Постанова 4852 № 804/5556/13-а

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 02 листопада 2021 року м. Дніпросправа № 804/5556/13-а Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач), суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю., за участю секретаря судового засідання Волкової К.В. розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року (суддя Єфанова О.В.) у справі №804/5556/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Акма-Станкоімпорт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - в с т а н о в и В : ТОВ «Акма-Станкоімпорт» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.04.2013 року №0000822202, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток. В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на безпідставні висновки перевіряючих осіб щодо нереальності правочинів, укладених у перевіреному періоді, і вказував на реальність господарських операцій, за наслідками яких позивачем визначено фінансовий результат господарської діяльності, у тому числі податкові зобов`язання з податку на прибуток. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 липня 2013 року, яку залишено без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2014 року позов було задоволено. Судові рішення мотивовані недоведеністю відповідачем порушення позивачем вимог податкового законодавства. За наслідками розгляду касаційної скарги відповідача, постановою Верховного Суду від 15 серпня 2019 року рішення судів попередніх інстанцій скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Суд касаційної інстанції зазначив те, що висновки судів попередніх інстанції є передчасними, зроблені без повного з`ясування обставин справи. Суд першої та апеляційної інстанції не надали належну оцінку первинним документам, хоча на їх недоліки звертав увагу контролюючий орган. Крім цього, суди не звернули увагу на те, що контролюючим органом встановлено порушення вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», але суди цим доводам контролюючого органу оцінки не надали. За наслідками нового розгляду справи рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року позов задоволено. Рішення суду мотивовано встановленими обставинами справи, які, за позицією суду першої інстанції, свідчать про реальність господарських операцій, які не визнаються відповідачем та підтвердження цих операцій належним чином оформленими первинними документами. Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Апеляційна скарга фактично обґрунтована незгодою з висновками суду першої інстанції щодо підтвердження спірних господарських операцій належним чином оформленими первинними документами. Скаржник вказує на те, що позивачем не було надано первинних документів щодо специфіки операцій, як то: документів щодо перевезення придбаного товару від продавця до покупця. Надані позивачем документи не містили необхідних реквізитів: щодо господарських операцій по виконанню робіт - не містили посад і прізвищ замовника та підрядника; щодо господарських операцій з надання послуг не зазначено які саме послуги надавалися. Крім цього, відповідач звертає увагу на те, що судом не надано оцінки встановленому під час перевірки порушенню пп.138.10.2 п.138.10. ст..138 ПК України, в частині завищення позивачем суми адміністративних витрат. Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав. Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що Державною податковою інспекцією у Жовтневому районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Акма-Станкоімпорт" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 року по 31.12.2010 року, за результатами якої складено акт від 15.03.2013 року №1668/22-2/36725970. В акті перевірки зроблені висновки про порушення ТОВ "Акма-Станкоімпорт", зокрема, п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1, п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.138.2, п.138.6, п.п.138.10.2 та п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України. Такі висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, ґрунтуються на такому. Так проведеною перевіркою встановлено відображення ТОВ "Акма-Станкоімпорт" у податковому обліку господарські операції з ТОВ "Капіталінвест Груп", ПП "Восток", ТОВ "Шакті Д", ПП "Сунатко", ТОВ "Гудвей Транс", ПП ВКФ "Експостач", ПП "ВКФ "АКМА" з приводу придбання товарів, робіт/послуг. Вказані господарські операції контролюючий орган вважав нереальними. Нереальність господарських взаємовідносин пов`язував з актами перевірки постачальників ТОВ "Акма-Станкоімпорт", в яких зазначено про неможливість здійснення ними господарських операцій з огляду на відсутність необхідних матеріально-технічних ресурсів; відсутністю за зареєстрованим місцем знаходження; документального не підтвердження відображених у податковому обліку господарських операцій. З цих підстав контролюючим органом зроблено висновок про нереальність господарських операцій між ТОВ "Акма-Станкоімпорт" та вказаними постачальниками і, як наслідок, про неправомірність відображення ТОВ "Акма-Станкоімпорт" витрат по цим господарським операціям. Крім цього оскільки під час проведення перевірки було встановлено факт оприбуткування ТОВ "Акма-Станкоімпорт" товарів, робіт/послуг, придбання яких обумовлено договорами з вищевказаними постачальниками та враховуючи висновки перевіряючих осіб щодо нереальності цих господарський взаємовідносин, контролюючим органом зроблено висновок про те, що отримані підприємством товари, роботи/послуги є безоплатно отриманими, у зв`язку з чим ТОВ "Акма-Станкоімпорт" було зобов`язано збільшити доходи на суму безоплатно отриманих активів. Також в акті перевірки контролюючим органом зазначено про завищення ТОВ "Акма-Станкоімпорт" суми адміністративних витрат за рахунок віднесення до складу цих витрат витрати на оплату праці працівників, внесків на соціальні заходи, а також амортизації основних засобів, використання яких не спрямовані н обслуговування адмін.