Постанова КАС ВС № 200/9851/20-а

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 02 грудня 2021 року м. Київ справа № 200/9851/20-а адміністративне провадження № К/9901/26554/21 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача: Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є., розглянувши у попередньому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року (суддя: Молочна І.С.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2021 року (судді: Блохін А.А., суддів Гаврищук Т.Г., Сіваченко І.В.) у справі за позовом Дружківського комунального автотранспортного підприємства 052805 Дружківської міської ради до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про визнання недійсним та скасування податкового повідомлення-рішення, в с т а н о в и в : Дружківське комунальне автотранспортне підприємство 052805 Дружківської міської ради (далі - Дружківське КАП 052805, позивач), звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (далі - ГУ ДПС у Донецькій області, відповідач) про визнання недійсним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.10.2020 №0063890415. Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2021 року, позов було задоволено. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що порушення позивачем граничного строку, встановленого для реєстрації податкових накладних, підтверджується квитанціями, в яких зафіксовано час та дату реєстрації спірних податкових накладних, а тому висновок судів про відсутність в діях Дружківського КАП 052805 складу податкового правопорушення не відповідає дійсності. Як підставу касаційного оскарження відповідач вказав п.1 ч.4 ст 328 КС України, застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального права при вирішенні цієї справи без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, а саме: від 28.10.2020 по справі №620/817/19, від 10.06.2019 по справі №802/1825/16-а та від 03.04.2020 по справі №160/5380/19. У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки вважає доводи відповідача безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права. Судами попередніх інстанцій було встановлено, що з 04.12.2019 по 10.12.2019 ГУ ДПС у Донецькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань реєстрації податкових накладних за виявленими розбіжностями даних податкових декларацій та даних ЄДРПН за період з 01.01.2018 по 31.03.2019, за результатами якої складено Акт від 17.12.2019 №384/05-99-05-10/03343404. В ході такої перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем п.201.1, п.201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: не здійснено реєстрацію податкових накладних на загальну суму 1013136,47 гривень, в тому числі за січень 2018 року в сумі 104 193,24 грн (№389, №390), лютий 2018 року в сумі 44 114,35 грн (№777), березень 2018 року в сумі 34 160,26 грн (№1160), квітень 2018 року в сумі 150 206,43 грн (№1540) , травень 2018 року в сумі 72 591, 72грн (№1923), червень 2018 року в сумі 59 310, 90грн (№2303), липень 2018 року в сумі 96 082,05 грн (№2685), серпень 2018 року в сумі 110 227, 95 грн (№3064, №3065), вересень 2018 року в сумі 105 497, 24 грн (№3452), жовтень 2018 року в сумі 112 912, 64грн (№3830), грудень 2018 року в сумі 123 839, 69грн (№4604). 13 лютого 2020 року на підставі вищеозначеного акту перевірки контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення №0001230510, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 506 568, 26 грн за відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України. Вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржене позивачем та скасоване в судовому порядку. В подальшому посадовою особою Дружківського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління податкового адміністрування Головного управління Державної податкової служби Донецької області проведена камеральна перевірка своєчасності реєстрації Дружківським КАП 052805 податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, датованих січнем, жовтнем та груднем 2018 року, на підставі якої складено Акт від 22.09.2020 №191/05-99-04-15/03343404. В ході проведення перевірки встановлено порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: реєстрація податкових накладних, складених у січні 2018 року жовтні 2018 року та у грудні 2018 року на суму ПДВ 1013136,47 гривень із затримкою від 366 і більше календарних днів: - податкова накладна від 31.10.2018 №4539 дата реєстрації 26.12.2019, 406 календарних днів затримки; - податкова накладна від 31.01.2018 №4561 дата реєстрації 13.01.2020, 697 календарних днів затримки; - податкова накладна від 31.01.2018 №4560 дата реєстрації 13.01.2020, 697 календарних днів затримки; - податкова накладна від 31.07.2018 №4559 дата реєстрації 10.01.2020, 513 календарних днів затримки; - податкова накладна від 28.02.2018 №4565 дата реєстрації 27.01.2020, 683 календарних дні затримки; - податкова накладна від 31.08.2018 №4541 дата реєстрації 27.01.2020, 499 календарних днів затримки; - податкова накладна від 30.04.2018 №4564 дата реєстрації 11.02.2020, 637 календарних днів затримки; - податкова накладна від 28.09.2018 №4566 дата реєстрації 11.02.2020, 484 календарних дня затримки; - податкова накладна від 30.03.2018 №4558 дата реєстрації 09.01.2020, 634 календарних дня затримки; - податкова накладна від 31.05.2018 №4287 дата реєстрації 09.01.2020, 473 календарних дня затримки; - податкова накладна від 29.12.2018 №4160 дата реєстрації 10.02.2020, 391 календарних день затримки; - податкова накладна від 27.06.2018 №4557 дата реєстрації 08.01.2020, 542 календарних дня затримки. На підставі вказаного Акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.10.2020 №0063890415 щодо застосування штрафу в розмірі 50% у сумі 506568 (п`ятсот шість тисяч п`ятсот шістдесят вісім) гривень 26 копійок, за затримку реєстрації податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних від 366 і більше календарних днів на суму ПДВ 1013136,47 гривень (п. 120-1.1. ст.120-1 ПК України ). Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернуся до суду з даним адміністративним позовом. Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що застосований до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням штраф не узгоджується з приписами статті 120-1 ПК України Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне. Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Обов`язок платника податків на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін визначений абзацом першим пункту 201.1 статті 201 ПК України. Відповідно до пункту 201.10 статті 201.1 ПК України (у редакції, чинній на момент складення податкової накладної) було передбачено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Відповідно до пункту 201.2 статті 201 ПК України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Згідно із п.120-1.1 ст.120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів. У разі реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання вимог цього Кодексу щодо своєчасності реєстрації таких документів в Єдиному реєстрі податкових накладних, штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.2 цієї статті, не застосовуються. Відповідно до п.120-1.2. ст.120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування. Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим цього пункту та пунктом 120-1.1 цієї статті, не застосовуються. З аналізу вказаних норм, враховуючи конструкцію вказаної статті, вбачається, що законодавцем чітко розмежується відповідальність платника податків у випадку відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних та у разі несвоєчасної їх реєстрації. У разі несвоєчасної реєстрації платником податків в реєстрі спірних податкових накладних, вирішальним під час визначення розміру штрафної санкції є кількість днів затримки такої реєстрації (від 10 до 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість). Разом з тим, у випадку відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірної податкової накладної до платника податків застосовується штрафна санкція у фіксованому розмірі - 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що є максимальною санкцією за порушення, встановлені пунктами 120-1.1, 120-1.2 цієї статті. В ході судового розгляду справи судами встановлено, що спірні податкові накладні були зареєстровані позивачем в Єдиному реєстрі податкових накладних в період з 26.12.2019 по 11.02.2020, тобто в період до спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 13.02.2020, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 506568,26 грн. за відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 ПК України. При цьому судами вказано на безпідставність доводів представника відповідача стосовно того, що предметом перевірки в Акті від 22.09.2020 №191/05-99-04-15/03343404 та в Акті від 17.12.2019 №384/05-99-05-10/03343404 були різні податкові накладні, з огляду на те, що відповідно до даних податкової звітності позивача з податку на додану вартість, враховуючи дані розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Додаток 5) за спірний період, інших податкових накладних з зазначеним періодом складання, обсягом постачання та сумою податку на додану вартість, а також з умовним ІПН покупця, податкова звітність позивача не містить, з чого можна зробити висновок, що податковим органом застосовано до платника податків штраф за відсутність реєстрації податкових накладних, а в подальшому за несвоєчасну реєстрацію тих самих податкових накладних, що не узгоджується з приписами ст.120-1 ПК України. За таких обставин, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій, що за умови встановлення податковим органом під час попередньої податкової перевірки відсутності реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та їх подальшої реєстрації платником податків у строки, визначені .121-1.2 ст.120-1 ПК України, що унеможливлює в подальшому застосування приписів п.120-1.1 ст.120-1 ПК України до спірних правовідносин, враховуючи конструкцію вказаної статті. Таким чином, враховуючи обставини справи та приписи податкового законодавства, на думку колегії суддів, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про наявність правових підстав для задоволення позову. Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 28.10.2020 по справі №620/817/19, від 10.06.2019 по справі №802/1825/16-а та від 03.04.2020 по справі №160/5380/19 колегія суддів вважає безпідставними, оскільки правовідносини у даних справах не є подібними, а тому такі висновки не є релевантними до спірних правовідносин. Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що висновки судів попередніх інстанцій є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судові рішення - без змін. Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд п о с т а н о в и в : Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області, - без задоволення. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає. Суддя-доповідач: І.Л. Желтобрюх Судді: О.В. Білоус Н.Є. Блажівська