Постанова П'ятий апеляційний адміністративний суд № 540/1845/21

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ___________________________________________________________________________________ П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 25 листопада 2021 р.м. ОдесаСправа № 540/1845/21 Головуючий в І інстанції: Гомельчук С.В. Дата та місце ухвалення рішення: 25.08.2021 р. м. Херсон П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів: судді-доповідача Шеметенко Л.П. судді Стас Л.В. судді Турецької І.О. за участю секретаря Чернецької В.Р. розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2021 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Білозерський» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування наказів, - В С Т А Н О В И В: У квітні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Білозерський» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому просить: визнати протиправним та скасувати наказ ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 26.03.2021 року № 327-ж1; визнати протиправними та скасувати накази ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 31.03.2021 року № 360-ж1 «Про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» та від 19.04.2021 року № 428-ж1 «Про внесення змін до наказу про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 31.03.2021 року № 360-ж1»; Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2021 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 26.03.2021 року № 327-ж1. Визнано протиправними та скасовано накази Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 31.03.2021 року № 360-ж1 «Про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» та від 19.04.2021 року № 428-ж1 «Про внесення змін до наказу про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 31.03.2021 року № 360-ж1». Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права. Представником позивача поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. Судом першої інстанції встановлено, що позивач - ТОВ «Білозерський», зареєстроване як суб`єкт підприємницької діяльності - юридична особа за кодом ЄДРПОУ 38188680. На підставі наказу від 22.05.2019 року № 687 та направлень від 03.06.2019 року № 529, від 03.06.2019 року № 530, в порядку пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1, п. 77.4 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 2 квартал 2019 року, відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Білозерський» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.03.2019 року, валютного законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.03.2019 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.03.2019 року. За результатами проведеної перевірки був складений акт перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року, яким зафіксовано факти порушення вимог податкового та іншого законодавства з боку ТОВ «Білозерський». На підставі акту перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року відповідачем винесено: податкове повідомлення-рішення № 0005203307 від 25.09.2019 року, яким ТОВ «Білозерський» нараховано до сплати податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п на суму 106501,21 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0005213307 від 25.09.2019 року, яким ТОВ «Білозерський» нараховано до сплати військовий збір суму 8875,08 грн. ТОВ «Білозерський» направило до ДПС України скаргу на податкові повідомлення-рішення від 25.09.2019 року № 0005203307, № 0005213307 та № 0000330522. За результатами розгляду скарги ДПС України прийняла рішення № 13743/6/99-00-08-05-01 від 20.12.2019 року, яким встановлено, що акт перевірки не містить належних доказів порушення податкового законодавства ТОВ «Білозерський» по взаємовідносинам із ТОВ «Кордіант Профіт», ТОВ «Лаус Трейд», ТОВ «Купер Альянс», ТОВ «Сателіт Контракт» та доказів вчинення ними податкових порушень. За результатами розгляду скарги податкове повідомлення-рішення № 0000330522 від 25.09.2019 року скасовано, а податкові повідомлення-рішення від 25.09.2019 року № 0005203307, № 0005213307 залишено без змін. В подальшому, рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 05.10.2020 року визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення - рішення № 0005203307 від 25.09.2019 року та № 0005213307 від 25.09.2019 року. У зв`язку з виявленням невідповідності висновків акту перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року вимогам законодавства та неповним з`ясуванням під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, яка здійснювала таку перевірку (наказ ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі «Про порушення дисциплінарного провадження» № 1-ДС від 19.06.2020 року), наказом ДПС України «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» № 343 від 17 липня 2020 року, на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України, наказано провести документальну позапланову перевірку ТОВ «Білозерський» щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.03.2019 року у порядку контролю за правильністю висновків акту перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року. Пунктом 2 зазначеного наказу наказано в.о. начальника ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі Климу І. забезпечити проведення зазначеної перевірки протягом 10 днів з дня завершення мораторію на проведення документальних перевірок. Наказом ДПС України від 10.03.2021 року № 276 внесено зміни до вказаного наказу та визначено про необхідність забезпечення перевірки із виданням відповідного наказу протягом двох місяців, що настають за днем набрання чинності постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року № 89 про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок. Вказані накази ДПС України позивачем не оскаржені. 26 березня 2021 року ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, на підставі наказу ДПС України № 343 від 17 липня 2020 року, з урахуванням змін щодо строків перевірки, винесло свій наказ № 327-ж1 «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський», в якому, на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України, вирішило провести документальну позапланову перевірку ТОВ «Білозерський» щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.03.2019 року у порядку контролю за правильністю висновків акту перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року з 30 березня 2021 року тривалістю 5 робочих днів. Наказами ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 31.03.2021 року № 360-ж1 «Про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» та від 19.04.2021 року № 428-ж1 «Про внесення змін до наказу про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 31.03.2021 року № 360-ж1» строк проведення документальної позапланової перевірки зупинявся та продовжувався з викладених в них підстав. Накази ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 26.03.2021 року № 327-ж1 «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський», від 31.03.2021 року № 360-ж1 «Про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський», від 19.04.2021 року № 428-ж1 «Про внесення змін до наказу про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 31.03.2021 року № 360-ж1», є предметом оскарження у справі. Задовольняючи заявлений позов та скасовуючи наведені накази ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, суд першої інстанції у даній справі дослідив питання щодо правомірності наказу ДПС України № 343 від 17 липня 2020 року про призначення перевірки позивача