Постанова 4855 № 580/1156/21

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 580/1156/21 Суддя (судді) першої інстанції: П.Г. Паламар ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 28 липня 2021 року м. Київ Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді-доповідача Глущенко Я.Б., суддів Пилипенко О.Є., Черпіцької Л.Т., секретаря Строяновської О.В., розглянувши у порядку письмового провадження справу за позовом Суб`єкта господарської діяльності - фізичної особи ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року, - В С Т А Н О В И В: У березні 2021 року Суб`єкт господарської діяльності - фізичної особи ОСОБА_1 (далі - позивач, СПДФО ОСОБА_1 ) звернулась у суд з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області (далі - відповідач 1, ГУ ДПС у Чернігівській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2, ДПС України) про визнання протиправним та скасування рішення Комісії ГУ ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11 лютого 2021 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування та зобов`язання ДПС України зареєструвати такий датою його фактичного надходження. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване рішення ґрунтуються на припущеннях та прийняте безпідставно, оскільки первинні документи оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення та наявні в матеріалах справи щодо реєстрації розрахунку коригування податкової накладної, складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань. Уважає, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року позов задоволено. Не погоджуючись із рішенням суду, ГУ ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що позивач не надав повний пакет документів, які були б достатніми для реєстрації розрахунку коригування податкової накладної в контексті підтвердження реальності здійснення господарської операції щодо якої виписаний такий розрахунок. У відзиві на апеляційну скаргу позивач наголошує, що рішення місцевого суду є законним та обґрунтованим, а тому підстави для його скасування відсутні. Розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження на підставі пункта 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України. Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав. Судом установлено, що позивач зареєстрована як суб`єкт господарювання 13 вересня 2001 року за різними видами діяльності у т. ч. «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур». Позивач як суб`єкт господарювання є платником податку на додану вартість. 23 червня 2020 року між позивачем (постачальник) та ТОВ СП «Нібулон» (покупець) укладено договір поставки №1016/2020, згідно якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію, а покупець зобов`язується здійснити приймання та оплату товару. Пунктом 3.2 договора встановлено, що кількість/вага поставленого товару є остаточною згідно з даними, отриманими при вивантаження товару на Терміналі в місці призначення та зазначається в додатках до договору. Згідно Додатку № ПТ_8 від 20 січня 2021 року до договора поставки №1016/2020 від 23 червня 2020 року загальна сума становить 1818058,54 грн., ПДВ 20% 303009,76 грн. На виконання умов договору, позивачем виписано видаткову накладну № 0000007 від 20 січня 2021 року на користь ТОВ СГП «Нібулон» щодо відвантаження пшениці 2 клас в кількості 190,22 тон на загальну суму 1818058,54 грн., в т. ч. ПДВ 303009,76 грн. Згідно платіжного доручення №121 від 22 січня 2021 року ТОВ СП «Нібулон» сплатило позивачу 1515048,78 грн. У відповідності до ТТН № 952897,1706, 815073, 815059, 20, 12815037, 016389 від 20 січня 2021 року реалізований товар в кількості 190,22 тон доставлений до ТОВ СП «Нібулон» транспортними засобами позивача. 20 січня 2021 року позивачем складено податкову накладну №1 на суму ПДВ в розмірі 303009,76 грн. та направлено її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. 01 лютого 2021 року контролюючим органом проведено реєстрацію такої накладної. 21 січня 2021 року СПДФО ОСОБА_1 складено аналогічну податкову накладну №1 на суму ПДВ в розмірі 303009,76 грн. та направлено її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. 27 січня 2021 року контролюючим органом проведено реєстрацію такої накладної. 29 січня 2021 року позивачем складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 1 до податкової накладної від 21 січня 2021 року №1, де зазначено коригування кількісних показників із знаком - кількість - 46,34 т, обсяги постачання без ПДВ - 369175,49 грн., ПДВ -73835,098 грн., кількість - 24,54 т, обсяги постачання без ПДВ - 195318,03 грн., ПДВ - 39063,606 грн., кількість - 23,98 т, обсяги постачання без ПДВ - 190840,75 грн., ПДВ - 38168,15 грн., кількість - 46,88 т, обсяги постачання без ПДВ - 373086,51 грн., ПДВ - 74617,302 грн., кількість - 48,48 т, обсяги постачання без ПДВ - 386628,00 грн., ПДВ - 77325,60 грн., та направлено її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. 29 січня 2021 року позивачем отримано квитанцію, у якій вказано, що відповідно до пункта 201.16 статті 201 ПК України реєстрація ПН/РК зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 05 лютого 2021 року позивачем направлено до контролюючого органу пояснення та копії документів в кількості 7 додатків щодо коригування податкової накладної, зокрема, договір поставки, додаток до договору поставки, ТТН, видаткова накладна, платіжне доручення, картка рахунку 361, виписка з банку. 11 лютого 2021 року ГУ ДПС у Черкаській області прийнято рішення №2394382/2535213445 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №1 від 29 січня 2021 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів і т.д. Скаргу на таке рішення залишено без задоволення. Уважаючи рішення протиправним, СПД ФО ОСОБА_1 звернулась з позовом до суду. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що суб`єктом владних повноважень не доведено наявність підстав для відмови в реєстрації розрахунку коригування, а тому відповідне рішення є необґрунтованим, немотивованим та не відповідає положенням законодавства. Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного. Відповідно до пункта 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних. Відповідно до пункта 2 Порядка ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246) розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації. Згідно пункта 12 цього Порядка після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядка обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Пунктом 13 Порядка № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Дане положення кореспондує пункта 201.16 ПК України. Відповідно до пункта 5 Порядка №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Згідно пунктом 6 цього Порядка у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Пунктом 10 Порядка зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінета Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165) передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, та в якій зазначається, зокрема, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункта 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520). Відповідно до пункта 3 цього Порядка комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядка, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 ПК України. Згідно пункта 4 Порядка №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядка №520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Відповідно до пункта 6 Порядка №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядка, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)). За правилами пунктів 9, 10 Порядка №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. При цьому, згідно пункта 11 Порядка №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Як убачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства позивачем засобами електронного документообігу ГУ ДПС у Черкавській області були направлені повідомлення разом з поясненнями щодо фактичного здійснення господарської операції, які підтверджують помилковість складення податкової накладної №1 від 21 січня 2021 року. Однак, усупереч наданим документам, контролюючим органом прийнято рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, із змісту вказаного рішення убачається, що воно не містить конкретної інформації щодо підстави його прийняття. Під час розгляду справи місцевим судом, а також в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Черкаській області зазначає, що неможливо визначити причину коригування. Не надано акт звірки, банківську виписку за місяць, виписку по контрагенту за місяць (рах 361, інше), інше. Однак, позивачем на підтвердження правильності розрахунку коригування контролюючому органу надано картка рахунку 361, з якого убачається, що поставка на суму 1818058,54 грн., у тому числі ПДВ 303009,76 грн. була одна, і проведена 20 січня 2021 року. Тобто, всупереч визначеним у рішенні підставам його прийняття, контролюючим органом не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав прийняття рішення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Разом з тим, в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації розрахунку коригування податкової накладної не зазначено (не підкреслено), які саме документи та яким саме вимогам законодавства не відповідають. Тобто, ГУ ДПС у Черкаській області не зазначено мотивів та підстав прийняття такого рішення. У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18. Судова колегія уважає за необхідне звернути увагу, що при реєстрації розрахунку коригування податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації такого розрахунку. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21 травня 2020 року у справі №0940/1240/18). З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування податкової накладної з підстав ненадання певних документів без їх деталізації, таке рішення не узгоджується з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягає визнанню протиправним та скасуванню. Така позиція узгоджується також із позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19. Окрім того, суд враховує, що згідно пункта 20 Порядка №1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядка (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. З урахуванням наведеного, колегія суддів також погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що задля належного захисту порушеного права позивача необхідно зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірний розрахунок коригування податкової накладної. Зазначене буде гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача. Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін. Приписи статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з дотриманням норм чинного матеріального та процесуального права і підстави для його скасування відсутні. Керуючись статтями 33, 34, 243, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області залишити без задоволення. Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Головуючий суддя Я.Б. Глущенко Судді О.Є. Пилипенко Л.Т. Черпіцька