Постанова 4857 № 300/2815/20

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 26 квітня 2021 рокуЛьвівСправа № 300/2815/20 пров. № А/857/3964/21 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: головуючого судді Ільчишин Н.В., суддів Коваля Р.Й., Гуляка В.В., розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року (судді Тимощука О.Л., ухвалене у відкритому судовому засіданні о 12 год. 19 хв. за правилами спрощеного позовного провадження в м. Івано-Франківськ повний текст рішення складено 04.01.2021) у справі №300/2815/20 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання дій протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,- ВСТАНОВИВ: ОСОБА_1 15.10.2020 звернулася в суд з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області в якому просить визнати неправомірними дії відповідача та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.09.2020 №0000500706, яким їй нараховано 72 292 гривні штрафної санкції. Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року задоволено позов. Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким задовольнити позов. Вказує, що позивачкою не надано книги обліку і витрат під час перевірки та до суду. У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим. Згідно із частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2021 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року у справі №300/2815/20 та ухвалою суду від 26.02.2021 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що на підставі наказу №469 від 18.08.2020 «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 10.08.2020 №733» та направлень на перевірку від 18.08.2020 №№1032, 1031 головним державним ревізором-інспектором Федораком І.М. та заступником начальника відділу Кравцем І.В. здійснено фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ) (аркуші справи 110-111 та зворотна сторона). В ході проведення перевірки, яку розпочато 18.08.2020 інспекторами виявлено, в тому числі, порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані в установленому порядку, а саме: не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів та витрат, вартість товару, отриманого для реалізації становить 36 146,00 грн. Того ж дня, інспекторами складено та вручено присутній під час перевірки ОСОБА_3 вимогу про надання документів ОСОБА_1 , що стосуються фінансово-господарської діяльності, зокрема, реєстраційного посвідчення реєстратора розрахункових операцій (надалі - РРО); довідки про опломбування РРО, книги обліку розрахункових операцій на РРО; книги обліку доходів і витрат; накладні на товар, що знаходиться в реалізації; ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами; документи щодо наявних основних засобів (власних або орендованих (договори оренди) (аркуш справи 36). Вказані документи зобов`язано надати до перевірки за місцем її здійснення не пізніше 13:00 год. 25 серпня 2020 року та роз`яснено, що ненадання вищевказаних документів у встановлений строк є підставою для притягнення до відповідальності, відповідно до статті 121 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та буде розцінюватись контролюючим органом як відсутність таких документів у платника податків. Відповідно до пояснень ОСОБА_1 у позовній заяві, нею особисто 25.08.2020 на 13:00 год., на виконання вищевказаної вимоги, підготовлено всі необхідні документи та пояснення з питань, які стосувались проведення фактичної перевірки її діяльності, однак посадові особи відповідача за місцем проведення перевірки не з`явились, із документами не ознайомились. Надалі, інспектори податкового органу з`явились за адресою магазину, де проводилась перевірка, 27.08.2020 із уже складеним актом перевірки №090216. При наданні інспекторам оригіналів документів ведення обліку та копій видаткових і товарно-транспортних накладних на товар, який перебував у реалізації, інспектори відмовились від їх огляду та перевірки, вказавши на вимогу про надання документів від 18.08.2020 до 25 серпня 2020 року. В результаті проведеної перевірки, з огляду на виявлені порушення, 16.09.2020 відповідачем винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0000500706, яким на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до ОСОБА_1 штрафну санкцію у розмірі 72 292 гривні 00 копійок (аркуш справи 33). Не погоджуючись із висновками, викладеними у акті перевірки та правомірністю зазначеного податкового повідомлення-рішення, з метою захисту своїх прав на інтересів позивач звернулася із даним позовом до суду. Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відповідно до положень пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Статтею 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) встановлено, що книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг). Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість. Згідно зі статтею 6 цього ж Закону, облік товарних запасів фізичною особою-підприємцем ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб`єктів малого підприємництва. Обов`язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів. Статтею 20 Закону №265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, що не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість. Таким чином, фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації. При цьому, підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром). Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV). За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності. Відповідно до приписів частин 1, 2 та 5 статті 8 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних. Відповідно до статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо. У розділі V Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону. Зокрема, фінансова санкція, встановлена статтею 20 названого Закону, може бути застосована лише у тому випадку, коли особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. При цьому, суд звертає увагу на те, що вказані норми Закону допускають ведення обліку товарних запасів як на складах, так і за місцем їх реалізації та не містять чіткого та однозначного визначення місця знаходження (зберігання) первинних облікових документів на товар. Аналізуючи наведені аналогічні положення, Верховний Суд у постанові від 30.04.2020 по справі №803/954/14 вказав, що законодавством не передбачено обов`язкового зберігання