в порядку контролю згідно пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України та дійшов висновку, що факт порушення дисциплінарного провадження стосовно посадової особи, яка проводила документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Білозерський» не є достатньою підставою для проведення документальної позапланової перевірки платника податків згідно наведених вимог ПКУ. Колегія суддів не погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на викладене. Згідно пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення. На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу. В свою чергу, пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки. З аналізу наведених вимог ПК України вбачається, що наказ про проведення перевірки контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки на підставі наказу органу вищого рівня згідно пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України, має бути прийнятий у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу, тобто, в тому числі, із дотримання таких вимог: зазначення дати видачі наказу, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися, підписання наказу керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу. Згідно ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Відповідно до ч. 2 ст. 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. У відповідності до вимог ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. При цьому, згідно ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи (ч. 3 ст. 242 КАС України). Таким чином, при розгляді даної справи, предметом якої є питання щодо правомірності наказу про проведення перевірки, який прийнятий ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, якому доручено здійснення перевірки на підставі наказу органу вищого рівня згідно пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України - ДПС України, суд першої інстанції мав надати оцінку дотримання саме відповідачем наведених вимог ПК України. Однак, рішення суду першої інстанції не містить будь-яких доводів щодо протиправності оскаржуваного наказу ГУДПС від 26.03.2021 року № 327-ш1 про проведення документальної позапланової перевірки позивача. Фактично судом першої інстанції у даній справі досліджено питання щодо правомірності наказу ДПС України про призначення перевірки позивача в порядку контролю згідно пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України та суд першої інстанції дійшов висновку, що факт порушення дисциплінарного провадження стосовно посадової особи, яка проводила документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Білозерський», не є достатньою підставою для проведення документальної позапланової перевірки платника податків згідно наведених вимог ПКУ. Разом з цим, колегія суддів зазначає, що згідно наказу ДПС України про призначення перевірки ТОВ «Білозерський» від 17.07.2020 року № 343, цей наказ прийнятий на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України у зв`язку з виявленням невідповідності висновків акту перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року вимогам законодавства та неповним з`ясуванням під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, яка здійснювала таку перевірку (наказ ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі «Про порушення дисциплінарного провадження» № 1-ДС від 19.06.2020 року). Також, колегія суддів наголошує, що доказів щодо оскарження наказу ДПС України від 17.07.2020 року № 343 про проведення документальної позапланової перевірки позивача останнім не надано, а так само цей наказ не оскаржується у даній справі. Таким чином, враховуючи, що у даній справі наказ ДПС України від 17.07.2020 року № 343 не оскаржується, тобто, цей наказ не є предметом розгляду справи, а тому, відповідно не може бути оцінений судом. Колегія суддів зазначає, що фактично суд першої інстанції вийшов за межі позовних вимог при розгляді справи, однак, свій висновок жодним чином не обґрунтував. Колегія суддів звертає увагу на те, що позивач не зазначає, які у нього були перешкоди в оскаржені наказу ДПС про призначення перевірки в порядку контролю. Крім того, надаючи оцінку наказу ДПС та вийшовши за межі позовних вимог заявленого позову щодо визнання протиправними наказів ГУДПС, суд першої інстанції не скасував цей наказ органу вищого рівня, він є чинним, а тому, відповідно підлягав виконанню з боку відповідача. Так само наказ ДПС щодо внесення змін щодо строків перевірки не оскаржений позивачем. Таким чином, доводи позовної заяви щодо протиправності наказів ДПС про проведення перевірки та внесення змін помилково прийняті до уваги судом першої інстанції при розгляді даної справи, оскільки ці накази не є предметом розгляду даної справи, підстави для виходу за межі позовних вимог відсутні. В свою чергу, розглядаючи справу в межах позовних вимог, які заявлені лише до ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі щодо визнання протиправними та скасування наказів цього органу, колегія суддів зазначає наступне. Оскаржуваний наказ ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 26.03.2021 року № 327-ш1 про проведення документальної позапланової перевірки позивача прийнятий на підставі чинного наказу органу вищого рівня ДПС України від 17.07.2020 року № 343 (з урахуванням змін) про проведення документальної позапланової перевірки позивача в порядку контролю, що цілком відповідає наведеним вимогам ст.ст. 78, 81 ПК України. Будь-яких доводів щодо недотримання саме ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі при прийнятті вказаного наказу наведених вимог ПКУ позовна заява не містить та судом таких обставин не встановлено. Як вже наголошувалось колегією суддів, позовна заява містить доводи лише щодо протиправності наказу органу вищого рівня про призначення перевірки від 17.07.2020 року № 343, щодо зміни строків перевірки, однак, при цьому позивач ці накази не оскаржив. З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення заявленого позову та скасування наказу ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 26.03.2021 року № 327-ш1. Що стосується вимог позивача про визнання протиправними та скасування наказів ГУДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 31.03.2021 року № 360-ж1 «Про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» та від 19.04.2021 року № 428-ж1 «Про внесення змін до наказу про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ «Білозерський» від 31.03.2021 року № 360-ж1, колегія суддів зазначає, що позовна заява не містить будь-яких доводів щодо протиправності цих наказів та позивач просив їх скасувати, як похідні від наказу від 26.03.2021 року № 327-ш1. Однак, враховуючи, що колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для скасування наказу відповідача від 26.03.2021 року № 327-ш1, відповідно підстави для задоволення позову у наведеній частині також відсутні. З огляду на вищевикладене, згідно ст. 317 КАС України, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню із прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позову. Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі задовольнити. Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2021 року скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Білозерський» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування наказів відмовити. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду. Судове рішення складено у повному обсязі 03.12.2021 р. Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко Суддя: Л.В. Стас Суддя: І.О. Турецька