Постанова КАС ВС № 820/1097/17

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 28 серпня 2021 року м. Київ справа № 820/1097/17 адміністративне провадження № К/9901/41658/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Гончарової І.А., суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 31 березня 2017 року (головуючий суддя - Панченко О.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Бенедик А.П., судді - Мельнікова Л.В., Донець Л.О.) у справі №820/1097/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дослідницький завод «ГНЦЛС» до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкових повідомлень - рішень, ВСТАНОВИВ: У березні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Дослідницький завод «ГНЦЛС» (позивач, платник, Товариство, ТОВ «Дослідницький завод «ГНЦЛС») звернулося до Харківського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Харківській області), правонаступником якого є Головне управління ДПС у Харківській області про скасування податкових повідомлень - рішень. На обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про правомірність формування даних податкового обліку за результатами господарських відносин із ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр» у періоді, що перевірявся. Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 31 березня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2017 року, адміністративний позов задоволено: - скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області від 12.12.2016 №0002321401 та №0002311401; - стягнуто на користь ТОВ «Дослідний завод «ГНЦЛС» судовий збір у розмірі 9370,94 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській області. Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані платником первинні документи підтверджують правомірність формування Товариством даних податкового обліку за результатами господарських відносин із ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр» у спірному періоді. Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив, їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає про відсутність фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними вище контрагентами у періоді, що перевірявся. Відповідач посилається на наявність кримінальних проваджень № 12015220000000849 та № 12013220010000185, в яких, зокрема, зазначено, що контрагенти позивача - ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр» мають ознаки фіктивності. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 01 серпня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача. 02 жовтня 2017 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких Товариство зазначає про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі. 20 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017, далі - КАС України). Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ «Перехідні положення» КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке. Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Дослідний завод «ГНЦЛС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2016, за результатами якої складено акт від 01.12.2016 №756/20-40-14-01-08/33338513 (далі - Акт перевірки). Як вбачається з Акта перевірки, відповідач дійшов висновку про порушення Товариством, зокрема, вимог: - пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого Товариству зменшено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2016 року на 24729,00 грн та встановлено заниження податку на додану вартість у розмірі 400000,00 грн, зокрема: за січень 2015 року - 292471,00 грн, лютий 2015 року - 107529 грн. На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення - рішення від 12.12.2016: - № 0002321401, яким ТОВ "Дослідний завод "ГНЦЛС" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 24279,00 грн; - №0002311401, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 600000,00 грн, з яких 400000,00 грн - основний платіж, 200000,00 грн - штрафні (фінансові) санкції. Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні. Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015). На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають, виходячи з наступного. Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що була чинною на момент їх виникнення. Пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регулюється статтею 200 ПК України. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Таким чином, господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та мають спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податку та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 71 КАС України, (тут і далі у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податку задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 71 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 72 цього Кодексу. При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит). Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (Покупець) та ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» (Продавець) укладено договір на поставку обладнання від 12.12.2014 №12-12-14, за умовами якого Продавець зобов`язується поставити та передати у власність Покупця обладнання, найменування та кількість якого зазначені у додатку 1 (специфікація). На підтвердження фактичного виконання умов зазначеного поговору позивач надав копії специфікації, рахунків- фактури, видаткових накладних, податкових накладних, платіжних доручень, прибуткових актів, фотоматеріалів, актів приймання - передачі основних засобів. Також між позивачем (Замовник) та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр» (Підрядник) укладено договір №1/5 від 05.10.2015, за умовами якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується власними силами виконати згідно з проектно-кошторисною документацією, умовами даного договору ремонтно-будівельні роботи, а Замовник зобов`язується прийняти роботи та оплатити їх вартість. На підтвердження фактичного виконання умов зазначеного договору позивач надав копії договірної ціни, платіжного доручення, податкової накладної, довідки про вартість виконаних робіт, акта приймання виконаних будівельних робіт. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані позивачем первинні документи підтверджують фактичне виконання умов зазначених договорів. Верховний Суд вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, виходячи з наступного. Так, із наданих платником первинних документів неможливо встановити, що обладнання поставлялося на адресу Товариства саме ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ». Суди залишили поза увагою та не з`ясували, яким чином та якими засобами здійснювалося транспортування на адресу платника придбаного обладнання. Не перевірили, чи наявні у контрагента основні засоби та трудові ресурси для здійснення господарської діяльності, зокрема, складські приміщення, транспортні засоби тощо. Крім того, із наявних у матеріалах справи документів неможливо встановити, що ремонтно-будівельні роботи за договором №1/5 від 05.10.2015 виконувалися саме ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр». Під час розгляду справи суди попередніх інстанцій залишили поза увагою та не з`ясували, чи наявні у контрагента необхідні трудові ресурси для виконання ремонтно - будівельних робіт, враховуючи, що за умовами договору контрагент зобов`язувався виконати роботи власними силами. Суди не дослідили, чи виконувався з особами, безпосередньо залученими до виконання ремонтно - будівельних робіт, розрахунок. Суди попередніх інстанцій не прийняли до уваги посилання контролюючого органу на наявні кримінальні провадження № 12015220000000849 та № 12013220010000185, в яких, зокрема, зазначено, що контрагенти позивача - ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр» мають ознаки фіктивності, пославшись при цьому на відсутність обвинувальних вироків та рішень судів про визнання спірних правочинів недійсними. Незважаючи на вищевикладене, суди попередніх інстанцій не з`ясували, хто підписував первинні документи від імені ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр», не допитали посадових осіб ТОВ «Торгівельна фірма «РІЗОЛ» та ТОВ «Компанія «Інтеграл Центр» (задіяних в такому процесі), як свідків з метою з`ясування достовірності пояснень, на які посилається контролюючий орган на обґрунтування своїх доводів. За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про наявність правових підстав для задоволення позову, не забезпечили повного і всебічно з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд. Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. Під час нового розгляду справи судам необхідно відповідно до положень частини четвертої статті 9 КАС України вжити визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, запропонувати сторонам надати докази на підтвердження їх доводів та заперечень тощо. У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - задовольнити частково. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 31 березня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2017 року - скасувати. Справу № 820/1097/17 направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. СуддіІ.А. Гончарова І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова