Постанова 4856 № 120/3005/20-а

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 120/3005/20-а Головуючий суддя 1-ої інстанції - Дончик В.В. Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П. 20 липня 2021 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Полотнянка Ю.П. суддів: Ватаманюка Р.В. Драчук Т. О. , розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 19 лютого 2021 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, В С Т А Н О В И В : в липні 2020 року ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 30.10.2020 позов задоволено: - визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Вінницькій області від 21.03.2019 року №0008561305; - визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Вінницькій області від 21.03.2019 року № 0008571305. Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2021 справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження. Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 суд апеляційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для призначення даної справи до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 25.05.2021. В подальшому судом було оголошено перерву у судовому засіданні до 08.06.2021. 08.06.2021 сторони до судового засідання не з`явилися, про час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, а тому колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження на підставі ч. 1 ст. 311 КАС України та ухвалою від 09.06.2021 витребувала у Головного управління ДПС у Вінницькій області розрахунок штрафних санкцій згідно податкових повідомлень-рішень від 21.03.2019 №0008571305, №0008561305 з розмежуванням основного боргу та відсотків. Колегія суддів в порядку письмового провадження перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, з наступних підстав. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що 12.10.2007 року між ЗАТ "ОТП Банк" та позивачем укладено кредитний договір №СМ - SMEB00/147/2007, відповідно до якого Банк надав позивачу кредит, а позивач приймає його на наступних умовах: розмір та валюта кредиту - 133000 доларів США; цільове призначення кредиту - споживчі цілі; дата остаточного повернення кредиту - 14.10.2014 року. На підставі положень Договору купівлі-продажу кредитного портфелю від 29.10.2010 року, укладеного між АТ ОТП Банк та ТОВ ОТП Факторинг Україна, останній набув прав вимоги за Кредитним договором укладеним між Банком та Позичальником. 17.05.2016 року між ТОВ ОТП Факторинг Україна (Кредитор) та ОСОБА_1 (Позичальник) укладено Додатковий договір №2 до Кредитного договору № СМ - SMEB00/147/2007 від 12.10.2016 року (далі - Додатковий договір). Згідно розділу 2 Додаткового договору сторони домовились внести зміни та доповнення до Кредитного договору наступного змісту: - незважаючи на інші положення Кредитного договору Сторони домовились, що Позичальник до 17.05.2016 року зобов`язується погасити боргові зобов`язання в розмірі 23080 доларів США та сплатити витрати Кредитора на ведення претензійно - позовної роботи в розмірі 3520 грн. (п.2.1.1 Додаткового договору); - повернення кредиту та сплата процентів буде здійснюватись в національній валюті України - гривні із застосуванням для розрахунку платежу офіційного курсу долара США до української гривні, встановленого Національним банком України на день сплати (п.2.1.2 Додаткового договору); - за умови належного виконання Позичальником умов Кредитного договору та цього Додаткового договору сторони домовились про скасування всієї суми пені, що була нарахована до підписання цього Додаткового договору та припинити претензійно-позовну роботу по стягненню боргових зобов`язань за Кредитним договором. Також сторони домовились, що кредитор здійснює анулювання боргу в розмірі еквівалентному 2968724,91 грн. і Позичальник буде вважатись таким, що погасив свої боргові зобов`язання перед кредитором в повному обсязі (п. 2.1.3 Додаткового договору). Згідно п. 3.4 Додаткового договору, підписання цього Додаткового договору позичальник підтверджує, що кредитор повідомив його про необхідність відображення суми прощеного боргу у річній податковій декларації. Відповідно до довідки №184 від 20.10.2020 року, ТОВ ОТП Факторинг Україна" повідомило, що ОСОБА_1 на дату підписання Додаткового договору № 2 до Кредитного договору № СМ - SMEB00/147/2007 від 12.10.2007 року від 17.05.2016 року мав загальну заборгованість у розмірі 139983,46 доларів США, з яких: - сума основної заборгованості - 120983,46 доларів США; - відсотки - 19388,06 доларів США. 17.05.2016 року на погашення заборгованості внесено 586109 грн., що по курсу НБУ 25,394671 становить 23080 доларів США: - відсотки 19388,06 доларів США; - основну заборгованість по кредиту 3691,94 долара США. Відповідно до умов Додаткового договору №2 до Кредитного договору № СМ - SMEB00/147/2007 від 12.10.2007 року від 17.05.2016 року сторонами було досягнуто домовленості про списання заборгованості по кредиту у розмірі 2968724,91 грн. Також, судом встановлено, що на підставі п.п. 20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп. 78.1.2 п. 78.1 ст. 78 ст. 79 ПК України та наказу ГУ ДФС у Вінницькій області від 21.12.2018 року №7750, та відповідно до повідомлення від 21.12.2018 року №5832, згідно службової записки відділу адміністрування податків із самозайнятих осіб №5710/02-32-50-06 від 29.10.2018 року, посадовою особою ГУ ДФС у Вінницькій області проведено позапланову документальну невиїзну перевірку діяльності фізичної особи ОСОБА_1 . За результатами перевірки складено акт від 29.01.2019 №198, в якому зафіксовано порушення позивачем: - п.п. "д" 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік в сумі 534370,48 грн.; - п.п. 1.2, 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано військовий збір за 2016 рік на суму 44530,87 грн. 21.03.2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення №0008561305 та 0008571305 про збільшення позивачу грошового зобов`язання з ПДФО на загальну суму 667963,10 грн. та з військового збору на загальну суму 55663,59 грн. Не погоджуючись із вказаними рішеннями, позивач звернувся до адміністративного суду з позовом про їх скасування. Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач безпідставно не застосував положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України та не врахував, що до додаткового блага платника податків не включається сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що станом на 01.01.2014 не була погашена, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного. Так, ч. 2 ст. 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно з п.п. 163.1.1, 163.1.2 п. 163.1 ст. 163 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання). Відповідно до абз. 2, 3 п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні; додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку ( пп. 14.1.54, 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. Згідно з п.