Постанова 4852 № 804/4406/13-а

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 15 вересня 2021 року м. Дніпросправа № 804/4406/13-а Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач), суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М., секретар судового засідання Новошицька О.О. за участю представника відповідача Атрошенко В.М., представника позивача Пантюхіної Н.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2021 року (головуючий суддя Єфанова О.В.) в адміністративній справі №804/4406/13-а за позовом Приватного акціонерного товариства "Новопавлівський гранітний кар`єр" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ: Позивач, Публічне акціонерне товариство «Новопавлівський гранітний кар`єр» звернувся 29 березня 2013 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Нікопольської об`єднаної державної податкової інспекції Дніпропетровської області ДПС (Нікопольська ОДПІ Дніпропетровської області ДПС), просив: - визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.03.2013 №0000311501, № 0000042201, № 0000032201. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.06.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.04.2015, адміністративний позов задоволено. Постановою від 04 червня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду касаційну скаргу Нікопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області задовольнив частково. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 червня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 квітня 2015 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 березня 2013 року №0000311501 та №0000042201 скасував та направив справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 червня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 квітня 2015 року залишено без змін. Таким чином, на новий розгляд до суду першої інстанції надійшла позовна заява в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 березня 2013 року: - №0000311501, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1599210,36 грн. (1 353 107,99грн. - основний платіж; 246 102,37грн. - штрафні санкції), - №0000042201, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 613 760грн. У Постанові від 04 червня 2020 року Верховним Судом зазначено, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки доводам податкового органу. Зокрема не надано оцінки змісту та обсягу господарських операцій, доведеності економічної мети укладення таких договорів, чи можливо з наданих позивачем документів встановити, які конкретно роботи по керівництву та представництву виконано, порядок визначення вартості виконаних робіт, тощо. Не надано судами оцінки і доводам податкового органу щодо укладення позивачем вказаних договорів з пов`язаними особами. В ході розгляду справи первинного позивача замінено на Приватне акціонерне товариство "Новопавлівський гранітний кар`єр", а первинного відповідача на Головне управління ДПС у Дніпропетровській області. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2021 року Позовні вимоги задоволені. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 20.03.2013 року №0000311501 та №0000042201, що винесені Нікопольською об`єднаною державною податковою інспекцією Дніпропетровської області ДПС. Стягнуто на користь позивача судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровської області в розмірі 2294 грн. Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що в ході розгляду справи знайшли підтвердження щодо наявності правових підстав для віднесення вартості нарахованих виплат по цивільно-правовим договорам з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 у розмірі 4 420 000грн. Не виконавши вимоги п. 86.2 ст. 86 ПКУ відповідачем, за результатами камеральної перевірки, встановивши порушення, не складено Акт та не направлено на адресу позивача жодного податкового повідомлення-рішення, згідно п.58.1. ст.58 ПКУ, що в свою чергу, призвело до порушення прав позивача на оскарження податкового повідомлення-рішення в адміністративному чи в судовому порядку. Враховуючи, що сума у розмірі 538250 грн. не була узгодженою, на момент перевірки, здійсненої з 09.01.2013 р. по 19.02.2013 р., суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для врахування при поданні декларацій з податку на прибуток за 2 квартал 2011 р., 2-3 квартал 2011 р., 2-4 квартал 2011 р. по рядку 06.5 суми зменшеного від`ємного значення за результатами попередньої перевірки, за актом №536/232/00292304 від 23.06.2011 року. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції (скасування податкових повідомлень-рішень від 20.03.2013 року №0000311501 та №0000042201), відповідачем подана апеляційна скарга. Просить рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити в задоволенні позову. Вважає, що рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права. Посилається на те, що в ході проведення планової виїзної перевірки ПАТ «Новопавлівський гранітний кар`єр» в період з 01.04.2011 по 30.09.2012 встановлено укладення цивільно-правових договорів підряду між фізичними особами, які водночас є пов`язаними особами, підприємства, що перевіряється, а саме Договір підряду №29/12-06А від 29.12.06, вважає, що такі відносини не були направлені на здійснення реальної господарської діяльності, тому відсутні підстави для віднесення до складу витрат сум по отриманим послугам. Також, у зв`язку з неналежним оформленням первинних документів, відсутня можливість встановити, що надані послуги по технічному керівництву можуть вважатися пов`язаними з господарською діяльністю підприємства. Позивачем за результатами роботи 2-4 кварталів 2011 року задекларовані збитки у сумі 613,76тис. грн., за даними форми-2 «Звіт про фінансові результати» позивачем задекларовані збитки у 2011 році у сумі 1538тис.грн., за 9 місяців 2012 року у сумі 2210тис. грн. зазначає, що така ситуація в значній мірі пояснюється наявністю у складі адміністративних витрат податкової декларації з податку на прибуток витрат по нарахованим виплатам по цивільно-правовим договорам з фізичними особами. Збиткова діяльність за даними бухгалтерського обліку свідчить про відсутність економічного ефекту від отримання зазначених послуг та відсутність зв`язку їх з господарською діяльністю, а тому витрати по отриманим послугам ОСОБА_1 та ОСОБА_2 не підлягають включенню до складу витрат підприємства. Тому підлягають зменшенню витрати позивача на вартість нарахованих виплат по цивільно-правовим договорам з фізичними особами, по яким не доведено зв`язок з господарською діяльністю на суму 4 420 000грн. Щодо від`ємного значення на суму 538 250грн. зазначив, що позивачем завищено від`ємне значення на суму 538 250грн., у зв`язку з неврахуванням у деклараціях з податку на прибуток за 2 квартал 2011 р., 2-3 квартал 2011, 2-4 квартал 2011 по рядку 06,5 суму зменшення від`ємного значення по результатам попередньої перевірки. Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу, просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Посилається на те, що фактичне здійснення господарських операцій та зв`язок з господарською діяльністю підприємства, послуг наданих згідно договорів підряду з ОСОБА_1 №29/12-06А від 29.12.2006 року та ОСОБА_2 №16/12-11 від 16.12.2011 року з технічного керівництва є беззаперечним, оскільки у спірний період для забезпечення поточної роботи підприємствами вказаними особами були укладені договори підряду на виконання робіт по ремонту та технічному обслуговуванню автотранспортних засобів, договори закупівлі запчастин, договори на виконання ремонтно-будівельних робіт та ін. Щодо від`ємного значення на суму 538 250грн. зазначив, що сума у 538250 грн. не була узгодженою, на момент перевірки, здійсненої з 09.01.2013 р. по 19.02.2013 р., тому відсутні підстави для врахування при поданні декларацій з податку на прибуток за 2 квартал 2011 р., 2-3 квартал 2011 р., 2-4 квартал 2011 р. по рядку 06.5 суми зменшеного від`ємного значення за результатами попередньої перевірки, за актом №536/232/00292304 від 23.06.2011 року. В судовому засіданні представники сторін підтримали свої позиції викладені в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу. Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне. Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень, виданих Нікопольською об`єднаною державною податковою інспекцією Дніпропетровської області Державної податкової служби №7/228, №8/221, №9/221, №10/172, №11/172, №12/223, №13/223, №14/201 від 08.01.2013 року та №94/151 від 04.02.213 року та згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, ст.77, п.82.1 ст. 82 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI та відповідно до наказу №1515 від 28.12.2012 року Нікопольською ОДПІ проведена планова виїзна документальна перевірка Публічного акціонерного товариства "Новопавлівський гранітний кар`єр", з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 року, відповідно до затвердженого плану-графіка перевірки. За результатами перевірки податковою інспекцією було складено акт № 657/221 від 26.02.2013 року, яким зафіксовано порушення. На підставі акту перевірки відповідачем складено податкові повідомлення-рішення від 20.03.2013р: - № 0000311501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 353 107,99 грн. за основним платежем та 246 102,37грн. за штрафними санкціями; - № 0000042201, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 613 760грн.; - № 0000032201, яким зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість у розмірі 182 618грн. Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, Цивільного кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України. Матеріалами справи підтверджується, що на підставі акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 20.03.2013р: - № 0000311501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 353 107,99 грн. за основним платежем та 246 102,37грн. за штрафними санкціями; - № 0000042201, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 613 760грн.; - № 0000032201, яким зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість у розмірі 182 618грн. Суд першої інстанції на підставі Постанови Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 04 червня 2020 року розглянув справу щодо правомірності винесення податкових повідомлень-рішень від 20.03.2013р. - № 0000311501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 353 107,99 грн. за основним платежем та 246102,37 грн. за штрафними санкціями, - № 0000042201, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 613 760грн., та приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, врахував, що підставою для прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень податковий орган, зокрема, визначив нереальність господарських відносин між Позивачем та ТОВ «Транс Агентство Сервіс», ТОВ «Модем ЛТД», ТОВ «Нікопрогресбуд», ТОВ «Феріт-Д», про що свідчать акти перевірок зазначених контрагентів та відсутність у видаткових накладних інформації про доручення на тримання ТМЦ, відсутність сертифікатів виробників. Так, за результатами планової виїзної документальної перевірки податковим складено акт № 657/221 від 26.02.2013 року, яким зафіксовано порушення (а.с. 40-145 т. 1): п. 135.1, п. п. 135.5.4. п. 135.5 ст. 135, ст.150, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, пп. 138.10.2 п. 138.10, пп. 139.1.9. п. 139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2 - 4 квартали 2011р. на суму 613 760 грн.; п. 135.1, п. п. 135.5.4. п. 135.5 ст. 135, ст.150, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, пп. 138.10.2 п. 138.10, пп. 139.1.9. п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за період з 01.04.2011 року по 30.09.2012 року всього у сумі 1246658,99 грн, у тому числі: 2-4 квартали 2011 року у сумі 754454,26 грн.,1 квартал 2012р. у сумі 84443,07 грн., півріччя 2012р. у сумі 275042,50 грн., 3 квартали 2012р. у сумі 492204,72 грн.; п. 48.1 ст. 48, п. 152.1 ст. 152 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток за результатами II-IV кварталів 2011 року на суму 106449 грн.; ст. 185, ст.188. п. 198.3, п. 198.6, п. 198,1 ст. 198 ст.201 Розділу V Податкового кодексу України, в результаті чого за період з 01.04.2011 по 30.09.2012 завищено залишок від`ємного значення (24 рядок декларації з ПДВ) 182618,53 грн.; п.46.1 ст.46 Податкового кодексу України, а саме, до податкової декларації за три квартали 2012 року не надано "Розрахунок (звіт) податкового зобов`язання нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України" (Додаток ПН до рядка 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) з інформацією про виплачені доходи нерезиденту із джерелом їх походження з України; пп.263.6.1, пп.263.6.2, пп.263.6.5, пп.263.6.9 п.263.6, п.263.9 ст.263 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено плату за користування надрами за період з 01.04.2011 року по 30.09.2012 року всього на загальну суму 2891534, 13 грн., в тому числі по періодам: 2 квартал 2011 року у сумі 368722,67 грн., 3 квартал 2011 року у сумі 579469,22 грн., 4 квартал 2011 року у сумі 463880,23 грн., 1 квартал 2012 року у сумі 248861,25 грн., 2 квартал 2012 року у сумі 434226,13 грн.. 3 квартал 2012 року у сумі 796374, 63 грн.; пп.168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Кодексу підприємством не своєчасно перераховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 228536,60 грн. за квітень, травень 2009 року, листопад. грудень 2009 року, лютий 2011 року. За прострочення встановлених строків сплати податку на доходи фізичних осіб за результатами перевірки підлягає донарахуванню пеня в сумі 31392,52 грн. На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 20.03.2013р: - № 0000311501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 353 107,99 грн. за основним платежем та 246 102,37грн. за штрафними санкціями; - № 0000042201, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 613 760грн.; - № 0000032201, яким зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість у розмірі 182 618грн. Щодо доводів відповідача про завищення адміністративних витрат за період 2 квартал 2011 року, 3 квартал 2012 року на вартість нарахованих виплат по цивільно-правовим договорам з фізичними особами на загальну суму 4 420 000 грн., по яким не доведено їх зв`язок з господарською діяльністю, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне. Відповідно до ч.1 ст.626 Цивільного кодексу України, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Згідно ч.1 ст. 627 Цивільного кодексу України, сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості. В силу ч.1 ст. 837 Цивільного кодексу України, за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу. Договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові. Тобто, договір підряду, застосовується для виконання конкретної роботи, що спрямована на одержання результатів праці, і у разі досягнення зазначеної мети вважаються виконаними і дія їх припиняється. Матеріалами справи підтверджується, що ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр"(замовник) були укладені договори підряду з фізичними особами (виконавцями) - ОСОБА_1 № 29/12-06А від 29.12.2006р.; - ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011р. Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що за договором підряду з фізичною особою ОСОБА_1 №29/12-06А від 29.12.2006р., конкретно визначено певний матеріальний результат надання послуг, а саме: згідно п.1.1. договору "Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов`язання виконати роботу по технічному керівництву ВАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" (капітальні та поточні ремонти будівель, споруджень, устаткування, механізмів, цехів та дільниць; вирішення питань придбання ПММ, техніки, запчастин та устаткування; втілення науково-технічних технологій і т.д.)". Пунктом 2.1. договору передбачено, що "Ціна по договору за якісно виконану роботу визначається актом прийому-передачі виконаних робіт". На підтвердження виконання робіт за договором підряду позивачем надано суду акти прийому-передачі виконаних робіт від 29.04.2011р., 31.05.2011р., 30.06.2011р., 29.07.2011р., 31.08.2011р., 29.09.2011р., 31.10.2011р., 30.11.2011р. підписанні сторонами про те, що ОСОБА_1 виконані роботи по технічному керівництву, які відповідають умовам договору. За вказаним договором з фізичною особою ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011р., конкретно визначено певний матеріальний результат надання послуг, а саме: згідно п.1.1. Договору "Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов`язання виконати роботу по технічному керівництву ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" (капітальні та поточні ремонти будівель, споруджень, устаткування, механізмів, цехів та дільниць; вирішення питань придбання ПММ, техніки, запчастин та устаткування; втілення науково-технічних технологій та інновацій, візування фінансових, організаційно-розпорядчих документів), а також здійснювати інше керівництво пов`язане з діяльністю підприємства.". Пунктом 2.1. договору передбачено, що "Ціна по договору за якісно виконану роботу визначається актом прийому-передачі виконаних робіт". На підтвердження виконання робіт за договором підряду позивачем надано суду акти прийому-передачі виконаних робіт від 30.12.2011р., 31.01.2012р., 29.02.2012р., 30.03.2012р, 27.04.2012р., 31.05.2012р., 27.06.2012р., 31.07.2012р., 31.08.2012р., 28.09.2012р. підписанні сторонами про те, що ОСОБА_2 виконані роботи по технічному керівництву, які відповідають умовам договору. Матеріали справи містять договори підряду з фізичними особами з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 та акти прийому-передачі виконаних робіт, які також були надані відповідачу до перевірки. Слід зазначити, що додатковою ознакою цивільно-правового договору (підряду) є оплата виконавцю винагороди, розмір якої зазначається в акті прийому-передачі послуг. З пункту 2.1 договорів підряду та актів прийому-передачі виконаних робіт, вбачається, що за виконані роботи винагорода встановлювалася не у фіксованому вигляді, а кожний місяць визначалась сторонами Договору за фактичний об`єм виконаних робіт, що підтверджує мету договорів підряду, спрямовану на досягнення матеріального результату. Відповідно до ч.1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. При цьому, первинним документом, який засвідчує факт здійснення господарської операції є акт приймання-передачі виконаних робіт, що містять всі необхідні реквізити, передбачені ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Зокрема, акти прийому-передачі виконаних робіт містять: зміст господарської операції, а саме: технічне керівництво ВАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр", відповідно до умов договору, яким передбачено в п. 1.1. Договору підряду № 29/12-06А укладеного з ОСОБА_1 та Договором підряду № 16/12-11 укладеного з ОСОБА_2 виконати роботу по технічному керівництву ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" (капітальні та поточні ремонти будівель, споруджень, устаткування, механізмів, цехів та дільниць; вирішення питань придбання ПММ, техніки, запчастин та устаткування; втілення науково-технічних технологій та інновацій, візування фінансових, організаційно-розпорядчих документів), а також здійснювати інше керівництво пов`язане з діяльністю підприємства.)". Дані договори підряду підписані особами, що брали участь при його складані і дають змогу їх ідентифікувати; обсягом господарської операції в даному випадку є вартість виконаних робіт; вартість виконаних послуг, становить відповідно до вказаних актів приймання-передачі виконаних робіт. Таким чином, надані акти прийому-передачі виконаних робіт можна вважати такими, що належним чином оформлені та відповідають вимогам встановленим для первинного документу ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що основною ознакою, що відрізняє підрядні відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес трудової діяльності, її організація. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. Підрядчик, на відміну від працівника, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик. За підрядним договором оплачується не процес праці, а її результати, які визначають після закінчення роботи і оформляють актами здавання-приймання виконаних робіт (наданих послуг), на підставі яких провадиться їх оплата. Договором також може бути передбачено попередню або поетапну оплату. Законодавство України не обмежує працівника підприємства у можливості укладення з ним договору підряду. На думку колегії суддів апеляційної інстанції, аналіз норм законодавства України щодо підряду, матеріалів справи та обставин справи дають підстави для висновку, що витрати по виконанню робіт по цивільно-правовим договорам (підряд) здійснені на підставі дійсних договорів, укладених у відповідності до норм чинного законодавства, підтверджені актами приймання-передачі виконаних робіт. Матеріалами справи підтверджується, що вище вказані витрати включені до фонду оплати праці відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 року №5 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 27.01.2004 року за № 114/8713. В силу пункту 1.3 Інструкції, до фонду оплати праці включаються нарахування найманим працівникам у грошовій та натуральній формі (оцінені в грошовому вираженні) за відпрацьований та невідпрацьований час, який підлягає оплаті, або за виконану роботу незалежно від джерела фінансування цих виплат. Відповідно до абзацу 2 п.п. 2.1.8. п. 2.1.Розділу 2 Інструкції, фонд основної заробітної плати включає нарахування винагороди за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадових обов`язків). До його складу належать: оплата праці (включаючи гонорари) працівників, які не перебувають у штаті підприємства (за умови, що розрахунки проводяться підприємством безпосередньо з працівниками), за виконання робіт: згідно з договорами цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду (за винятком фізичних осіб - суб`єктів підприємницької діяльності). Податок на доходи фізичних осіб утримується із заробітної плати в порядку визначеному п.164.6 ст.164 Податкового кодексу України, а саме, під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, - обов`язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності. Законом України №3609 від 07.07.2011 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» внесені зміни в п.164.6 ст.164 Податкового кодексу України, відносно утримання податку на доходи фізичних осіб із виплат по цивільно-правовим договорам. Так, при нарахуванні доходів у вигляді винагороди за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) база оподаткування визначається як нарахована сума такої винагороди, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. Оскільки, позивачем укладені договори підряду з фізичними особами з ОСОБА_1 № 29/12-06А від 29.12.2006 року та ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011 року, то витрати за цими договорами відносяться до фонду заробітної плати і на них, відповідно до законодавства, діючого на момент спірних правовідносин, нараховувались, утримувались та перераховувались податки на доходи фізичних осіб. Даний факт підприємство відображало в щоквартальному звіті за формою №1ДФ "Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку", затвердженою Наказом Державної податкової адміністрації України від 24.12.2010 №1020. При цьому, щоквартальний звіт за формою №1ДФ направлявся до Нікопольської ОДПІ. Також, на виплати за договорами підряду з фізичними особами з ОСОБА_1 №29/12-06А від 29.12.2006 року та ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011 року нараховувався єдиний внесок на соціальне страхування в розмірі 34,7%, а також з виплат по договорам підряду утримувався єдиний внесок на соціальне страхування в розмірі 2,6%. Матеріалами справи підтверджується, що позивачем, на виконання Постанови Правління Пенсійного фонду України № 22-2 від 08.10.2010 року «Про порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» щомісяця надавався до Пенсійного фонду України Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (Додаток №4 до Порядку). Отже, з метою досягнення певних результатів в господарській діяльності підприємства, а саме: отримання прибутку для розвитку та стабільності підприємства, залучення постійних платоспроможних споживачів гранітної продукції укладалися договори підряду з фізичними особами ОСОБА_1 № 29/12-06А від 29.12.2006 року та ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011 року, та складалися акти приймання-передачі виконаних робіт із зазначенням, погодженої між сторонами винагороди, з якої підприємством, відповідно до законодавства нараховувались, утримувались та перераховувались податки на доходи з фізичних осіб, а також нараховувались та сплачувались суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. Поряд з цим дослідивши докази у справі, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відсутні втрати до бюджету по нарахованим виплатам згідно до актів приймання-передачі виконаних робіт до договорів підряду з фізичними особами ОСОБА_1 № 29/12-06А від 29.12.2006 року та ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011 року, оскільки з матеріалів справи вбачається, що нараховані, утримані, сплачені податки з ЄСВ та ПДФО за період з 2 кварталу 2011 року по 4 квартал 2011 року до бюджету склали 415 948, 20 грн. в порівнянні з очікуваним (ймовірним) податком на прибуток в сумі 357 935,20 грн. Тобто, бюджет фактично отримав більше від сплати ЄСВ та ПДФО, ніж від очікуваного податку на прибуток. Так, аналіз зазначених матеріалів дає підстави для висновку, що за період з 1 кварталу 2012 року по 3 квартал 2012 року, підприємство, завдяки пошуку платоспроможних покупців та укладеним ОСОБА_1 та ОСОБА_2 договорам поставки гранітної продукції, отримало економічну вигоду, що підтверджується деклараціями на прибуток, нарахованими, утриманими, сплаченими