персоналу. На підставі акту перевірки, 12.04.2013 року контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000822202, яким ТОВ "Акма-Станкоімпорт" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 737 905,00 грн., з яких 621617,0грн. за основним платежем, 116288,0грн. штрафні санкції. Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору, який передано на вирішення суду. За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке. Так встановлені обставини справи свідчать про те, що заниження ТОВ "Акма-Станкоімпорт" податкових зобов`язань з податку на прибуток контролюючий орган, зокрема, пов`язує з завищенням підприємством витрат та заниженням доходу по господарським взаємовідносинам з ТОВ "Капіталінвест Груп", ПП "Восток", ТОВ "Шакті Д", ПП "Сунатко", ТОВ "Гудвей Транс", ПП ВКФ "Експостач", ПП "ВКФ "АКМА", з огляду на позицію контролюючого органу щодо нереальності цих господарських операцій. Відповідно до ч.2 ст.73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Таким чином у спірних правовідносинах, з огляду на позицію податкового органу щодо нереальності укладених правочинів, враховуючи приписи ч.2 ст.73 КАС України, має бути доведеним (спростованим) факт (реальність) здійснення господарських операцій між позивачем та зазначеними контрагентами. Встановлені обставини справи свідчать про те, що 23.07.2012 року між позивачем та ТОВ Капіталінвест Груп заключено договір №23/07/12 на проведення ремонту складського приміщення, на виконання якого 06.08.2012 року ТОВ АКМА-Станкоімпорт здійснило передплату за послуги в сумі суму 7500,00 грн. 25 липня 2012 року по акту приймання-передачі позивачем були передані будівельні матеріали ТОВ Капіталінвест Груп на суму 3781,50 грн. (без ПДВ) для проведення ремонту складського приміщення. ТОВ Капіталінвест Груп здійснив ремонт складського приміщення, після чого прийнято виконані роботи та складено відповідний акт №1 приймання виконаних будівельних робіт на суму 12037,80 грн., вартість будівельних робіт фактично склала 7500 грн., в т.ч. ПДВ 1250 грн. 24.02.2011 року між позивачем та ПП Восток укладено договір №24 на посередницькі послуги, фактом виконання якого є акт виконаних робіт від 30.06.2011 року на суму 94000,00 грн. Крім того, позивачем до податкової інспекції додатково було надано підтвердження виконання послуг: укладений договір №ПА-033/2011 від 11.04.2011 року з ПАТ Промарматура на постачання верстата SКТ

28. Фактом виконання договору з ПАТ Промарматура є видаткова накладна №РН-0213 від 12.07.2011 року на суму 936824,27 грн., довіреність №370 від 12.07.2011 року, акт прийому-передачі від 13.07.2011 року, товарно-транспортна накладна 01АБ№511036 від 12.07.2011 року. 16.01.2012 року між позивачем та ПП Восток укладено договір купівлі-продажу №16-01-12 на придбання патрона гідравлічного, який станом на 01.01.2013 року знаходиться на складі підприємства. На отримання даного патрону була виписана довіреність №8/2 від 30.01.2012 року, фактом підтвердження отримання гідравлічного патрону є накладна №11 від 30.01.2012 року на суму 82200,00 грн. Позивач розрахувався з постачальником ПП Восток оплатами з поточного рахунку 20.02.2012 року в сумі 40000,00 грн. та 22.02.2012 року в сумі 42500,00 грн. 09.12.2011 року між позивачем та ПП Восток укладений договір купівлі-продажу №09-12-11 на придбання стенду виставкового. На отримання даного стенду була виписана довіреність №8/3 від 30.01.2012 року, фактом підтвердження отримання стенду є накладна №12 від 30.01.2012 року на суму 108000,00 грн. ТОВ Акма-Станкоімпорт розрахувалось з постачальником ПП Восток оплатами з поточного рахунку 23.03.2012 року в сумі 40000,00 грн., 30.03.2012 року в сумі 40000,00 грн. та 24.04.2012 року в сумі 28000,00 грн. Стенд виставковий був введений в експлуатацію і використовується в господарській діяльності підприємства. 10.10.2012 року між позивачем та ПП Восток укладено договір на виготовлення рекламної продукції №10.10.2012, на отримання якої виписано довіреність №148 від 18.10.2012 року, фактом підтвердження отримання є накладні про отримання: №181005 від 18.10.2012 року, №191002 від 19.10.2012 року, №221001 від 22.10.2012 року, №231001 від 23.10.2012 року. ТОВ Шакті Д надавало позивачу послуги заправки картриджів для принтерів і ксероксів, крім того позивач купував у ТОВ Шакті Д термоплівку для факсу, картриджі. Фактом підтвердження отримання послуг і ТМЦ є належним чином оформлені акти виконаних робіт і видаткові накладні, які містяться в матеріалах справи. 