п. "д" п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу), у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом. Законом України від 09.04.2015 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено п. 8 наступного змісту: "Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року». Отже, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий ним як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором. Кредитор зобов`язаний повідомити боржника шляхом: направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення; шляхом укладення відповідного договору; надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до відповідного податкового розрахунку. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо цього податку. Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального доходу сума, прощена кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за прощеними кредитами, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014 року. Зазначене розповсюджується на операції з прощення заборгованості в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015 року. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. Водночас, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01.01.2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми п. 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Як правильно зауважив суд першої інстанції, застосування вимог абз. «д» п.п. 164.2.17 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими п. 8 п.р. 1 р. XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Аналогічний правовий висновок Верховного Суду викладено у постановах від 15.05.2018 року у справі № 821/1594/17, від 19.07.2019 року у справі № 826/4240/18, від 14.11.2019 року у справі № 520/10880/18. Таким чином, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до п. 8 п.р. 1 р. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню. Як вбачається з матеріалів справи, 17.05.2016 між ТОВ ОТП Факторинг Україна (Кредитор) та ОСОБА_1 (Позичальник) укладено Додатковий договір. Згідно п. 2.1.2. Додаткового договору, сторони домовились, що повернення кредиту та сплата процентів буде здійснюватись в національній валюті України - гривні із застосуванням для розрахунку платежу офіційного курсу долара США до української гривні, встановленого Національним банком України на день сплати. Зокрема, 17.05.2016 року відбулась зміна валюти зобов`язання за кредитним договором з іноземної у гривню, та як наслідок наявність підстав для застосування вказаних норм Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань від 9 квітня 2015 № 321-VIII підрозділ 1 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України до спірних правовідносин. Судом встановлено, що взаємовідносини позивача з ТОВ "ОТП Факторинг Україна" по кредитному договору від 12.10.2007 року припинились 17.05.2016 після анулювання позивачу кредитної заборгованості у розмірі 2968724,91 грн. При цьому, саме з цієї суми доходу відповідач визначив грошові зобов`язання позивача з ПДФО на загальну суму 667963,10 грн. та з військового збору на загальну суму 55663,59 грн. Суд першої інстанції встановив, що податковий орган не застосував положення п. 8 п.р. 1 р. ХХ ПК України та не врахував, що до додаткового блага платника податків не включається сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що станом на 01.01.2014 року не була погашена, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 року. Доводи апеляційної скарги не спростовують те, що при анулюванні (прощенні) суми основного боргу, що виникла до 01.01.2014 і не була погашена до цієї дати, базою оподаткування податком з доходів фізичних осіб є додаткове благо платника податку, до якого належить сума основного боргу платника податку за фінансовим кредитом в іноземній валюті (сума боргу за тілом кредиту), яка не погашена до 1 січня 2014 року та яка перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, яка прощена за самостійним рішенням кредитора, за мінусом різниці між сумою такого основного боргу в іноземній валюті, що визначається за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014. До складу загального річного оподатковуваного доходу позивача за 2016 рік було включено всю суму прощеного боргу, в тому числі суми, що відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX Податкового кодексу України не вважаються додатковим благом. Відповідно, суми грошових зобов`язань позивача з ПДФО та військового збору були визначені помилково та істотно завищені. Водночас необхідно врахувати наступне. Основна сума прощеного боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання - за таким кредитом з іноземної валюти у гривню складала: - 2968724,91 грн. (116903,46 доларів США * 25,394671 грн.). Сума такого боргу, визначена за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 становить 934409,35 грн. (116903,46 доларів США * 7,9930 грн.). Таким чином, різниця між основною сумою боргу за кредитним зобов`язанням в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, що становить 2034315,56 грн. (2968724,91 грн. - 934409,35 грн.). Отже, сума загального річного оподатковуваного доходу, отриманого платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 як додаткове благо у вигляді суми боргу, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності (ТОВ "ОТП Факторинг Україна"), згідно пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідних положень" Податкового кодексу України, склала 934409,35 грн. При цьому, оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком та до неї не включенні проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня), що підтверджується довідкою №184 від 20.10.2020 року ТОВ "ОТП Факторинг Україна". Так, на виконання вимоги суду відповідачем надано розрахунок штрафних санкцій згідно податковими повідомленнями-рішеннями оформи «Р» від 21.03.2019 №0008561305 та №0008571305 із застосуванням п. 8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України та офіційного курсу НБУ станом на 01.01.2014 року із змісту якого встановлено, що суми визначені у оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях та у вказаному розрахунку значно відрізняються Враховуючи викладене вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Також, колегія суддів вважає за необхідне зазначити про те, що наведенні в апеляційній скарзі доводи повністю спростовуються встановленими у справі обставинами та письмовими доказами, які містяться в матеріалах справи. Колегія суддів звертає увагу, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права. З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення дотримано норми матеріального і процесуального права, а тому відсутні підстави для задоволення вимог апеляційної скарги. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 19 лютого 2021 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. Головуючий Полотнянко Ю.П. Судді Ватаманюк Р.В. Драчук Т. О.