Постанова 4856 № 120/6073/23

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 120/6073/23 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Маслоід Олена Степанівна Суддя-доповідач - Граб Л.С. 28 листопада 2023 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Граб Л.С. суддів: Сторчака В. Ю. Смілянця Е. С. , розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 22 серпня 2023 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Центр - Скло" до Головного управління ДПС у Вінницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, В С Т А Н О В И В : Приватне підприємство "Центр-Скло" (далі ПП "Центр-Скло") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (ГУ ДПС у Вінницькій області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2), в якому просило: -визнати протиправними та скасувати рішення відповідача 1 від 09.02.2023 року №8237128/38628306, №8237125/38628306, №8237124/38628306 та №8237123/38628306 про відмову в реєстрації податкових накладних № 27 від 12.01.2023 року, №46,47 та № 48 від 18.01.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; -зобов`язати Державну податкову службу зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №27 від 12.01.2023 року, №46, №47 та № 48 від 18.01.2023 року датами їх подання на реєстрацію. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 22 серпня 2023 року позов задоволено: -визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 09.02.2023 року №8237128/38628306, №8237125/38628306, №8237124/38628306 та №8237123/38628306 про відмову в реєстрації податкової накладної Приватного підприємства "Центр-скло" №27 від 12.01.2023 року, №46, №47 та № 48 від 18.01.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; -зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства "Центр-скло" №27 від 12.01.2023 року, №46, №47 та № 48 від 18.01.2023 року датами їх подання на реєстрацію. Не погодившись з судовим рішенням відповідач-ГУ ДПС у Вінницькій області, подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору. За правилами п.3 ч.1 ст.311 КАС України, розгляд справи колегією суддів здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного. Судом першої інстанції встановлено, що ПП "Центр-Скло" зареєстроване як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та перебуває на податковому обліку у відповідача. 05.01.2021 року між позивачем (постачальник) та ТОВ «Термінус» (покупець) укладено договір поставки №05//01/21, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві скляну продукцію. 03.01.2023 року між ПП "Центр-Скло" (постачальник) та ТОВ «Термінус» (покупець) укладено договір поставки №03/01/2023-001, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю у власність належний йому товар, а саме скло та дзеркало та супутні матеріали. До вказаних договорів позивачем додано рахунок на оплату від 02.11.2022 року, видаткову накладну №58 від 17.01.2023 року, товарно-транспортну накладну від 17.01.2023 року, видаткову накладну №71 від 20.01.2023 року, товарно-транспортну накладну від 20.01.2023 року, рахунок на оплату від 26.10.2022 року, видаткові накладні від 23.01.2023 року, товарно-транспортні накладні від 23.01.2023 року, рахунок на оплату віл 21.10.2022 року та від 11.11.2022 року, платіжні інструкції від 12.01.2023 року, від 18.01.2023 року, договір оренди (найму) №1-09/15 від 01.09.2015 року, додаткову угоду №9 від 30.12.2022 року до договору оренди №1-09/15, платіжне доручення від 30.11.2022 року, платіжні інструкції від 30.12.2022 року, 31.01.2023 року, акти надання послуг від 30.11.2022 року, 31.12.2022 року, 31.01.2023 року, договір купівлі-продажу №635/18 від 10.12.2018 року, додаткову угоду № 1 від 10.01.2021 року до договору купівлі-продажу №635/18, видаткову накладну від 30.06.2022 року, товарно-транспортну накладну від 30.06.2022 року, рахунок на оплату від 19.04.2022 року, платіжні доручення від 12.05.2022 року, 26.05.2022 року, платіжну інструкцію від 26.05.2022 року, видаткову накладну від 16.09.2022 року, товарно-транспортну накладну від 16.09.2022 року, рахунок на оплату від 13.09.2022 року, платіжне доручення від 13.09.2022 року, видаткову накладну від 06.10.2021 року, товарно-транспортну накладну від 06.10.2021 року, рахунок на оплату від 01.10.2021 року, платіжну інструкцію від 11.10.2021 року, господарський договір купівлі-продажу №01-06/2022 від 01.06.2022 року, видаткову накладну від 21.09.2022 року, товаро-транспортну накладну від 21.09.2022 року, рахунок-фактуру від 05.09.2022 року, платіжну інструкцію від 08.09.2022 року, платіжне доручення від 09.09.2022 року, договір поставки №45 від 10.02.2022 року, видаткову накладну від 14.10.2022 року, рахунок-фактуру від 03.10.2022 року, договір поставки №06-10/21 від 06.10.2021 року, видаткову накладну від 23.12.2022 року, товарно-транспортну накладну від 23.12.2022 року, товарно-транспортну накладну від 23.12.2022 року, рахунок-фактуру від 15.12.2022 року, платіжну інструкцію від 19.12.2022 року, договір поставки від 01.07.2019 року, видаткову накладну від 09.12.2022 року, товарно-транспортну накладну від 09.12.2022 року, рахунок на оплату від 03.11.2022 року, акт звірки взаємних розрахунків за січень 2023 року між позивачем та ТОВ «Термінус». 12.01.2023 року та 18.01.2023 року позивачем, на виконання вимог п. 201.1 Податкового кодексу України (далі ПК України), сформовано податкові накладні № 27, № 46, №47 та №48, які подано на реєстрацію в реєстрі. Однак, згідно отриманих квитанцій відповідача 1 від 27.01.2023 року та від 31.01.2023 року зазначені податкові накладні прийняті, але їх реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України по причині "Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. І Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано позивачеві надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування в реєстрі. 