Постанова КАС ВС № 400/1462/20

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 19 серпня 2021 року м. Київ справа № 400/1462/20 адміністративне провадження № К/9901/35827/20 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого - Шишова О.О., суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М., розглянувши у порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАГІСТРАЛЬ-ЮГ» до Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року (прийняте в складі: головуючого судді Малих О.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Лук`янчук О.В., суддів Бітова А.І., Ступакової І.Г.) У С Т А Н О В И В: РУХ СПРАВИ І. Короткий зміст позовних вимог

1. У березні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Магістраль-Юг» (далі позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі відповідач, ГУ ДПС) №00003700501 від 26.03.2020 року та №00003720501 від 26.03.2020 року.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «Магістраль-Юг» зазначило, що висновки контролюючого органу, щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є необґрунтованими та такими, що не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки фінансово-господарські операції позивача з контрагентом є реальними, що підтверджується, за твердженнями позивача, належним чином оформленою первинною документацією. ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

3. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня2020 року, позовні вимоги задоволено.

4. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій визнали, що господарські операції позивача із його контрагентами є реальними, підтверджуються належним чином оформленими бухгалтерськими та первинними документами позивача. ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції 5. 24 грудня 2020 року податковий орган не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня2020 року у справі №400/1462/20 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю. 5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №400/1462/20 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 5.2. Так, відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні застосував норми права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладену у постановах Верховного Суду від 25.04.2019р. у справі №808/3769/16 та від 27.07.2018 №810/2775/17 (дані постанови Верховного Суду стосуються висновку щодо застосування п.44.1, п.44.6 ст.44 ПК України), від 16.04.2020 по справі №826/7760/15 (дана постанова Верховного Суду стосується висновку щодо застосування пп. 134.1.1 п.134.1 ст.134, п.198.1 п.198.3 п.198.3 п.198.6 ст.198, п.201.1 п.201.2 ст.200 ПК України), від 16.03.2020 р. по справі №2а-5053/10/0270 (дана постанова Верховного Суду стосується висновку щодо застосування ч.6 ст.78 КАС України), що є підставою для касаційного оскарження відповідно до п. 1 частини четвертої статті 328 КАС України. 5.3. Податковий орган зазначає, що оскаржувані платником податків податкові повідомлення- рішення прийняті ГУ ДПС у Миколаївській області за результатами перевірки, за наслідками якої встановлено факт безпідставного відображення між ТОВ "МАГІСТРАЛЬ-ЮГ" у податковому обліку господарських операцій з ТОВ «МАГ-НУМ», ТОВ «САРБИС» , та ТОВ «ЛОРКАН», оскільки такі фактично не відбувалися. Відтак, оскаржені податкові повідомлення-рішення винесено правомірно і підстав для їх скасування немає. 5.4. Також податковий орган указує, що у ТОВ «МАГ-НУМ» відсутня можливість фактичного здійснення господарських операцій з одержання/поставки товарів та отримання/надання послуг, ТОВ «МАГ-НУМ» не відображає у податковій звітності інформацію, що свідчить про наявність у нього основних фондів, транспортних засобів, що необхідні для здійснення господарських операцій з надання послуг та придбання, навантаження, розвантаження, транспортування та зберігання товарів у задекларованих обсягах, а відповідні послуги із залученням стороннього ресурсу не здійснювались. 5.5. Щодо господарських операцій позивача з ТОВ "ЛОРКАН" відповідач зазначає, що відповідно до державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно по ТОВ "ЛОРКАН" інформація відсутня. Згідно баз даних ІС «Податковий блок» системи «За даними митниці» підсистеми «Вантажно митні декларації (імпорт)» ТОВ "ЛОРКАН" не є імпортером (товари, які були реалізовані не були імпортовані). Встановлено невідповідність придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг). При цьому, нібито придбавалися різноманітні товари при відсутності складських приміщень, виробничих приміщень, спеціального обладнання, відповідної чисельності та транспорту тощо. Щодо зберігання придбаної товару відомості у АІС «Податковий блок» відсутні, об`єкти оподаткування - наявні складські та виробничі приміщення у періоді квітні 2018 року не відображені. 5.6. Стосовно господарських операцій з ТОВ "САРБИС", податковий орган наголошує, що у ТОВ "САРБИС" відповідно форми №20-ОПП у підприємства відсутні складські приміщення та згідно ЄРПН не встановлено придбання послуг оренди складських приміщень. Згідно даних ЄРПН ТОВ «САРБИС» придбаває у контрагентів-постачальників (з моменту реєстрації платником ПДВ 12.07.2017): пиво, добрива, а реалізовує на адресу ТОВ «МАГІСТРАЛЬ-ЮГ»: запчастини. Тобто, встановити джерело походження реалізованого товару (запасних частин) не можливо. Згідно баз даних ІС «Податковий блок» системи «За даними митниці» підсистеми «Вантажно митні декларації (імпорт)» ТОВ «САРБИС» не є імпортером (товари, які були реалізовані не були імпортовані). У ході проведення аналізу матеріалів податкової звітності, звітів та інших документів, встановлено відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності, виробничих активів, транспортних засобів при значних обсягах реалізації товарів (робіт, послуг), що потребує наявність достатньої кількості кваліфікованих працівників. 5.7. Податковий орган зазначає, що задовольняючи позов, суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, виходив із необґрунтованості висновків відповідача про порушення вимог податкового законодавства, оскільки реальність господарських операцій, проведених позивачем із контрагентами підтверджується належними доказами, зокрема, первинними документами складеними у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Водночас, такий висновок зроблений без урахування фактичних обставин справи, які входять до предмета доказування та з порушенням статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України в частині оцінки доказів, що є підставою для касаційного оскарження відповідно до пункту 4 частини четвертої статті 328 КАС України. 5.8. Відповідач уважає, що докази, які були надані позивачем у якості підтвердження проведеної господарської операції є обов`язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту позивача.