податками по ЄСВ та ПДФО в сумі 442051,38 грн., а також податком на прибуток в сумі 1 542 599грн. Отже, підприємством здійснено наповнення до бюджету, що склало у вигляді сплати податку на прибуток у сумі 1 542 599грн., та сплати ЄСВ та ПДФО у сумі 442 051,38 грн. З матеріалів справи вбачається, що одночасно з договорами підряду, укладеними з фізичними особами ОСОБА_1 №29/12-06А від 29.12.2006 року та ОСОБА_2 №16/12-11 від 16.12.2011 року діяли договори про надання послуг щодо здійснення повноважень голови наглядової ради з ОСОБА_1 (до грудня 2011 року) та ОСОБА_2 (з 16 грудня 2011 року). Так, згідно пп.7.3.3 Статуту ПАТ «Новопавлівський гранітний кар`єр» повноваження члена наглядової ради дійсні з моменту його затвердження рішенням загальних зборів Товариства. Член наглядової ради здійснює свої повноваження на підставі договору з Товариством. Відповідно до пп. 7.3.14 Статут ПАТ «Новопавлівський гранітний кар`єр» голова Наглядової ради вправі без довіреності здійснювати дії від імені Товариства. Він уповноважений керувати поточними справами Товариства, представляти Товариство в його відносинах з іншими юридичними та фізичними особами, державними та іншими органами і організаціями, вести переговори та укладати угоди від імені Товариства. Тобто, до компетенції голови наглядової ради Товариства відносилось та ними здійснювалось наступне: контроль за роботою підрозділів підприємства і посадових осіб в сфері обліку і звітності, списання матеріалів, ціноутворення; прийом на роботу та звільнення з роботи працівників підприємства; право першого підпису платіжних документів; видання наказів та розпоряджень з питань основної діяльності підприємства; укладання угод від імені підприємства. Позивач зазначає, що договори про надання послуг щодо здійснення повноважень голови наглядової ради з ОСОБА_1 (до грудня 2011 року) та ОСОБА_2 (з 16 грудня 2011 року) є безоплатними, оскільки встановити фіксовану ціну в договорі є неможливим через зміну кожного місяця об`єму робіт. Частиною 4 статті 51 Закону України "Про акціонерні товариства" (діючого на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що члени наглядової ради мають право на оплату своєї діяльності за рахунок товариства. Визначення умов оплати покладається на загальні збори за затвердженим зборами кошторисом. Таким чином, позивач не мав можливості загальними зборами акціонерів Товариства затвердити кошторис, оскільки техніко-економічні показники, які є наслідком здійснення повноважень голови наглядової ради ОСОБА_1 та ОСОБА_2 постійно змінювались. Отже, здійснюючи технічне керівництво, згідно договору підряду, та маючи повноваження відповідно до Статуту підприємства як голова наглядової ради ОСОБА_1 та ОСОБА_2 отримували винагороду згідно договорів підряду № 29/12-06А від 29.12.2006 року та № 16/12-11 від 16.12.2011 року Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що відповідачем на сторінці 57 акту перевірки від 26.02.2013р. зазначено, що під час проведення перевірки не встановлені докази впровадження ПАТ «НГК» результатів одержані послуг у господарську діяльність підприємства з подальшим отриманням економічного ефекту, що виключає зв`язок цих послуг з господарською діяльністю Товариства. В даному випадку реальне виконання ОСОБА_1 , ОСОБА_2 певних дій (виконаної роботи) не доведено, спірні правочини укладені без наявних розумних причин, тобто є економічно неефективними та такими, що порушують приписи цивільного та господарського законодавства (ст.ст. 42. 88. 89 Господарського кодексу Україні) акти, на підставі яких до складу витрат включена вартість послуг, не можуть вважатись достатнім документальні підтвердженням таких витрат, оскільки за такими актами не вбачається реальних господарських взаємовідносин. З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне. Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. . Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Статтею 1 України Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Матеріалами справи підтверджується фактичне здійснення господарської операції та зв`язок з господарською діяльністю підприємства, послуг наданих відповідно до договорів підряду з ОСОБА_1 № 29/12-06А від 29.12.2006 року та з ОСОБА_2 № 16/12-11 від 16.12.2011 року з технічного керівництва, оскільки за спірний період для забезпечення поточної роботи підприємства, даними особами були укладені: - договори підряду на виконання робіт по ремонту та технічному обслуговуванню автотранспортних засобів, устаткування та обладнання, а саме: Договір на виконання робіт, надання послуг № 10 від 01.03.2012 р.; Договір № 09-11 від 13.04.2011 р. ТОВ Фірма "ДнепроЕлектролюкс"; Договір № 13/02-12А від 13.02.2012 р. на виконання робіт по ремонту електрообладнання з ТОВ "Нікопроммаш";Договір про надання послуг №5 від 12.06.2012 р., з ТОВ "ВКФ Техпромекспорт" та ін. - договори на закупку запчастин, а саме: Договір поставки № 35 від 09.02.2012 р. з ТОВ "Виробниче об`єднання "Проммеханіка"; Договір купівлі-продажу № 1 від 14.02.2012 р., Договір купівлі-продажу №3 від 08.09.2011 р., з ТОВ "ВКФ Техпромекспорт"; Договір поставки № 25/10/2011 від 25.10.2011 р. з ПМ ПКП "Асоль"; Договір купівлі-продажу №03.10 від 21.10.2011р. з ПП "Авто-Пром-Груп"; Договір № 57 від 06.04.2012 р. з ТОВ "Рудмаш-сервіс" та ін. - договори на виконання ремонтно-будівельних робіт, а саме: Договір підряду №100112 від 10.01.2012 р. № 040112 від 04.01.2012 р., з ПП "Брендбуд-Плюс"; Договір підряду № 060812 від 06.08.2012 р. з ТОВ фірма "Ентелі" та ін. Крім того, позивач зазначає, та підтверджує документально, що ОСОБА_1 та ОСОБА_2 затверджували (підписували) документи щодо поточної діяльності підприємства, наприклад затверджували акти на списання ТМЦ, підписували касові та банківські документи, акти виконаних робіт по договорам підряду на здійснення ремонтних робіт та інше, вказана обставина не спростована відповідачем. Позивач зазначає, що перед укладанням угод ОСОБА_1 та ОСОБА_2 самостійно здійснювали пошук та вели переговори з покупцями гранітної продукції, вказана обставина не спростована відповідачем. Також, позивач зазначає, що всі договори на постачання гранітної продукції по Україні укладені даними особами, після погодження ОСОБА_1 та ОСОБА_2 заявок на відвантаження гранітної продукції, а саме: Заявки ТОВ "Промагросоюз" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції вих.№04/05-01 від 05.04.11 р.; вих.№07/14-01 від 14.07.11 р.; вих.№07/19-01 від 19.07.11 р.; вих.№ 09/07-01 від 07.09.11 р.; Заявки ТОВ "Промагросоюз" погоджені ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції вих.№01/11-01 від 11.01.12 р.; вих.№ 03/01-01 від 01.03.12 р.; вих.№ 04/02-02 від 02.04.2012 р.; вих.№ 04/20-01 від 20.04.2012 р. вих.№ 05/10-01 від 10.05.12 р.; вих.№05/16-01 від 16.05.12 р.; вих.№ 05/23-01 від 23.05.12 р.;вих.№06,01-01 від 01.05.12 р.; вих.№06/07-01 від 07.06.12 р.; вих.№ 06/15-01 від 15.06.12 р.; вих.№ 07/05-01 від 05.07.12 р.; вих.№08/09-01 від 09.08.12 р.; вих.№08/15-01 від 15.08.12 р.; вих.№08/23-01 від 23.08.12 р.; вих.№ 09/03-01 від 03.09.12 р.; вих.№09/07-01 від 07.09.12 р.;вих.№09/17-01 від 17.09.12 р.;вих.№09/19-01 від 19.09.12р.; вих.№ 09/25-01 від 25.09.12 р.; Заявки ТОВ "ПКФ ПРОФИТ" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції вих.№ 171 від 27.09.11 р.; Заявки ТОВ "ПКФ ПРОФИТ" на ім`я ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції вих.№ 70 від 24.05.12р.; вих.№52 від 10.05.12 р.; вих.№55 від 11.05.12р.; вих.№63 від 17.05.12 р.; вих.№78 від 01.06.12р.; вих.№82 від 05.06.12 р.; вих.№90 від 12.06.12 р.; вих.№103 від 25.06.12р.; вих.№109 від 02.07.12р.; вих.№113 від 06.07.12 р.; вих. №122 від 12.07.12 р.; вих.№123 від 12.07.12р.; вих.№129 від 25.07.12 р.; вих.№174 від 28.09.12 р.; Заявки ТОВ фірма "МОДЕМ ЛТД" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції вих.№78 від 01.04.11 р.; вих.№102 від 22.04.11р.;вих.№174 від 01.08.11 р.; вих.№198 від 22.08.11 р.; вих.№206 від 01.09.11р.;вих.№216 від 13.09.11 р.; вих.№244 від 30.09.11 р.; вих.№236 від 03.10.11 р.; Заявки ТОВ фірма "МОДЕМ ЛТД" на ім`я ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції вих.№160 від 01.06.12 р.;вих.№174 від 02.07.11 р.; вих.№196 від 01.08.12 р.; вих.№143 від 15.05.12 р.; вих.№143 від 15.05.12 р.; вих.№152 від 24.05.12 р.; вих.№161 від 05.06.12 р.; вих.№201 від 10.08.12 р.; вих.№202 від 10.08.12 р.; вих.№ 204 від 11.08.12 р.; вих.№206 від 21.08.12 р.; Заявки ТОВ "Нікопрогресбуд" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції вих.№284 від 01.08.11 р.; вих.№345 від 01.09.11 р.; вих.№382 від 30.09.11 р.; вих.№386 від 03.10.11 р.;вих.№416 від 01.11.11 р.; Заявки ТОВ "Нікопрогресбуд" на ім`я ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції вих.№324 від 03.09.12 р.; вих.№327 від 05.09.12 р.; вих.№341 від 20.09.12 р.; Заявка ПАО "Дніпропетровський завод мостових залізобетонних конструкцій" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції від 09.10.11 р.; Заявка ПАО "Дніпропетровський завод мостових залізобетонних конструкцій" на ім`я ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції від 11.06.12 р.; Заявка ТОВ "Строй-Центр" на ім`я ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції від 11.01.12 р.; Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_2 з ПП "ПКФ МОНОЛІТ ПЛЮС" № 05/02-12А від 05.03.12 р. разом з додатковими угодами; Заявки ТОВ "Компанія "УКРБРУК" на ім`я ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції від 31.05.12 р. 31.05.12 р.,06.07.12 р., 03.09.12 р., 04.09.11., 11.09.12 р., 24.09.12р. та Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_2 з ТОВ "Компанія "УКРБРУК" № 14/05-12А від 14.05.12 р.; Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_1 з ТОВ "ФЕМ-ЗАПОРІЖЖЯ" № 21/04-11 від 21.04.11р. разом з додатковими угодами; Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_2 з ТОВ "ФЕМ-ЗАПОРІЖЖЯ" № 17/04-12Д від 17.04.12 р. разом з додатковою угодою; Заявки ТОВ "Будівельна Компанія "Український Дім" погоджені ОСОБА_2 на відвантаження гранітної продукції від 06.04.12 р., від 03.07.12 р., від 03.07.12 р., від 06.08.12 р., від 30.08.12 р. та Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_2 з ТОВ "Будівельна Компанія "Український Дім" №06/04-12А від 06.04.12 р.; Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_2 з ТОВ "Ритм" №23/01-12В від 23.01.12 р.; Заявки ФОП ОСОБА_3 на ім`я ОСОБА_1 та погоджені ОСОБА_2 про відвантаження гранітної продукції від 26.07.11 р., від 20.10.11 р., від 23.03.12 р., від 13.04.12 р., від 06.06.12 р., від 15.06.12 р., від 10.08.12 р., від 13.09.12 р. та Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_1 з ФОП ОСОБА_3 №01/08-11 А від 01.08.11 р. разом з додатковою угодою; Заявки ВАТ "Кримзалізобетон" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції вих.№20/07 від 20.07.11 р., вих.№ 29/09 від 29.09.11 р., вих.№4/11 від 04.11.11 р. та Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_1 з ВАТ "Кримзалізобетон" №25/07-11 від 25.07.11 р.; Заявки ВАТ "Кримзалізобетон" на ім`я ОСОБА_2 про відвантаження гранітної продукції вих.№21.03.12 р., вих.№ 11/04 від 11.04.12 р., вих.№25/04 від 25.04.12 р., вих.№10/05 від 10.05.12 р., вих.№23/05 від 23.05.12 р., вих.№25/05 від 25.05.12 р., вих.№31/05 від 31.05.12 р., вих.№ 06/06 від 06.06.12 р., вих.№25/06 від 25.06.12 р., вих.№5/06 від 05.06.12 р., вих.№14/08 від 14.08.12 р., вих.№20/08 від 20.08.12 р.; Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_1 з ФОП ОСОБА_4 № 28/02-11 від 28.02.11 р. разом з додатковими угодами; Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_1 з ТОВ "Бетонярня "Будмайстер" №22/02-11 від 22.02.11 р. разом з додатковою угодою; Заявки ТОВ "Бетонярня "Будмайстер" на ім`я ОСОБА_2 про відвантаження гранітної продукції вих.№ 126 від 15.03.12 р., вих.№252 від 26.04.12 р. та Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_2 з ТОВ "Бетонярня "Будмайстер" №18/01-12Б від 18.01.12 р.; Заявки ВАТ "Шляхове ремонтно-будівельне управління №33" на ім`я ОСОБА_1 про відвантаження гранітної продукції вих.№573 від 20.06.11 р., вих.№599 від 30.06.11 р., вих.№603 від 04.07.11 р., вих.№723 від 01.08.11 р., вих.№751 від 04.08.11 р., вих.№762 від 08.08.11 р., вих.№823 від 29.08.11 р., вих.№855 від 12.09.11 р.та Договір поставки гранітної продукції укладений ОСОБА_1 з ВАТ "Шляхове ремонтно-будівельне управління №33" № 01/06-11 від 01.06.11 р.; Заявка ВАТ "Шляхове ремонтно-будівельне управління №33" на ім`я ОСОБА_2 про відвантаження гранітної продукції вих.