують установлених судом обставин справи та не містять переконливих аргументів щодо неправильності здійснених судом висновків. Щодо правомірності часткового скасування податкових повідомлень-рішень, колегія суддів зазначає, що Верховний Суд неодноразово наголошував, що адміністративний суд під час розгляду спору не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у певній частині, якщо матеріалами справи підтверджується правомірність лише окремої частини визначених контролюючим органом грошових зобов`язань. Такий спосіб захисту не є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу, а спрямований на забезпечення ефективного захисту прав особи та відновлення балансу між приватними й публічними інтересами. Отже, суд першої інстанції, встановивши фактичний розмір оподатковуваного доходу позивача та визначивши частину грошових зобов`язань, нарахованих податковим органом без належних правових підстав, обґрунтовано дійшов висновку про необхідність часткового скасування податкових повідомлень-рішень №0087712407 та №0087722407. За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, з дослідженням усіх основних питань, які є важливими для прийняття даного судового рішення. Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону і підстав для його скасування не вбачається. VII. ВИСНОВКИ СУДУ З огляду на викладене, колегія суддів уважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача колегією суддів не встановлено. Згідно з частини 1 статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права та підстав для його скасування не вбачається, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. Головуючий Моніч Б.С. Судді Біла Л.М. Гонтарук В. М.