Постанова Третій апеляційний адміністративний суд № 160/19260/25

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 25 лютого 2026 року м. Дніпросправа № 160/19260/25 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Щербака А.А., розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року (суддя 1-ї інстанції Кучма К.С.) в адміністративній справі №160/19260/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ: 02.07.2025 ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, з урахуванням уточнень від 10.07.2025, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0128412408, № 0128422408, № 0128372408, № 0128392408 від 11.03.2025р. В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначає про те, що перевірка проведена з процедурними порушеннями, оскільки наказ та повідомлення були їй направлені рекомендованим листом 26.12.2024, який було отримано іншою особою, та який повернувся відповідачу 06.01.2025 з відміткою про вручення поштового відправлення, а отже позивачку не було повідомлено про проведення перевірки. Крім того, проведення перевірки тривало більше ніж 2 робочих дні та було оформлено актом перевірки від 14.02.2025 року. Запит щодо надання пояснень стосовно неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік нею не отримувався, що позбавило можливості надати пояснення та спростувати наявну у відповідача інформацію щодо отримання доходу. Крім того, при перевірці було використано лише інформацію з ЦБД ДПС України та лист ДПС України від 02.10.2024 року №27331/7/99-0024-04-03-07. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року позов задоволено. Відповідачем на вказане рішення суду подана апеляційна скарга, в якій зазначає про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову. Апеляційна скарга обґрунтована тим, що суд першої інстанції не надав належної оцінки доводам відповідача. Так відповідно до наявної податкової інформації ФОПП ОСОБА_1 у 2022 році отримала доходи, які згідно з Кодексом підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником податків в річній декларації про майновий стан і доходи (далі - податковій декларації за 2022 рік.). Згідно інформації, яка надійшла до ГУ ДПС у Дніпропетровській області від ДПСУ листом №27331/7/99-00-24-04-03-07 Від 02.10.2024 (вхідний ГУ ДПС №949/8 від 02.10.2024), яку отримано від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, у порядку передбаченому Конвенцією між урядом України i Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід i на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993 (далі Конвенція), стосовно одержання доходів фізичними особами резидентами України від британського суб`єкта господарювання «Feпix Intemational Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans за 2022 рік, на користь ФОПП ОСОБА_1 протягом 2022 року надійшли грошові перекази на загальну суму 2978,00 дол. CШA. Ця інформація у розумінні положень статей 72-73 ПК України отримана від компетентних органів іноземних держав відповідно до міжнародних договорів, що містять положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, або укладених на їх підставі міжвідомчих договорів, є податковою інформацією, а тому використовується контролюючими органами як підстава для проведення документальних перевірок. ГУ ДПС ФОПП ОСОБА_1 направлено лист від 10.10.2024 №70922/6/04-36-24 15-19 стосовно надання пояснень та документів щодо доходів, отриманих з джерел за межами України. Станом на початок перевірки ФОПП ОСОБА_1 не надані пояснення та документи. Скаржник вважає, що порушення позивачкою норм податкового законодавства встановлені перевіркою правильно та не спростовані а ні позивачем, а ні під час розгляду судом справи. Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів п.3 ч. 1 ст. 311 КАС України. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзиву, колегія суддів доходить до наступного висновку. Судом встановлено, що на адресу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області доведено листом ДПС України від 02.10.2024 року №27331/7/99-00-24-04-03-07 інформацію про те, що від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993 р., було отримано інформацію про одержання ОСОБА_1 доходу на суму 2978дол.США від британського суб`єкта господарювання Fenix International Ltd за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2022 року. Головне управління ДПС у Дніпропетровській області направило ОСОБА_2 запит від 10.10.2024 року №70922/6/04-36-24-15-19, в якому повідомлено, що згідно із отриманою інформацією від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про одержання позивачем доходів від британського суб`єкта господарювання Fenix International Ltd за створення контенту на платформі OnlyFans за 2022 рік у сумі 2 978 дол.США. Вказано на необхідність надання до податкового органу інформації з цього приводу та відповідного документального підтвердження. 25.12.2024 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №6844-п Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , згідно із якого на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.1 статті 79, пп.69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 з 10.02.2025 року тривалістю 2 робочих дні, за період з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Наказ та повідомлення про проведення перевірки від 25.12.2024 року №1220 направлені позивачу рекомендованим листом та врученні ОСОБА_3 02.01.2025 року. Відповідно до наказу Головного управлінням ДПС у Дніпропетровській області від 25.12.2024 року №6844-п, податковим органом було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з метою достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року, за результатами якої складений акт від 14.02.2025 року №610/04-36-24-013700409322. Перевіркою, встановлено наступні порушення: - пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.170.11 ст.170, п.176.1, п.179.1, ст.179 ПК України, а саме: неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік; - пп.163.1.3 п.163.1 ст.163, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168, пп.170.11.1 п.170.11 ст.170 ПК України, з урахуванням п.167.1 ст.167 ПК України, занижено суму податку на доходи фізичних осіб за 2022 рік на суму 19 602,23 грн.; - пп.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України занижено суму військового збору на загальну суму за 2022 рік на суму 1 633,52 грн; - пп.73.3,3 п.73.3 ст.73 ПК України в частинні ненадання відповіді на запит, надісланий відповідно до підстав, передбачених пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 ПК України. Акт перевірки відповідач направив засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення, який був отриманий позивачем 18.02.2025 року. На підставі висновків акта від 14.02.2025 року №610/04-36-24-013700409322 відповідачем 11.03.2025 року прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення: - №0128412408 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 19 602,23 грн., 4 900,56 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); - №0128422408 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 1 633,52 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 408,38 грн.; - №0128372408 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства у розмірі 6 500 грн.; - №0128392408 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 340 грн. за платежем податок з доходів фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування. Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернулась до суду із цим позовом. Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки на момент початку проведення позапланової документальної невиїзної перевірки у контролюючого органу не було відомостей про вручення платнику податків наказу та повідомлення, контролюючий орган не мав підстав для початку перевірки. Щодо встановлених порушень суд зазначив, що відповідач визначив дохід виключно на підставі листа ДПС України від 02.10.2024 р. №27331/7/99-00-24-04-03-07, відомості з якого він визнав достатніми для висновку про те, що позивач отримувала доходи від британського суб`єкта господарювання Fenix International Ltd за 2022 рік. Разом з тим, вказаний лист ДПС України не є первинним документом в розумінні норм ПК України. Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав задоволення позову але з наступних підстав. Приписами до п. 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України. В силу підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначається статтею 78 ПК України. Стаття 78 ПК України визначає підстави проведення документальної позапланової перевірки. Згідно вказаної норми, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав зокрема: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту; (п.78.1.1 ст. 78 ПК України); платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом; (п. 78.1.2 ст. 78 ПК України); виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (п. 78.1.4 ст. 78 ПК України). Згідно з пунктом 78.4. статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. Відповідно до пункту 79.1. статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом. Згідно з пунктом 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Отже з вищенаведених норм законодавства слід дійти висновку, що однією з умов для проведення позапланової невиїзної перевірки є вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки. Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 статті 42 ПК України, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). Згідно із пунктом 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику). У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Отже, законодавець передбачив два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків: надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Відповідну правову позицію викладено в постановах Верховного Суду від 8 квітня 2021 року у справі № 812/821/17. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 15 лютого 2024 року у справі №640/9016/20, від 24 вересня 2025 року у справі № 520/7480/25. Як встановлено судом першої інстанції, в матеріалах справи відсутні докази, які підтверджують, що наказ та повідомлення на проведення перевірку були вручені позивачці, її представнику до початку перевірки. Як свідчать встановлені обставини справи, наказ від 25.12.2024 р. №6844-п та оформлене повідомлення про проведення перевірки були отримані 02.01.2025 особою, що зазначена у рекомендованому повідомленні, - ОСОБА_3 . Доказів того, що це уповноважена особа позивача матеріали справи не містять. Підстави вручення поштовою службою кореспонденції особі, зазначеній у рекомендованому повідомлені проте адресованій ОСОБА_2 , податковим органом не з`ясовані. У постанові від 13.05.2022 у справі № 640/32377/20 та від 25.12.2025 № 160/20743/23 Верховний Суд, виснував, що невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить не лише до визнання незаконною перевірки, але й відсутності правових наслідків такої (незаконність прийнятих контролюючим органом за наслідками проведення перевірки рішень). Отже, за з`ясованими в цій справі фактичними обставинами, позивач не отримував наказ та повідомлення на проведення перевірки, і кореспонденція направлена на її податкову адресу не поверталася до податкового органу із зазначенням причин невручення, як правильно зазначив суд, свідчить про недотримання контролюючим органом обов`язкових умов вимог п. 79.2 ст. 79 ПК України щодо вручення платнику податків до початку перевірки наказу та повідомлення, а отже контролюючим органом було недотримано процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача. При цьому, суд звертає увагу, що не виконання контролюючим органом вимог п. 79.2 ст. 79 ПК України, що є самостійною та достатньою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень та інших рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Тобто, суд не переходить до перевірки та оцінки відповідної наявності/відсутності порушень податкового та/або іншого законодавства, що стало підставою для прийняття контролюючим органом спірного податкового повідомлення-рішення. З цих підстав суд першої інстанції помилково надавав оцінку доводам сторін щодо встановленим порушенням, а також чи є належним доказом отримання позивачкою доходів, згідно отриманій ДПС України інформації від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії стосовно одержання доходів фізичними особами-резидентами України від британського суб`єкта господарювання Fenix International Ltd. Крім того, матеріали справи не містять а ні листа ДПС України, а ні інформації компетентного органу іноземної держави. Ураховуючи встановлені обставини справи та правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги, проте виключно з мотивів допущення контролюючим органом порушення вимог закону щодо проведення документальної позапланової перевірки, що має наслідком визнання протиправними та скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень. Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. З урахуванням наведеного рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.10.2025 року підлягає зміні в частині мотивів до задоволення позовних вимог наведених у цій постанові суду апеляційної інстанції, а в решті - залишенню без змін. Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України. Керуючись ст.ст. 315, ст. 317, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року в адміністративній справі №160/19260/25 - змінити, виклавши мотивувальну його частину про задоволення позову в редакції цієї постанови. В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року в адміністративній справі №160/19260/25 залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України. Головуючий - суддя Н.І. Малиш суддя Н.П. Баранник суддя А.А. Щербак