№ 267 від 03.05.2012 р. Вказані обставини підтверджують здійснення відповідної діяльності та не спростовані відповідачем. Матеріалами справи підтверджується, що в результаті виконання заявок покупців та укладених договорів на постачання гранітної продукції, підписаних та погоджених ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , за спірний період позивачем отримано дохід, у сумі 53 442 205,55 грн. без ПДВ (55 962 853,87 сума з ПДВ) за відвантажену гранітну продукцію в кількості 936690,010тн., що в свою чергу, є результатом одержаних послуг від даних осіб у господарську діяльність підприємства з подальшим отриманням економічного ефекту. При цьому, зазначені документи надавались під час перевірки, однак, не були враховані. Таким чином, вищезазначені обставини підтверджують зв`язок наданих послуг відповідно до договорів підряду з ОСОБА_1 № 29/12-06А від 29.12.2006 року та з ОСОБА_2 №16/12-11 від 16.12.2011 року по технічному керівництву з господарською діяльністю ПрАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" Згідно пп.138.10.2. п.138.10. ст.138 Податкового кодексу України до складу інших витрат включаються адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: а) загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати; б) витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу; в) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); г) винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності; ґ) витрати на оплату послуг зв`язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв`язок та інші подібні витрати); д) амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання е) витрати на врегулювання спорів у судах; є) плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків; ж) інші витрати загальногосподарського призначення; Відповідно до п.142.1. ст.142 Податкового кодексу України до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін, (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV цього Кодексу). Враховуючи наведені норми податкового законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, щодо наявності правових підстав для віднесення вартості нарахованих виплат по цивільно-правовим договорам з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 у розмірі 4 420 000грн. Щодо доводів податкового органу про не декларування позивачем збільшення податкового зобов`язання звітного періоду (рядок 23 декларації) у сумі 106 449грн. в уточнюючій декларації за 2-4 квартали 2011 року №9016873491 від 20.07.2012 року, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне. Суму 106 449грн. включено до податкового повідомлення-рішення форма "Р" від 20 березня 2013 року №0000311501, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1 599 210,36 грн. (1 353 107,99 - основний платіж; 246 102,37 грн. - штрафні санкції). Відповідно до ст.75 Податкового кодексу України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених Податковим кодексом України. Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків. Відповідно до п.п.75.1.1. п. 75.1 ст. 75 ПКУ камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків. Порядок проведення камеральної перевірки визначено ст. 76 ПКУ. Камеральна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення (п.76.1.). Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова. Пунктом76.2 ст. 76 ПКУ передбачено, що порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу. Згідно з пунктом 86.2 статті 86 Податкового кодексу України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації в органі державної податкової служби вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків. Матеріалами справи підтверджується, що в порушення вимог статей 75, 76, та 86 ПКУ у період з 12.02.2013 року по 12.02.2013 року відповідачем було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на прибуток про виявлення помилок (порушень) позивача за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р. За результатами камеральної перевірки податковим органом складено довідку №2/151 від 12.02.2013 року "Про результати проведеної камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток про виявлення помилок (порушень) ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р. В довідці зазначено, що в порушення пункту 48.1 статті 48, пункту 152.1 ст. 152 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-VI (зі змінами та доповненнями) ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" (код ЄДРПОУ 00292304) занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток за результатами II-IV кварталу 2011 року на 106 449 грн. Встановивши вищезазначені порушення, під час проведення камеральної перевірки, відповідач зобов`язаний був скласти Акт перевірки, оскільки це передбачено п.86.2 ст.86 Податкового кодексу України та згідно п. 58.1. ст. 58 ПКУ надіслати (вручити) податкове повідомлення-рішення. Таким чином, відповідачем при проведенні та оформленні результату камеральної перевірки не враховані вимоги Податкового кодексу України, чинного на момент перевірки, Так, в порушення п.п.75.1.1 п.75.1. ст. 75 ПКУ відповідачем проведено камеральну перевірку не в приміщенні відповідача, а в приміщенні позивача з вчиненням запису в журналі реєстрації перевірок від 06.02.2013 р., про що свідчить 1 Розділ "Вступна частина" Довідки №2/151 від 12.02.2013 року "Про результати проведеної камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток про виявлення помилок (порушень) ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р.. В порушення п.76.1. ст. 76 ПКУ, відповідачем 12 лютого 2013 року проведено камеральну перевірку податкових декларацій з податку на прибуток за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р. на підставі, як зазначено в розділі 1 "Вступна частина" Довідки №2/151 від 12.02.2013 року. - направлення на перевірку, виданого Нікопольською ОДПІ Дніпропетровської області ДПС від 05.02.2013 р. № 94/15-1, де зазначено мету перевірки: дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р. - згідно плану-графіку перевірок на I квартал 2013 року - та відповідно до наказу Нікопольської ОДПІ Дніпропетровської області ДПС від 04.02.2013 р. № 163 " Про проведення планової виїзної документальної перевірки", хоча насправді даний наказ має назву "Про продовження терміну проведення планової виїзної документальної перевірки". Зазначені підстави для проведення камеральної перевірки податкових декларацій з податку на прибуток за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р. мають ознаки документальної перевірки, а не камеральної перевірки, що свідчить про порушення порядку проведення камеральної перевірки (ст. 76 ПКУ), внаслідок чого, така перевірка є протиправною. В порушення абз. 2 п.76.1 ст. 76 ПКУ та Листа ДПА України від 27.04.2011 р. №11920/7/15-0217, яким передбачено, що вся податкова звітність з податку на прибуток повинна бути камерально перевірена до настання термінів подачі наступної за поданою