Ухвала КАС ВС № 160/21313/24

УХВАЛА 31 березня 2025 року м. Київ справа № 160/21313/24 адміністративне провадження № К/990/12531/25 Верховний Суд у складі судді-доповідача Касаційного адміністративного суду Блажівської Н.Є., перевіривши касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2024 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Алло" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування наказів, УСТАНОВИВ: Товариство з обмеженою відповідальністю "Алло" (далі також - ТОВ "Алло") звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати наказ Державної податкової служби України від 16 лютого 2024 року №146 "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Алло" та визнати протиправним та скасувати наказ Східного міжрегіонального управління ДПС (по роботі з великими платниками податків (далі також - Відповідач) від 29 лютого 2024 року №57-п "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Алло". Ухвалою суду першої інстанції відкрито провадження в адміністративній справі, встановлено, що ця справа є незначної складності та підлягає розгляду за правилами спрощеного позовного провадження. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2024 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року, адміністративний позов задоволено. Ухвалюючи рішення у справі, суд першої інстанції вказав що: - за приписами зазначених норм, наказ про проведення документальної позапланової перевірки на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) приймається контролюючим органом вищого рівня лише за сукупності наступних умов: 1) здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) стосовно усіх посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення. - згідно з пунктом 1.2.3. розділу I. "Організація та проведення перевірок платників податків" Методичних рекомендацій, передумовою проведення аналізу матеріалів перевірок є скарга платника податку про перегляд рішення контролюючого органу. Проте, матеріали справи таких доказів не містять; - перевірка за наказом №422 про документальну планову виїзну перевірку ТОВ "АЛЛО" здійснювалась сімома посадовими особами Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, які підписали Акт за результатами її проведення, в той час, як дисциплінарне провадження було розпочато лише щодо однієї посадової особи Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яка проводила перевірку та підписала Акт. Щодо інших посадових осіб, які були залучені до перевірки, дисциплінарні провадження не розпочинались. Доказів зворотнього матеріали справи не містять; - в спірних наказах не зазначено конкретної підстави для перевірки, на підставі чого прийнято рішення про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "АЛЛО", які питання не з`ясовано чи з`ясовано неповно попередньою перевіркою, тобто, не визначені підстави та межі документальної позапланової перевірки позивача; - однією із складових для винесення наказу про проведення документальної позапланової перевірки на підставі підпункту 78.1.12 ПК України є виявлення невідповідності висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки поставлених питань, а тому позапланова перевірка мала бути проведена в межах тих питань, по яким контролюючим органом було виявлено невідповідності або неповнота дослідження матеріалів перевірки. Натомість, у оскаржуваних наказах відсутня конкретизація питань, що підлягають дослідженню та лише зазначено про проведення перевірки за вже попередньо досліджений період (з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2021 року). Суд апеляційної інстанції, ухвалюючи постанову, вказав, що: - відкрите дисциплінарне провадження стосовно заступника начальника управління - начальника відділу планових перевірок платника невиробничої сфери діяльності управління податкового аудиту Міжрегіонального управління Орешкиної Наталії - закрите. Отже, щодо однієї особи було відкрите дисциплінарне провадження, а потім закрите, відносно інших осіб, які проводили перевірку, дисциплінарне провадження і не відкривалося, в зв`язку з чим відповідачами порушений порядок проведення документальної перевірки з підстав підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України; - в діях посадової особи, яка проводила перевірку, не встановлено дисциплінарного проступку, що свідчить про правильність та повноту висновків, викладених в акті перевірки та підтверджує відсутність підстав для проведення повторної аналогічної перевірки; - накази ДПС України та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків не містять конкретної підстави для проведення перевірки, не зазначені зміст та межі перевірки, не вказані контролюючим органом по яким питанням виявлена невідповідність чи неповнота дослідження матеріалів перевірки, а також не перелічені питання, що підлягають дослідженню. 24 березня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2024 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року, у якій скаржник просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. При вирішенні питання про відкриття касаційного провадження за цією касаційною скаргою суд виходить з такого. Відповідно до частини першої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі -також - КАС України) учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом. Згідно із частиною четвертою статті 328 КАС України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: 1) якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; 2) якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні; 3) якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; 4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу. Підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частинах другій і третій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. Відповідно до пункту 4 частини другої статті 330 КАС України у касаційній скарзі зазначається підстава (підстави), на якій (яких) подається касаційна скарга з визначенням передбаченої (передбачених) статтею 328 цього Кодексу підстави (підстав). Системний аналіз частини четвертої статті 328 КАС України і пункту 4 частини другої статті 330 КАС України дає підстави для висновку, що при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині першій статті 328 КАС України, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов`язково наводитись у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення. Так, обов`язковою умовою при оскарженні судових рішень на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі: норми матеріального права, яка неправильно застосована судами; постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; висновок