03.02.2023 року ПП "Центр-Скло" надано пояснення щодо зупинених податкових накладних із долученням необхідних документів. Рішеннями відповідача 1 від 09.02.2023 року №8237128/38628306, №8237125/38628306, №8237124/38628306 та №8237123/38628306 відмовлено в реєстрації податкових накладних №27, №46, №47 та №48 у зв`язку із ненаданням позивачем первинних документів щодо постачання /придбання товарів-послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт-послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Позивачем оскаржено вказані рішення в адміністративному порядку шляхом подання 21.02.2023 року скарг. За результатами розгляду скарг 28.02.2023 року та 01.03.2023 року прийнято рішення про залишення без задоволення скарг позивача, а рішень відповідача 1 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Не погоджуючись із рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних позивач звернувся до суду з даним позовом. Приймаючи рішення, суд першої інстанції виходив із того, що відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування датою їх подання на реєстрацію, не встановлено. Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного. Згідно підпунктів "а","б" п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України. Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У п.201.10 ст. 201 ПК України зазначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї ст. та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. За приписами п.4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі-Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Відповідно до вимог п.6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165). У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165). Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165). З матеріалів справи вбачається, що реєстрацію податкових накладних позивача зупинено з тих підстав, що "Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. І Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано позивачеві надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування в реєстрі. На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165. Так, пункт 8 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Як з`ясовано колегією суддів, у частині зазначення критерію ризиковості відповідач чітко не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться, чим фактично поставив платника податку у стан невизначеності стосовно питання документального спростування існуючих, на думку відповідача, ризиків. При цьому, позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказане свідчить про відсутність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних. Слід зазначити, що позивачем на виконання п.201.6 ст.201 ПК України направлено на адресу відповідача повідомлення, яким подано до контролюючого органу пояснення та копії первинних документів на підтвердження реальності здійснених господарських операцій з контрагентом, які на його думку є достатніми для спростування існуючих, на думку відповідача, ризиків. Однак, Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, незважаючи на надання відповідних документів, прийняла оскаржуване рішення, яким відмовила в реєстрації податкових накладних. Як вбачається зі змісту оскаржуваних рішень фактичною підставою для відмови у реєстрації податкових накладних зазначено те, що платником податку не надано копій документів, а саме-первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних та розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків". Крім того у рішеннях зазначено про ненадання позивачем підтверджуючих первинних документів стосовно виникнення податкового зобов`язання 12.01.2023 року та 18.01.2023. Однак, пропонуючи позивачу надати пояснення та копії документів, контролюючим органом не було сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних та не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було. Варто також зауважити, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18. Поряд з цим, у межах правових відносин, які виникають щодо відмови у реєстрації податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо "товарності (реальності)" операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. Так, у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 Верховний Суд зазначив, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. При цьому, незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України. У Рішенні від 20.10.2011 у справі "Rysovskyy v. Ukraine" Суд Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип "належного урядування" передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб ("Beyeler v. Italy", "Oneryildiz v. Turkey", "Megadat.com S.r.l. v. Moldova", "Moskal v. Poland"). На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Lelas v. Croatia" і "Toscuta and Others v. Romania") і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (Oneryildiz v. Turkey", та "Beyeler v. Italy"). Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Lelas v. Croatia"). Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління. З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючим органом не доведено правомірності оскаржуваних рішень, а відтак наявні підстави для їх скасування та зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №27 від 12.01.2023 року, №46, №47 та № 48 від 18.01.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення. Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін. Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Колегія суддів вважає, що за з`ясованих та встановлених обставин, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 22 серпня 2023 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. Головуючий Граб Л.С. Судді Сторчак В. Ю. Смілянець Е. С.