6. Позивач у письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними. 6.1. Зазначає, що всі представлені документи (договори, довідки про вартість виконаних робіт, податкові накладні, акти виконаних робіт, платіжні доручення, акти здачі-прийняття робіт, акти надання послуг) відповідають вимогам, установленим Законом №996-XIV до первинних документів, не викликають у суду сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності з іншими доказами підтверджують реальність здійснення господарських операцій ТОВ «Ів-Нік», ТОВ «Фантек Компані», ТОВ «Інвест Сіті Групп», ТОВ «Жанвес-Групп», ТОВ «Костпром», ТОВ «Аріма», ТОВ «Никса С», ТОВ «Сарбис», ТОВ «Нікпрайм», ТОВ «Неда 1», ТОВ «Лоркан», ТОВ «Акро-Метр», ТОВ «Автотехсервис Юг», ТОВ «Олівіо Груп», ТОВ «Пелішор», ТОВ «Супертен», ТОВ «Бізнес-Марін», ТОВ «Квадрум Еліт», ТОВ «Тіара Компані Груп», ТОВ «Дунай-Крафт», ТОВ «Просітехноторг», ТОВ «МАГ-НУМ», ТОВ «Комснаб Лідер», ПП «Од-Торг», ПП «Трайгон_Херсон_Південь», ТОВ «Аль-Трейд-Юг», ТОВ «Онікс Про», ТОВ «Броун 2018», ТОВ «Екселіон», ТОВ «Зе-Лайт», ПП «А-Опторгсервіс», ТОВ «Южстиль», ТОВ «Укгранд 1», ТОВ «Інтіс», ТОВ «Арт Завод», ПП «Фаерстар», ТОВ «Примавера Траст», ТОВ «Монга», ТОВ «Изум-Руд», ТОВ «Верти-Каль», ПП «Агат Вест», ПП «Габбро-Люкс», ПП «Дінолюкс», ПП «Кварцит Плюс», ПП «Неотравертин», ПП «Олдмаркет», ПП «Рокет- Опт», ПП «Сатурнсіті», ПП «Сілверфіш», ПП «Цитрин-Опт», ПП «Топаз-Стоун», ПП «Тріобазальт». 7. 16 лютого 2021 року справа №400/1462/20 надійшла на адресу Верховного Суду. 8. 05 березня на адресу Верховного Суду від ТОВ "МАГІСТРАЛЬ-ЮГ" надійшло клопотання про прискорення розгляду касаційної скарги Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області у справі №400/1462/20. IV. Установлені судами фактичні обставини справи

9. Суди попередніх інстанцій установили, що у період з 09.01.2020 року по 18.02.2020 року посадовими особами ГУ ДПС проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Магістраль-Юг», за результатами якої складено акт від 25.02.2020 року № 218/14-29-05-01/31096185 (далі Акт перевірки).

10. Актом перевірки зазначено, що перевіркою не можливо підтвердити витрати ТОВ «Магістраль-Юг», а також податковий кредит по розрахунках з контрагентами та зроблено висновки про недостовірність даних, наведених у первинних документах та відсутність господарських операцій як певних дій або подій у визначенні, наведеному в абзаці 5 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