14.03.2012 року між позивачем та ПП Сунатко був укладений договір №4-03-12 на виготовлення поліграфічної продукції та 24.05.2012 року договір купівлі-продажу №24-05-12 на придбання інструменту. Фактом підтвердження отримання каталогів та інструменту є видаткові накладні з підписом про одержання довіреним представником ТОВ Акма-Станкоімпорт. За отримані ТМЦ позивач розрахувався з постачальником ПП Сунатко оплатами з поточного рахунку. Згідно договору транспортної експедиції №331-3Э від 24.11.2011 року ТОВ Гудвей Транс надавало позивачу транспортно-експедиційні послуги, факт виконання яких підтверджується актами здачі-прийомки робіт, товарно-транспортними накладними та міжнародними товарно-транспортними накладними. 04.10.2011 року між позивачем та ПП ВКФ Експостач укладено договір №041002 на посередницькі послуги, фактом підтвердження виконання якого є належним чином оформлений акт виконаних робіт від 02.12.2011 року. Крім того, додатковим підтвердженням виконання даних послуг є: укладений договір №45 від 31.10.2011 року з ПАТ Завод ЛТАВА на постачання токарного оброблювального центру, видаткова накладна № РН-0000145 від 25.04.2012 року, довіреність №571 від 25.04.2012 року, акт прийому-передачі від 26.04.2012 року, товарно-транспортна накладна 01АБ№716977 від 25.04.2012 року. 27.02.2011 року між позивачем та ПП ВКФ АКМА був укладений договір № 13-П на посередницькі послуги. Фактом виконання даного договору є належним чином оформлений акт виконаних робіт від 31.07.2012 року, а також додатковим підтвердженням виконання даних послуг є укладений договір №32 від 06.07.2012 року з ПАТ Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання ім. М.В.Фрунзе на постачання верстату. Фактом виконання договору з ПАТ Сумське машинобудівне науково-виробниче об`єднання ім. М.В.Фрунзе є видаткова накладна №РН-498 від 12.12.2012 року, довіреність №0-367 від 11.12.2012 року, акт прийому-передачі від 14.12.2012 року, товарно-транспортна накладна №289105 від 12.12.2012 року. 20.12.2011 року між позивачем та ПП ВКФ АКМА укладено договір № 59-П на посередницькі послуги, фактом виконання якого є належним чином оформлений акт виконаних робіт від 31.07.2012 року. Додатковим підтвердженням виконання даних послуг є укладений договір №59 від 27.12.2011 року з ПАТ НВП Радій. Фактом виконання договору з ПАТ НВП Радій є видаткові накладні. З наданих позивачем первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування поставлених товарів (робіт/послуг), їх кількість та вартість, визначено сторони господарських операцій та осіб відповідальних за здійснення господарських операцій. Тобто, вказані документи, у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій. Встановлені обставини справи також свідчать про те, що сам акт перевірки позивача, який став підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, ґрунтується на актах перевірки та актах про неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів позивача, в яких зазначено, що товариствами документально не підтверджено реальність здійснення господарських відносин стосовно придбання товару для подальшої реалізації, у зв`язку з чим контролюючий орган зробив висновок про те, що господарські операції позивача з вказаними контрагентами мали безтоварний характер. З приводу таких підстав для висновку про нереальність господарських операцій слід зазначити те, що по-перше, акти про неможливість проведення зустрічної звірки можуть свідчити лише про те, що таку звірку податковим органом фактично проведено не було, у свою чергу, відсутність факту проведення звірки свідчить про відсутність підстав для висновку про нереальність господарських операцій. По-друге, посилання в актах перевірки про неможливість контрагентів позивача придбавати товари (роботи/послуги) через відсутність необхідних матеріально-технічних ресурсів; відсутністю за зареєстрованим місцем знаходження, не може свідчити, що такі товари (роботи/послуги) фактично не були поставлені позивачу. При цьому, суд апеляційної інстанції враховує, що дослідженню підлягають ті господарські операції, які відображені позивачем у податковому обліку, а не господарські операції контрагентів по ланцюгу постачання. Надаючи оцінку позиції контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій, суд апеляційної інстанції також враховує і те, що фактично контролюючий орган і не заперечує надходження позивачу товарів (робіт/послуг), які обумовлені договором поставки (договорами про надання послуг/виконання робіт) з вказаними контрагентами. Про вказані обставини свідчить те, що в акті перевірки контролюючий орган вказує на заниження позивачем доходу. При цьому, такі висновки зроблені з огляду на те, що під час проведення перевірки було встановлено факт оприбуткування позивачем товарів (робіт/послуг), придбання яких обумовлено зазначеними договорами з вказаним контрагентом, але враховуючи висновки перевіряючих осіб щодо нереальності цих господарський взаємовідносин, контролюючим органом зроблено висновок про те, що отримані підприємством товари (роботи/послуги) є безоплатно отриманими товарами, у зв`язку з чим ТОВ "Акма-Станкоімпорт" було зобов`язано збільшити доходи на суму безоплатно отриманих активів. Тобто, контролюючий орган фактично не заперечує придбання/надходження до позивача товарів (робіт/послуг), а з приводу позиції контролюючого органу щодо безоплатно отриманих