судів, який суперечить позиції Верховного Суду; в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга). Якщо касаційна скарга подається на підставі пункту 2 частини четвертої статті 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається: норма матеріального права, яка неправильно застосована судом апеляційної інстанції; постанови Верховного Суду, у якій викладено висновок щодо правильного застосування норми права, від якого належить відступити; вмотивоване обґрунтування необхідності такого відступу; висновку, який на думку скаржника, відповідає правильному тлумаченню і застосуванню цієї норми. У разі подання касаційної скарги на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України у ній вказуються: норма матеріального права, яка неправильно застосована судом апеляційної інстанції, висновок щодо правильного застосування якої ще не сформульовано Верховним Судом; висновок апеляційного суду, який на переконання скаржника є неправильним; у чому полягає помилка суду при застосуванні відповідної норми права; як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися. Подаючи ж касаційну скаргу на підставі пунктів 1-3 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник повинен вказати норми права, які, на його думку, неправильно застосовані судами, й врегульовують саме спірні правовідносини, а питання щодо їх застосування стояло перед судами попередніх інстанцій. Також обов`язковою умовою при оскарженні судових рішень на підставі пунктів 1 і 2 частини четвертої статті 328 КАС України є подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга). Подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи. При цьому, обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінку судами їх сукупності не можна вважати подібністю правовідносин. Отже, касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції. У поданій касаційній скарзі, скаржник, як на підставу для касаційного оскарження судових рішень, посилається, зокрема, на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України й стверджує про неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду. При цьому доводи Відповідача у касацій скарзі у контексті підстав касаційного оскарження, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, зводяться до незгоди із висновками судів щодо належного зазначення підстави проведення перевірки. При цьому Відповідач так конкретно і не вказав норми матеріального права, а саме норм ПК України, яка є застосовною до цих правовідносин і неправильно застосована судами, як не зазначив в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга). Переважна більшість висновків Верховного Суду (окрім справ №820/286/16 та №822/2770/17), на які покликається Відповідач у касаційній скарзі, стосуються застосування підпункту 80.2 статті 80 ПК України. Натомість фактично зі змісту рішень судів першої та апеляційної інстанції слідує, що при вирішенні спору застосовувались положення підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України. Покликаючись на висновки Верховного Суду у справах № 820/286/16 та №№822/2770/17, які фактично стосуються застосування положень підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України, Відповідач також не доводить подібності правовідносин й не враховує того, що контекст висновків, з яких виходили суди попередніх інстанцій при задоволенні позову, відмінний у порівнянні з цими справами. Не зазначення Відповідачем подібності правовідносин у справах, у яких викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга, унеможливлює належну перевірку зазначеної ним підстави касаційного оскарження відповідно до правил КАС України. Крім того, у касаційній скарзі є покликання на пункт 2 частини першої статті 353 КАС України як на підставу касаційного оскарження, проте така норма відсутня в КАС України. Суд звертає увагу на те, що у випадку, якщо скаржник вважає, що судами попередніх інстанцій порушено норми процесуального права, скаржник зобов`язаний обґрунтувати зазначене порушення з відповідним посиланням на пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України у поєднанні з відповідним пунктом частин другої або третьої статті 353 цього Кодексу. Крім того, при посиланні на пункт 1 частини другої статті 353 КАС України скаржником мають бути обґрунтовані заявлені підстави касаційного оскарження, передбачені пунктами 1, 2, 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Суд касаційної інстанції не може самостійно визначати підстави касаційного оскарження, такий обов`язок покладено на особу, яка оскаржує судові рішення, оскільки в ухвалі про відкриття касаційного провадження зазначається підстава (підстави) відкриття касаційного провадження (частина третя статті 334 КАС України), а в подальшому саме в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення (частина перша статті 341 КАС України). Отже, відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження або їх некоректне (помилкове) визначення, або визначення безвідносно до предмета спору у конкретній справі, у якій подається касаційна скарга, унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження. Згідно з пунктом 4 частини п`ятої статті 332 КАС України касаційна скарга не приймається до розгляду і повертається суддею-доповідачем також, якщо у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судового рішення в касаційному порядку. Крім того, суд зауважує на тому, що відповідно до змісту пункту другого частини п`ятої статті 328 КАС України судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), можуть підлягати касаційному оскарженню, якщо: а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики; б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи; в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу; г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково. За таких обставин, касаційна скарга підлягає поверненню як така, що не містить підстав касаційного оскарження. На підставі вищенаведеного та керуючись положеннями статей 328, 330, 332, 359 КАС України, УХВАЛИВ: Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2024 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Алло" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування наказів повернути особі, що її подала. Роз`яснити, що повернення касаційної скарги не позбавляє права повторного звернення до суду касаційної інстанції в порядку, встановленому законом. Копію даної ухвали надіслати учасникам справи у порядку, визначеному статтею 251 КАС України. Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання й оскарженню не підлягає. Суддя Н.Є. Блажівська