Постанова 4854 № 420/6415/19

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ___________________________________________________________________________________ П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 04 березня 2021 р.м.ОдесаСправа № 420/6415/19 Головуючий в 1 інстанції: Іванов Е.А. рішення суду першої інстанції прийнято у м. Одеса, 14 квітня 2020 року П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача: Танасогло Т.М., суддів: Димерлія О.О., Єщенка О.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,- В С Т А Н О В И В : У жовтні 2019року Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (далі - ГУ ДФС в Одеській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0001621401 від 27.09.2019 року. 27.01.2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю Миколаївський сирзавод звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом, у якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 27.09.2019 року №0001481304. Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 16.03.2020 року об`єднано в одне провадження адміністративну справу №420/6415/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0001621401 від 27.09.2019 року із адміністративною справою №420/616/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0001481304 від 27.09.2019 року. Об`єднаній справі присвоєно номер 420/6415/19. В обґрунтування позову вказано, що вищезазначені спірні податкові повідомлення-рішення (далі ППР) були винесені податковим органом на підставі необґрунтованих висновків акту перевірки №1718/15-32-14-01/30821003 від 28.08.2019 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» (код ЄДРПОУ 30821003) з питань дотримання вимог податкового, валютного, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018» та відповіді за результатами розгляду заперечень №24.09.2019 року №1401/10/15-32-05-01-10, а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки з боку позивача відсутні порушення вимог Податкового кодексу України та інших нормативно-правових документів. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року, позов ТОВ «Миколаївський сирзавод» задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0001621401 від 27.09.2019 року. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0001481304 від 27.09.2019 року. Стягнуто з Головного управління ДФС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська 5 код 39398646) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» витрати по сплаті судового збору у загальному розмірі 7865,34 грн. сплачені за платіжними дорученнями №2206 від 30.10.2019 року, №2234 від 11.11.2019 року, №2335 від 19.12.2019 року та №2428 від 04.02.2020 року. Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головним управлінням ДПС в Одеській області подано до суду апеляційну скаргу у якій зазначено, що судом першої інстанції під час ухвалення судового рішення у даній справі було порушено норма матеріального та процесуального права, у зв`язку із чим просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування апеляційної скарги вказано, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи у їх сукупності, не враховано доводів відповідача щодо встановлених за наслідками проведеної перевірки діяльності ТОВ «Миколаївський сир завод» порушень податкового законодавства. Так, у ході перевірки було встановлено, що фактична собівартість реалізованої готової продукції за 2018 рік склала 13 105 344 грн., в той час як підприємством зазначено у фінансовій звітності 14 813 000 грн., що призвело до завищення значення 2050 «Собівартість реалізованої продукції» на суму 1707656 грн. та заниження податку на прибуток у перевіряємому періоді на загальну суму 307 378,00 грн. Також, апелянт наполягає на тому, що у порушення норм податкового законодавства, підприємством позивача у періоді, який підлягав перевірці, не було утримано та перераховано податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 26341,42 грн. Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308 КАС України). В судове засідання сторони та їх представники не прибули, належним чином повідомлені про дату, час і місце апеляційного розгляду справи, про причини неприбуття суду не повідомили, заяв/клопотань не надали. Відповідно до ст. 311 КАС України, апеляційним судом справу розглянуто в порядку письмового провадження. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав. Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.07.2000 року за № 1 542 120 0000 000123 (т.1 а.с.16-20). Видами діяльності ТОВ «Миколаївський сирзавод» є: за Код КВЕД 10.51 Перероблення молока, виробництво масла та сиру (основний); Код КВЕД 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; Код КВЕД 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; Код КВЕД 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами. У період з 31.07.2019 року по 20.08.2019 року, на підставі направлень на перевірку від 23.07.2019 року виданих Головним управлінням ДФС в Одеській області відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, наказу ГУ ДФС в Одеській області від 16.07.2019 року №5575, проведена документальна планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Миколаївський сирзавод», з питань дотримання вимог податкового, валютного, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки, результати якої оформлено актом №1718/15-32-14-01/30821003 від 28.08.2019 року (т.1 а.