Постанова Шостий апеляційний адміністративний суд № 320/7949/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 320/7949/23 Суддя (судді) першої інстанції: Панова Г. В. ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 12 листопада 2025 року м. Київ Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: Головуючого судді: Чаку Є.В., суддів: Сорочка Є.О., Коротких А.Ю. за участі секретаря Сови Є.Д. розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Трейд сіті Груп" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - В С Т А Н О В И В : Товариство з обмеженою відповідальністю "Трейд сіті Груп" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.03.2023 за № 00187820704 та № 00187830704. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2024 року позов задоволено. Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та постановити нове, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. В обґрунтування скарги відповідач зазначив, що висновки викладені у рішення суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам матеріального та процесуального права. У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Заслухавши суддю-доповідача, осіб, що з`явились в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків. Судом першої інстанції встановлено, що в період з 13.02.2023 по 24.02.2023 ГУ ДПС у м. Києві відповідно до наказу Головного управління від 06.12.2022 №5470-р та направлень, на підставі пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Трейд сіті Груп" з питань, що стали предметом оскарження в межах заперечень Товариства від 30.08.2022 на висновки Акта перевірки від 22.07.2022 № 17085/26-15-07-04-03/43583875 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Трейд сіті Груп" (код ЄДРПОУ 43583875) з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2021 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2020 року, січень, лютий, березень, квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад 2021 року». Результати перевірки оформлені Актом від 03.03.2023 № 16454/26-15-07-04-03/43583875, у висновках якого зазначено про порушення позивачем норм податкового законодавства, а саме: -п.п. 44.1 і 44.6 ст. 44, п.п. 198.1, 198.3 і 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, а також вимог ст. 1,9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV, п.п. 2.1, 2.2, 2.4 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704), що призвело до: - заниження платником позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (рядок 18 податкової декларації) за грудень 2021 року на 366 647,00 грн.; - завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 податкової декларації) за грудень 2021 року на 2 484 920,00 грн. 10.03.2023 на підставі висновків Акта перевірки від 03.03.2023 № 16454/26-15-07-04-03/43583875 відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення: - форми "Р" за № 00187820704, яким збільшило позивачу грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 458 309,00 грн. (з них за податковим зобов`язанням у розмірі 366 647,00 грн., за штрафними санкціями 91 662,00 грн.); - форми "В4" за № 00187830704, яким зменшило позивачу розмір задекларованого у податковій декларації за звітний період грудень 2021 року від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2 484 920,00 грн. Вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів звернувся до суду з відповідним адміністративним позовом. Надаючи правову оцінку правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. В оскаржуваному рішенні суд першої інстанції зазначив: - ГУ ДПС у м. Києві виконало вимоги п. 78.4 ст. 78 і п. 81.1 ст. 81 ПК України щодо вручення уповноваженій особі Товариства до початку проведення документальної позапланової виїзної перевірки копії наказу про проведення такої перевірки (а саме наказу від 06.12.2022 № 5470-п), пред`явлення для ознайомлення направлень на проведення перевірки від 13.02.2023 №1891/26-15-07-04-03, №№1894/26-15-07-04-03, про що свідчать відповідні розписки довіреної особи Товариства ОСОБА_1 , а позивач допустив посадових осіб податкового органу до проведення вказаної перевірки, що ним не заперечується; - тривалість проведення зазначеної документальної перевірки становила десять робочих днів, що відповідає визначеній в абз. 1 п. 82.2 ст. 82 ПК України тривалості здійснення перевірок, призначених на підставі статті 78 цього Кодексу, щодо «інших платників», ніж суб`єкти малого підприємництва (5 робочих днів); - в діях контролюючого органу (відповідача) при призначенні та проведенні документальної перевірки відсутні ознаки порушення приписів п. 82.2 ст. 82 ПК України; - виходячи із дійсного предмету документальної перевірки, результати якої оформлені Актом від 03.03.2023 № 16454/26-15-07-04-03/43583875 правомірності та повноти декларування показника від`ємного значення з ПДВ за грудень 2021 року, відповідачем не було допущено перевищення законодавчо визначених повноважень при проведенні останньої. Апеляційна скарга не містить жодних доводів щодо помилковості наведених вище судом першої інстанції висновків. У свою чергу позивачем не оскаржено рішення суду першої інстанції в частині вказаних висновків суду. Отже суд не вбачає необхідності надавати оцінку наведеним вище висновкам суду першої інстанції. Спірним питанням в даній справі є дотримання відповідачем вимог пунктів 86.7, 86.8 статті 86 ПК України при прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. Позивач в позовній заяві зазначав про передчасність прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а саме до закінчення п`ятиденного строку для подання Товариством заперечень на висновки Акта перевірки й до закінчення строку для складання комісією з питань розгляду заперечень висновку за результатами розгляду додатково отриманих від платника матеріалів. Стаття 86 ПК України врегульовує питання оформлення результатів перевірок. Так, пунктом 86.7 статті 86 ПК України передбачає, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. У випадку незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, проведеної на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу у зв`язку з розглядом наданих у порядку, визначеному цим пунктом, заперечень до акта (довідки) перевірки, або розглядом скарги на прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу, який проводив таку перевірку, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Розгляд таких заперечень окремо не здійснюється. Такі заперечення долучаються до матеріалів перевірки або матеріалів щодо розгляду скарги, а наведені в них факти та дані враховуються контролюючим органом при формуванні у передбаченому цим підпунктом порядку висновку за результатами розгляду матеріалів перевірки або під час розгляду скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення у порядку, встановленому статтею 56 цього Кодексу. Відповідно до підпункту 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 ПК України акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу. Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. За правилами підпункту 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 ПК України (в редакції чинній на час існування спірних правовідносин) у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду. Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки. (підпункт 86.7.3 пункту 86.7 статті 86 ПК України в редакції чинній на час існування спірних правовідносин). У підпункті 86.7.4 пункту 86.7 статті 86 ПК України деталізовано питання, які підлягають вирішенню під час розгляду матеріалів перевірки комісією з питань розгляду заперечень, та передбачено, що за результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. Відповідно до підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту. Згідно з пунктом 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті. Про можливість надання податковому органу додаткових документів після закінчення перевірки вказують і положення пунктів 44.6, 44.7 статті 44 ПК України. Так, пункт 44.6 статті 44 ПК України також передбачає, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Верховний Суд вже неодноразово аналізував зазначені норми податкового законодавства (зокрема, але не виключно, у постановах від 28 березня 2023 року у справі № 810/3270/16, від 27 червня 2019 року у справі № 806/343/17) та дійшов висновку, що закріпленому у пункті 86.7 статті 86 ПК України праву платника податків подати до контролюючого органу заперечення на акт перевірки кореспондує визначений цією ж нормою обов`язок контролюючого органу розглянути такі заперечення, надавши платнику податків відповідь, та врахувати результати розгляду заперечень при прийнятті рішення про визначення грошових зобов`язань. У постанові від 20 листопада 2018 року у справі № 826/285/15 Верховний Суд вказав, що зміст пункту 86.7 статті 86 ПК України дає підстави для висновку про те, що при прийнятті податкового повідомлення-рішення податковим органом повинні враховуватися не лише висновки акта перевірки, а й результати розгляду заперечень платника податків на такий акт як його невід`ємної частини. Колегія суддів у цій справі погоджується із такими висновками і не вбачає підстав для відступу від них. Аналогічна правова позиція викладена в поставі Верховного Суду від 24 грудня 2024 року у справі № 640/20970/22. Судом встановлено, що Акт ним було отримано 03.03.2023. Перебіг 5-денного строку для подання заперечень для позивача на Акт від 03.03.2023 розпочався з наступного робочого дня, а саме з 06.03.2023 та закінчувався 10.03.2023. Разом з тим, 10.03.2023, тобто в останній день подання заперечень, позивачу вручено оскаржувані податкові повідомлення рішення. Вказані обставини свідчать про те, що податкові повідомлення - рішення від 10.03.2023 за № 00187820704 та № 00187830704 були прийняті відповідачем до сплину строку закріпленого в пункті 86.7 статті 86 ПК України на подання заперечень на акт перевірки. Суд першої інстанції правильно зазначив, що в даному випадку оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийнятті контролюючим органом без дотримання порядку і строку, передбачених п. 86.7 та 86.8 ПК України, що позбавило Товариство права на подання упродовж п`яти робочих днів з дня отримання акта відповідних заперечень й додаткових матеріалів на спростування висновків перевіряючих, а також на розгляд таких заперечень на висновки цього акта. Саме про такий процесуальний наслідок недотримання вимог пункту 86.7 статті 86 ПК України вже неодноразово вказував Верховний Суд (зокрема, у постановах від 17 лютого 2020 у справі № 808/7101/15, від 28 вересня 2020 року у справі №520/2305/19, від 17 січня 2022 року у справі № 640/4983/19, від 24 лютого 2022 року у справі №560/8920/20, від 12 липня 2023 року у справі № 200/4704/21). Окрім наведеного слід зазначити, що в ході жодної з перевірок, контролюючим органом дослідження та аналіз первинних документів по операціях Товариства із контрагентами не здійснювався, зокрема й документів, що були долучені позивачем до заперечень від 30.08.2022 та супровідного листа від 17.02.2023 №17/02-2023. Вказаних висновків суд дійшов в результаті дослідження змісту Актів перевірок від 22.07.2022 №17085/26-15-07-04-03/43583875, від 20.01.2022 № 3451/ж5/26-15-04-11-03/43583875, а також з тексту спірного Акта від 03.03.2023, Фактично висновки Актів документальних перевірок від 22.07.2022 та від 03.03.2023 гуртуються на позиції податкового органу щодо непідтвердження ТОВ «Трейд Сіті Груп» первинними документами взаємовідносин із контрагентами-постачальниками у зв`язку із ненаданням таких документів з причини неотримання документів про призначення перевірки й письмових запитів контролюючого органу та на висновках Акта перевірки від 12.08.2021 № 64041/26-15-07-04-03/43583875, правові наслідки якого у вигляді податкового повідомлення-рішення були визнані протиправними та скасовані у судовому порядку (а саме рішенням Київського окружного адміністративного суду від 01.02.2024 у справі № 320/15704/23, що набрало законної сили з 22.04.2024). На переконання колегії суддів, вказані обставини та допущені відповідачем порушення при розгляді заперечень на висновки Акта від 03.03.2023 істотно вплинули на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятих за результатами цієї перевірки рішень. Враховуючи наведене у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення від 10.03.2023 за № 00187820704 та № 00187830704 слід вважати такими, що прийнятті з порушенням закону, що є достатньою підставою для їх скасуванню як протиправних. У рішенні ЄСПЛ від 21.01.1999 р. по справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід. Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. В даному випадку доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом першої інстанції. Апеляційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) у відзиві на позовну заяву та з урахуванням яких суд першої інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи. Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 322 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2024 року - залишити без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. Повний текст постанови виготовлено 12.11.2025. Головуючий суддя: Є.В. Чаку Судді: Є.О.Сорочко А.Ю. Коротких