11. Висновками Акту перевірки зафіксовано, що перевіркою встановлено порушення позивачем: - п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 8654687,00 грн., в т.ч.: за 2017 рік у сумі 1365623,00 грн.; за 2018 рік у сумі 4021832,00 грн.; за 1 квартал 2019 року у сумі 658610,00 грн.; за 1 півріччя 2019 року у сумі 1468324,00 грн. (в т.ч. за 2-й квартал 2019 року у сумі 808714,00 грн); за три квартали 2019 року у сумі 3267232,00 грн. (у т.ч. за 3-й квартал 2019 року у сумі 1798908,00 грн.); - п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.3 ст. 200 ПК України, в результаті чого завищено податок на додану вартість на загальну суму 9610726 грн., в тому числі: за травень 2017 року на суму 107,00 грн.; за червень 2017 року на суму 24143,00 грн.; за липень 2017 року на суму 57640 грн.; за серпень 2017 року на суму 1833,00 грн.; за вересень 2017 року на суму 121400,00 грн.; за жовтень 2017 року на суму 568426,00 грн.; за листопад 2017 року на суму 552322,00 грн.; за грудень 2017 року на суму 488281,00 грн.; за січень 2018 року на суму 27013,00 грн.; за березень 2018 року на суму 805644,00 грн.; за травень 2018 року на суму 75000,00 грн.; за червень 2018 року на суму 69132,00 грн.; за липень 2018 року на суму 11803,00 грн.; за серпень 2018 року на суму 185962,00 грн.; за вересень 2018 року на суму 65344,00 грн.; за жовтень 2018 року на суму 1041806,00 грн.; за листопад 2018 року на суму 141182,00 грн.; за грудень 2018 року на суму 1776805,00 грн.; за січень 2019 року на суму 326529,00 грн.; за лютий 2019 року на суму 154651,00 грн.; за березень 2019 року на суму 239484,00 грн.; за квітень 2019 року на суму 32271,00 грн.; за червень 2019 року на суму 575883,00 грн.; за липень 2019 року на суму 413434,00 грн.; за серпень 2019 року на суму 1041371,00 грн.; за вересень 2019 року на суму 813260,00 грн.

12. Не погоджуючись з висновками Акту перевірки позивач подав відповідачу заперечення на вказаний акт, зареєстровані за № 100 від 12.03.2020 року, до яких додатково долучив підтверджуючі первинні документи.

13. За результатами розгляду вказаних заперечень ГУ ДПС винесено рішення від 23.03.2020 № 1419/10/14-29-05-01-07, яким висновки Акту перевірки залишено без змін. 14. 26.03.2020 року відповідачем прийнято та направлено на адресу позивача податкові повідомлення-рішення: - № 00003700501, яким позивачу збільшено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 8654687,00 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 2163671,00 грн.; - № 00003720501, яким позивачу занижено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 9610726,00 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 2402681,50 грн.

15. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 26.03.2020 року № 00003700501, №00003720501, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом. V. Джерела права й акти їх застосування (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)

16. Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

17. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

18. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

19. За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

20. Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

21. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

22. Приписами пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).

23. Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

24. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).

25. Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

26. Згідно з пунктом 185.1. статті 185, пунктом 187.1. статті 187, пунктом 188.1. статті 188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

27. Відповідно до пункту 201.1., 201.4., 201.6. статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один із способів, визначених пунктом 201.1. статті 201 Податкового кодексу України; податкова накладна складається у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Один примірник видається покупцю, а другий залишається у продавця. У разі складання податкової накладної у паперовому вигляді покупцю видається оригінал, а копія залишається у продавця; податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

28. Разом з тим, п. 200.1. статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

29. У свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.1. статті 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

30. При цьому, відповідно до пункту 198.2., 198.3, 198.6. статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

31. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за встановленою ставкою, протягом такого звітного періоду, окрім іншого, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 Кодексу).

32. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі Закон № 996).

33. Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

34. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

35. Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення № 88).

36. Відповідно до пункту 1.2 Положення № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

37. Згідно з пунктом 2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

38. Відповідно до пункту 2.2 Положення № 88 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи). VI. Висновок Верховного Суду

39. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 26.03.2020 року № 00003700501, № 00003720501, на підставі висновку податкового органу щодо нереальності операцій з ТОВ «Ів-Нік», ТОВ «Фантек Компані», ТОВ «Інвест Сіті Групп», ТОВ «Жанвес-Групп», ТОВ «Костпром», ТОВ «Аріма», ТОВ «Никса С», ТОВ «Сарбис», ТОВ «Нікпрайм», ТОВ «Неда 1», ТОВ «Лоркан», ТОВ «Акро-Метр», ТОВ «Автотехсервис Юг», ТОВ «Олівіо Груп», ТОВ «Пелішор», ТОВ «Супертен», ТОВ «Бізнес-Марін», ТОВ «Квадрум Еліт», ТОВ «Тіара Компані Груп», ТОВ «Дунай-Крафт», ТОВ «Просітехноторг», ТОВ «МАГ-НУМ», ТОВ «Комснаб Лідер», ПП «Од-Торг», ПП «Трайгон_Херсон_Південь», ТОВ «Аль-Трейд-Юг», ТОВ «Онікс Про», ТОВ «Броун 2018», ТОВ «Екселіон», ТОВ «Зе-Лайт», ПП «А-Опторгсервіс», ТОВ «Южстиль», ТОВ «Укгранд 1», ТОВ «Інтіс», ТОВ «Арт Завод», ПП «Фаерстар», ТОВ «Примавера Траст», ТОВ «Монга», ТОВ «Изум-Руд», ТОВ «Верти-Каль», ПП «Агат Вест», ПП «Габбро-Люкс», ПП «Дінолюкс», ПП «Кварцит Плюс», ПП «Неотравертин», ПП «Олдмаркет», ПП «Рокет- Опт», ПП «Сатурнсіті», ПП «Сілверфіш», ПП «Цитрин-Опт», ПП «Топаз-Стоун», ПП «Тріобазальт».