звітністю, Відповідачем станом на 12.02.2013 року (дата складання Довідки) не проведено жодної камеральної перевірки, про що свідчить 1 Розділ "Вступна частина" Довідки №2/151 від 12.02.2013 року "Про результати проведеної камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток про виявлення помилок (порушень) ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р. Таким чином, відповідачем порушено терміни проведення камеральної перевірки податкових декларацій з податку на прибуток. Крім того, всупереч вимогам п. 76.2. ст. 76 ПКУ та п. 86.2 ст. 86 ПКУ, відповідачем, встановивши порушення, під час проведення камеральної перевірки, складено Довідку про результати проведеної камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток - замість Акту, що порушує вимоги вказаних норм (Податковим кодексом України не передбачено складання довідки за результатами проведення камеральної перевірки). Таким чином, не виконавши вимоги п. 86.2 ст. 86 ПКУ відповідачем, за результатами камеральної перевірки, встановивши порушення, не складено Акт та не направлено на адресу позивача жодного податкового повідомлення-рішення, згідно п.58.1. ст.58 ПКУ, що в свою чергу, призвело до порушення прав позивача на оскарження податкового повідомлення-рішення в адміністративному чи в судовому порядку. Крім того, відповідачем, камеральну перевірку проведено в рамках документальної перевірки, про що зазначено в Акті перевірки № 657/221 від 26.02.2013 року "Про результати планової виїзної документальної перевірки ПАТ "Новопавлівський гранітний кар`єр" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 р. по 30.09.2012 р." та результати якої відображені в розділі 3.1.4."Результати проведення камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток" вищезазначеного акту, що в свою чергу є порушенням, оскільки Податковим кодексом України не передбачено, щодо одночасного проведення камеральних, документальних та фактичних перевірок суб`єкта господарювання. Чисельні порушення відповідачем вимог Податкового кодексу України дають підстави для висновку про протиправність дій/рішень відповідача. Щодо висновків податкового органу про завищення від`ємного значення на 538250 грн. у зв`язку з неврахуванням у деклараціях з податку на прибуток за 2 квартал 2011 року, 2-3 квартал 2011 року, 2-4 квартал 2011 року по рядку 06.5 суму зменшеного від`ємного значення по результатам попередньої перевірки, за актом №536/232/00292304 від 23.06.2011 року, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне. Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області за результатами перевірки позивача, на підставі акту №536/232/00292304 від 23.06.2011 року було складено податкове повідомлення-рішення №0001222320 від 12.07.2011 року, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2011 року у сумі 538 250 грн. З даним податковим повідомленням-рішенням позивач не погодився та оскаржив його до Дніпропетровського окружного адміністративного суду. Матеріалами справи підтверджується, що Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду по справі № 2а/0470/15692/11 від 06 листопада 2014 року податкове повідомлення-рішення форми "П" № 0001222320 від 12.07.2011 р. в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток підприємства у розмірі 218 250грн. визнано протиправним та скасовано. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 18 серпня 2015 року залишено постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2014 р. без змін. Відповідно до абз.5 п.56.18 ст. 56 Податкового кодексу України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили. Натомість, всупереч вимогам абз.5 п.56.18 ст. 56 Податкового кодексу України відповідачем в ході планової перевірки за період 01.04.2011 по 30.09.2012 враховані висновки проведеної попередньої планової перевірки за 2-4 квартал 2011 року зменшено витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування у розмірі 5 328 250грн. - на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (акт № 536/232/00292304 від 23.06.2011 року за період з 01.04.2010 по 31.03.2011). За таких обставин, враховуючи, що сума у розмірі 538 250 грн. не була узгодженою, на момент перевірки, здійсненої з 09.01.2013 р. по 19.02.2013 р. Отже, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для врахування при поданні декларацій з податку на прибуток за 2 квартал 2011 р., 2-3 квартал 2011 р., 2-4 квартал 2011 р. по рядку 06.5 суми зменшеного від`ємного значення за результатами попередньої перевірки, за актом №536/232/00292304 від 23.06.2011 року Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, зазначено на сторінці 8 Постанови по справі № 804/4406/13-а від 04 червня 2020 року, що " у позивача не виникало обов`язку відображати у деклараціях суму зменшеного від`ємного значення за результатами попередньої перевірки, оскільки податкове повідомлення-рішення прийняте за наслідками такої перевірки, було оскаржене в судовому порядку." За таких обставин є помилковими висновки податкового органу про завищення ПрАТ «Новопавлівський гранітний кар`єр» від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2-4 квартали 2011 року, заниження податку на прибуток 01.04.2011 року по 30.09.2012 року, заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток за результатами 2-4 кварталів 2011 року. Частиною 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення Частиною 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Так, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Оскільки позивач довів обґрунтування свої вимог, а відповідачем не доведено обґрунтованість заперечень щодо позову, то суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову. Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог. Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства України, що регулює дані правовідносини. Права, свободи та інтереси позивача захищені рішення суду, а права та інтереси відповідачів не порушені. Доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування. З огляду на результати апеляційного розгляду справи, судові витрати розподілу не підлягають. Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2021 року залишити без змін. Постанова набирає законної сили 15.09.2021 та може бути оскаржена до Верховного Суду в силу ст. 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 15.09.2021. В повному обсязі постанова виготовлена 22.09.2021. Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова суддя Л.А. Божко суддя О.М. Лукманова