с.52-89). У висновках вказаного вище акту перевірки зазначено, зокрема, про порушення позивачем наступних норм законодавства: - п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI зі змінами та доповненнями викладені в п. 3.1.1.1 перевіркою встановлено заниження податку на прибуток в періоді, що перевіряється на загальну суму 307378 грн. у т.ч.: в декларації за 2018 рік на суму 307378 грн.; - пп.14.1.47 пп.14.1.54, п.14.1 ст.14, пп.162.1.1 п.162.1.3, п.162.1 ст.162, пп. 163.1.1, пп.163.1.2 п.163.1 пп.163.2.1, пп.163.2.2 п.163.2 ст.163, пп.164.1.1, пп.164.1.2 п.164.1, п.п.164.2.17 п.154.2, п164.5 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1, п.168.3, пп.168.1.1, пп.168.4.2, пп.168.4.3, пп.168.4.4, пп.168.4.5, пп.168.4.7 п.168.4 ст.168, п.171.2 ст.171 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (зі змінами та доповненнями) в результаті чого не утримано та не перераховано податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 26341,42 грн. На підставі вищезазначеного та акту перевірки №1718/15-32-14-01/30821003 від 28.08.2019 року, Головним управлінням Державної фіскальної служби в Одеській області винесено податкові повідомлення-рішення: №0001621401 від 27.09.2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 384 223,00 грн. у т.ч.: за податковим зобов`язанням на суму 307 378,00 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 76 845,00 грн. (т.1 а.с.93) через те, що фактична собівартість реалізованої позивачем готової продукції (балансова вартість реалізованої готової продукції з урахуванням транспортно-заготівельних витрат та загальновиробничих витрат) за 2018 рік склала 13 105 344 грн., в той час як підприємством зазначено у фінансовій звітності 14 813 000 грн., що на 1 707 656 грн. більше ніж фактична; №0001481304 від 27.09.2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 26341,42 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 19229,58 грн. (т.1 а.с.92) через безпідставне списання позивачем паливно-мастильних матеріалів в перевіряємому періоді в сумі 120000,00 грн., що визначається як додаткове благо, оскільки згідно наданих ТОВ «Миколаївський сирзавод» до перевірки документів, відповідачем встановлено, що в перевіряємий період фізичні особи наймані працівники, на яких за трудовим договором покладено використання паливно-мастильних матеріалів згідно табелів обліку робочого часу на цей час були вихідними. Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправним та таким, що підлягають скасуванню, позивач звернувся із даним позовом до суду. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач дійшов хибних висновків в акті перевірки №1718/15-32-14-01/30821003 від 28.08.2019 року про заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся Товариством з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» на загальну суму 307378 грн. в декларації за 2018 рік (т.2 а.с.139-148), оскільки встановлені ним порушення не знайшли свого підтвердження матеріалами справи та дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення №0001621401 від 27.09.2019 року винесено безпідставно, а тому є протиправним та підлягає скасуванню. Стосовно донарахування позивачу грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку із тим, що працівниками ТОВ «Миколаївський сирзавод» здійснювалось видачі паливно-мастильних матеріалів у вихідні дні для особистих потреб та позивачем як податковим агентом не здійснено нарахування податку на доходи фізичних осіб на вартість таких матеріалів, суд першої інстанції зазначив, що придбане паливо використовувалось ТОВ «Миколаївський сирзавод» виключно в господарській діяльності, і не використовувалось ними у вихідні дні. В зв`язку з цим працівники ТОВ «Миколаївський сирзавод» не отримували безоплатно паливно-мастильні матеріали і як наслідок не відбувалось у них збільшення загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку. Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку в даному випадку про відсутність об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, у зв`язку із чим висновки акту перевірки в частині заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб в розмірі 26341,42 грн. вважав також необґрунтованими. До того ж, суд першої інстанції врахував, що в акті перевірки та додатках до нього відсутні посилання на первинні документи з яких перевіряючими встановлено дані обставини (назва документа, його дата, номер, кількість палива, П.І.