40. Верховний Суд, переглядає рішення суду першої та постанову апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіряючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

41. Так, податковий орган у касаційній скарзі наголошує на факті безпідставного відображення між ТОВ "МАГІСТРАЛЬ-ЮГ" у податковому обліку господарських операцій з ТОВ «МАГ-НУМ», ТОВ «САРБИС» , та ТОВ «ЛОРКАН», оскільки такі фактично не відбувалися.

42. Такий висновок зроблено на підставі даних з інформаційних систем податкового органу та Єдиного реєстру податкових накладних, а також зібраної податкової інформації відносно контрагентів позивача. Інформація полягає у тому, що ТОВ «МАГ-НУМ», ТОВ «САРБИС» , та ТОВ «ЛОРКАН» не могло фактично здійснювати господарські операції з ТОВ "МАГІСТРАЛЬ-ЮГ" з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів, недостатньої кількості трудових ресурсів, відсутності будівельних матеріалів. Податковим органом не заперечується факт наявності первинних документів, що підтверджують господарські операції, однак, на думку відповідача, такі сформовано для отримання штучної податкової вигоди.

43. Перевіряючи реальність господарських операцій позивача з наведеними вище контрагентами на підставі допустимих і належних доказів та правомірність формування витрат за цими операціями, Суд зазначає наступне.

44. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

45. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

46. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

47. При цьому, в першу чергу потрібно, щоб такі документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій, адже за відсутності таких документів (ненадання їх до перевірки) неможливо перевірити реальність таких операцій, правильність обчислення та сплати сум податкових (грошових) зобов`язань.

48. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування як витрат так і податкового кредиту.

49. При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які в можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави.

50. Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

51. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

52. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо наявності матеріальних та трудових ресурсів для проведення відповідного виду діяльності, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

53. Так, судами попередніх інстанцій не надано оцінки відсутності можливості фактичного здійснення господарських операцій з одержання/поставки товарів та отримання/надання послуг, зокрема, відсутність основних фондів, транспортних засобів, трудових ресурсів, руху товарів за кожною окремою господарською операцією.

54. Крім того, відповідачем неодноразово вказувалось, що ТОВ «МАГ-НУМ», ТОВ «САРБИС» , та ТОВ «ЛОРКАН» не відображають у податковій звітності інформації, яка свідчить про наявність у них необхідних умов з надання послуг та придбання, навантаження, розвантаження, транспортування та зберігання товарів у задекларованих обсягах, а відповідні послуги із залученням стороннього ресурсу не здійснювалися.

55. Суд першої та апеляційної інстанції надали оцінку наявним у матеріалах доказам, пославшись на наявність договорів та їх виконання безвідносно до кожної господарської операції по таким договорам.

56. Частини перша, друга статті 242 КАС України встановлює, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

57. Отже, суд першої та апеляційної інстанції не врахував доводи ГУ ДПС та не надав їм належної правової оцінки, окрім цього, не прийняв до уваги вказані обставини, тобто спір було розглянуто без дослідження в повному обсязі обставин справи та норм чинного законодавства.

58. Тобто судами попередніх інстанцій у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи не досліджено належним чином комплекс доказів, необхідний для доведення факту пов`язаності юридичних осіб. Обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів та надання оцінки всім важливим доводам сторін виконано не було.

59. Відповідно до частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

60. З огляду на обмежений обсяг процесуальних повноважень Верховного Суду та на те, що суди першої та апеляційної інстанції не перевірили та не встановили ті фактичні обставини, від яких залежить правильне вирішення позовних вимог, рішення апеляційного суду та суду першої інстанції підлягають скасуванню та направленню справи до суду першої інстанції.

61. Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. VII. Судові витрати

62. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

63. Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд - ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області задовольнити частково.

2. Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня2020 року скасувати, а справу № 400/1462/20 направити на новий розгляд до Миколаївського окружного адміністративного суду.

3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. Головуючий О.О. Шишов Судді І.В. Дашутін М.М. Яковенко