товарів, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити те, що відповідно до п.1.23 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» безоплатно надані товари (роботи, послуги) - це: товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод; роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості; товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею в її виробничому або господарському обороті. За визначенням пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 ПК України, безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею. Під час розгляду справи не встановлено укладання позивачем договорів дарування, інших договорів, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості товарів, або отримання позивачем таких товарів (робіт/послуг) без укладення таких договорів. Не встановлено і передання позивачу на зберігання товарів. Напроти, під час розгляду справи судом встановлено факт сплати позивачем грошових коштів саме за поставлені товари, виконані роботи/послуги. Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про необґрунтованість позиції контролюючого органу щодо заниження позивачем доходів внаслідок не відображення в їх складі вартості безоплатно отриманих товарів (робіт/послуг). З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачем не наведено об`єктивних доказів щодо нереальності господарських взаємовідносин позивача з ТОВ "Капіталінвест Груп", ПП "Восток", ТОВ "Шакті Д", ПП "Сунатко", ТОВ "Гудвей Транс", ПП ВКФ "Експостач", ПП "ВКФ "АКМА". Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем пп.138.10.2 п.138.10. ст..138 ПК України, в частині завищення суми адміністративних витрат. Відповідно до пп.138.10.2 п.138.10. ст.138 ПК України (був чинним на час проведення перевірки) до складу інших витрат включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: а) загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати; б) витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу; в) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); г) винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності; ґ) витрати на оплату послуг зв`язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв`язок та інші подібні витрати); д) амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання; е) витрати на врегулювання спорів у судах; є) плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків; ж) інші витрати загальногосподарського призначення. В акті перевірки стор.48-51 (т.1 а.с.230) зазначено, що на формування показника «Адміністративні витрати» сформований за рахунок наступних витрат: витрати на службове відрядження; амортизація основних засобів загальногосподарського використання; винагороди за консультації, інформаційні, аудиторські та інші послуги; витрати на оплату послуг зв`язку; плати за розрахункове-касове обслуговування та інші послуги банків; витрат на оплату праці; внесків на соціальні заходи. Тобто, контролюючим органом перелічено ті види витрат, які відповідно до пп.138.10.2 п.138.10. ст.138 ПК України включаються до складу адміністративних витрат. В той же час, в акті перевірки не зазначено, а представником відповідача не доведено, неправомірність віднесення позивачем таких витрат до складу адміністративних витрат. З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованими висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем пп.138.10.2 п.138.10. ст.138 ПК України. Крім цього, хоча в апеляційній скарзі відповідач про це не зазначає, але із розрахунку податкових зобов`язань та штрафних санкцій, які донараховані оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням (наданий відповідачем на вимогу суду), вбачається, що окрім вищенаведених порушень, до розрахунку ППР увійшло таке порушення як: завищення амортизаційних відрахувань по ОФ (основним фондам), які не використовувалися в господарській діяльності підприємства. Але, з акту перевірки не можливо встановити суть такого порушення та виду основних засобів, яких таке порушення стосується. Отже, проаналізувавши підстави прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про необґрунтованість та недоведеність відповідачем тих обставин, які стали підставою для збільшення позивачу сум грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток. Щодо вказівок Верховного Суду про неврахуванням судами попередніх інстанцій тих обставин, що контролюючим органом встановлено порушення вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити те, що посилання контролюючого органу на Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» стосується тих періодів здійснення господарських операцій, на час здійснення яких Податковий кодекс України ще не набрав чинності. Отже дослідивши встановлені обставини справи, підстави для скасування Верховним Судом рішень попередніх інстанції, аргументи, які наведені відповідачем в апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує. На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, - ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року у справі №804/5556/13-а без змін. Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України. Вступну та резолютивну частину проголошено 02.11.2021 Повне судове рішення складено 03.11.2021 Головуючий - суддя Я.В. Семененко суддя Н.А. Бишевська суддя І.Ю. Добродняк