за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання оригіналів первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, та зазначив, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Даний висновок також узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, що викладена в постанові від 20 січня 2015 року по справі № 21-275а14у, Верховного Суду в постанові по справі №810/2736/17 від 10 квітня 2020 року, а також, у постановах від 30.01.2018 по справі № 810/1148/17 та від 28.02.2018 у справі № 810/3247/16, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору. Таким чином, із системного аналізу вказаних правових норм, колегія суддів дійшла висновку про те, що штрафна санкція застосовується виключно за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Натомість, у межах спірних правовідносин судом встановлено, що виявлені в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » товарно-матеріальні цінності, з приводу яких інспекторами відповідача встановлено відсутність доказів їх придбання на загальну суму 36 146,00 грн. все ж обліковувалися відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», на підтвердження чого матеріали справи містять відповідні видаткові накладні за період з грудня 2018 року по серпень 2020 року (аркуші справи 39-92). Згідно із приписами пунктів 44.3, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності. У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Як встановлено судом під час розгляду справи, первинні документи підготовлено та надано інспекторам ГУ ДПС в Івано-Франківські області 27.08.2020. При цьому, в день, зазначений у вимозі про надання документів - 25.08.2020 інспектори за місцем проведення перевірки не з`явились. З матеріалів справи вбачається, що підставою для висновків про бездіяльність позивача щодо обліку товарних запасів слугувала відсутність відомостей у графі 5 «реквізити документа, що підтверджує понесені витрати» у Книзі обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність. Про ознайомлення інспекторів із Книгою 18.08.2020 свідчать власні підписи останніх на аркуші 3 такої Книги. Суд першої інстанції оглянувши копію Книги обліку доходів і витрат ОСОБА_1 , яка наявна в матеріалах справи встановив, що під час здійснення господарської діяльності, позивачем до Книги вносились відомості про період обліку, суму доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності, суму повернутих коштів за товари, загальну суму отриманого доходу, яка підлягає декларуванню, суму витрат, пов`язаних з придбанням товарів, витрати на оплату праці найманих осіб та суму чистого оподатковуваного доходу. З огляду на те, що ОСОБА_1 25.08.2020 підготовлено для огляду та перевірки усі первинні документи, інспекторами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області ні 25.08.2020, а ні 27.08.2020 не оглянуто та не надано відповідної оцінки наявним первинним документам, а відтак і не підтверджено наявності розбіжностей відповідних сум, вказаних у книзі обліку та у видаткових накладних, та як наслідок, достовірно не визначено різниці між сумою реалізованого товару та залишками, відповідно до складеного ними опису. Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Таким чином, в адміністративному процесі, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі. Під час розгляду справи відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав до суду достатньо належних і достовірних доказів, а відтак, не довів правомірності свого рішення. Суд звертає увагу на те, що відповідачем, не надано суду жодних пояснень щодо алгоритму визначення необлікованого товару та не зазначено причини неврахування вищевказаних документів в якості доказів ведення позивачем обліку товарних запасів, так само, і не висловлено будь-яких заперечень стосовно недостовірності таких видаткових накладних. Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що висновки інспекторів ГУ ДПС в Івано-Франківській області Федорака І.М. та Кравця І.В. є не обґрунтованими, а відтак, не можуть слугувати підставою для притягнення позивача до відповідальності, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР. Водночас, зважаючи на неналежне ведення позивачем Книги обліку доходів і витрат, що проявилось у не внесенні відомостей про реквізити документів, які підтверджують понесені нею витрати, суд зазначає, що відповідно до статті 1641 Кодексу України про адміністративні правопорушення, неналежне ведення обліку доходів і витрат громадянами, для яких законами України встановлено обов`язкову форму обліку, тягне за собою попередження або накладення штрафу у розмірі від трьох до восьми неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. За таких обставин, відповідачем не доведено наявність в діях позивача порушення, відповідальність за яке передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР та, як наслідок, безпідставно застосовано штрафну санкцію в розмірі 72292,00 грн. Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, норми законодавства, які регулюють спірні правовідносини та висновки Верховного Суду, встановлене судом безпідставне неврахування інспекторами контролюючого органу належним чином складених первинних документів в якості доказів ведення обліку товарних запасів та складення відомості про вартість необлікованого товару за відсутності будь-яких підстав, в своїй сукупності свідчать про те, що оскаржене податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем передчасно, без врахування всіх істотних обставин, що безумовно є підставою для визнання його протиправним та скасування, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги не спростовують зазначених висновків суду апеляційної інстанції, а зводяться до переоцінки досліджених судом доказів, та не дають підстав вважати, що цим судом невірно застосовано норми матеріального чи порушено норми процесуального права. У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права. Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника. Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права. Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються. Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області - залишити без задоволення. Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2020 року у справі №300/2815/20 - залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів. Головуючий суддя Н.В. Ільчишин Судді Р.Й. Коваль В.В. Гуляк