Б. особи яка отримала ПММ) та контролюючим органом (суб`єктом владних повноважень на якого відповідно до приписів КАС України покладено обов`язок доказування правомірності винесення свого рішення) не надано жодних документів під час розгляду цієї справи відповідно до яких перевіряючими встановлено, що видача/списання паливно-мастильних матеріалів відбувалось найманими працівниками ТОВ «Миколаївський завод» саме у вихідні дні, в той час як позивачем надано відповідні докази на спростування цих обставин, через що суд вважав, що відповідачем не доведено наявність такого порушення матеріально-відповідальними особами (водіями). Судова колегія погоджується з такими висновками суду першої інстанції, вважає їх обґрунтованими, з огляду на наступне. Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. За приписамипп.14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. У розумінні ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Для цілей оподаткування, як визначено у п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). В свою чергу, згідно з п.135.1 ст. 135 ПК України,базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу. Податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу (п. 137.1 ст. 137 ПКУ). Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. За змістом підпункту 138.1.1 пункту 138.1 названої статті ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку. Відповідно до пункту 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг формується за правилами пункту 138.6 (собівартість придбаних та реалізованих товарів) та пункту 138.8 (собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг) статті 138 ПК України. За приписами пункту 138.8 ст. 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну). Вказана норма ст. 138 ПК України не містить обмежень щодо формування собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг залежно від розміру доходу від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Пунктом 139.1.1 та 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Податкового Кодексу України визначено, що фінансовий результат до оподаткування: -Збільшується на суму витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інші виплати, пов`язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2-139.3 цієї статті) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. -Зменшується на:- суму витрат (крім оплати відпусток працівникам та інші виплати, пов`язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2-139.3 цієї статті), які відшкодовані за рахунок резервів та забезпечень сформованих відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; -на суму коригування (зменшення) резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інші виплати, пов`язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2-139.3 цієї статті), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. Як встановлено ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.1999 №996-ХІV бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципі нарахування та відповідності доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (ч.2 ст.3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність»). Згідно з п.п. 4-6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 року №318 (далі - П(С)БО 16 «Витрати») визначено, що об`єкт витрат це продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат. Прямі витрати це витрати, що можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об`єкта витрат економічно доцільним шляхом. Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшення зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Відповідно до п.9 розділу «Витрати» П(С)БО 16 «Витрати» визначено виключний перелік послуг, які не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати. Пунктом 11 П(С)БО 16 «Витрати» визначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. За визначенням п.12-16 П(С)БО 16 «Витрати» до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту). До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку. До складу загальновиробничих витрат включаються: Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо); Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення; Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення; Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення; Витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо); Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень; Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг); Витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища; Інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо). Водночас, у відповідності до п.16 П(С)БО 16 «Витрати» загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні. До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду. До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину. Приклад розподілу загальновиробничих витрат наведено в додатку 1 до цього Положення (стандарту). Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством. З наявного в матеріалах справи акту перевірки №1718/15-32-14-01/30821003 від 28.08.2019 року колегією суддів встановлено, що відповідачем в ході її проведення буловстановлено завищення Товариством собівартості реалізованої готової продукції (балансова вартість реалізованої готової продукції з урахуванням транспортно-заготівельних витрат та загальновиробничих витрат) на 1 707 656 грн. у фінансовій звітності за 2018 рік, а саме зазначено 14 813 000 грн., в той час як фактична собівартість реалізованої продукції на думку перевіряючи - склала 13 105 344 грн. Так, в акті перевірки перевіряючі зазначили, що в рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт та послуг) звіту про фінансові результати за 2018 рік ТОВ «Миколаївський сироробний завод» зазначено суму 14 813 000 грн., в той час, як згідно наданих до перевірки первинних документів та бухгалтерських документів (оборотних відомостей по бухгалтерських рахунках 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» 91 «Загально виробничі витрати») значення кредитового обороту по рахунку 26 «Готова продукція» та дебетового обороту по рахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» за відповідний період складало 13 105 344 грн. Водночас, як свідчать матеріали справи, позивач у ході судового розгляду справи судом першої інстанції зазначав, що контролюючим органом при здійсненні перевірки не враховано до складу витрат суму у розмірі 1 709 873 грн. 52 коп. до яких входили витрати: на заробітну плату у розмірі 917 967,34 грн.; з податку єдиного соціального внеску у розмірі 198 136,67 грн.; на тару у розмірі 13 769,51 грн.; списання пічного палива на виробництво у розмірі 580 000,00 грн. Між тим, виходячи з аналізу вищенаведених законодавчих приписів, колегія суддів вважає ґрунтовним висновок суду першої інстанції про те, що витрати на заробітну плату, податок єдиного соціального внеску та списання пічного палива Товариством правомірно віднесено до витрат собівартості реалізованої продукції, а отже такі повинні були враховуватись перевіряючими при проведенні перевірки. Однак, як свідчать матеріали перевірки, дані та показники рахунків №651, №661, щодо нарахування єдиного соціального внеску та заробітної плати, не відображені у акті перевірки, тобто не досліджувались перевіряючи ми у ході її проведення. До тог ж, на підтвердження обставин щодо сплати податку з єдиного соціального внеску, заробітної плати працівникам та списання пічного палива за перевіряємий період та правомірності формування відповідних показників фінансової звітності за спірний період, в матеріалах справи наявні відповідні первинні документи, в тому числі платіжні доручення, виписки з банку та зведенні відомості нарахування заробітної плати, (т.1 а.с. 121-148), облікові дані рахунків №651, №661, №203 (т.2 а.с.102-103). У підтвердження придбання пічного палива позивачем надано до суду: специфікації, акт здачі-прийняття палива, видаткові накладні (т.1 а.с.96-112). Однак, як свідчать дані акту перевірки, ці показники також не перевірялись під час проведення спірної перевірки. Як зауважив суд першої інстанції у судовому рішенні, представник відповідача не зміг пояснити суду чому дані рахунки (№651, №661, щодо нарахування єдиного соціального внеску та заробітної плати) не досліджувались перевіряючими під час перевірки, тоді як зарплата нараховувалась та виплачувалась працівникам ТОВ «Миколаївський сирзавод» у перевіряємому періоді та на неї нараховувався єдиний соціальний внесок та відомості про наявність заборгованості по його сплаті до бюджету в акті перевірки відсутні. Не пояснено також чому не досліджено рахунок №203 (т.2 а.с.100) щодо списання пічного палива. Таких пояснень та доказів врахування цих показників під час проведення спірної перевірки, контролюючим органом до суду апеляційної інстанції також не надано. Колегія суддів також зазначає, що згідно п.10 П(С)БО 16 «Витрати» собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Виходячи з поняття "запаси", визначеного у пункті 4 положення (стандарту) бухгалтерського обліку, 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044 (далі - П(С)БО-9), такими є активи (товари) до моменту їх відпуску у торгівельну мережу з метою реалізації. В силу приписів пункту 9 П(С)БО-9 витрати на транспортування відповідних активів є первісною вартістю запасів, що за своєю суттю означає віднесення до собівартості запасів транспортно-заготівельних витрат, пов`язаних виключно з набуттям активу, а не його кінцевою реалізацією. У відповідності до п.6 П(С)БО-9, для цілей бухгалтерського обліку запаси включають: сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, розподілу, передачі, обслуговування виробництва й адміністративних потреб. За визначенням п.6.4 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 року №2, вартість тари при вибутті включається до: виробничої собівартості готової продукції, якщо вона використовується для затарювання готової продукції безпосередньо в процесі виробництва; витрат на збут, якщо вона використовується для затарювання товарів, готової продукції та інших запасів на складах; собівартості реалізованих виробничих запасів, якщо її вартість не включена до первісної вартості реалізованої готової продукції, товарів, інших запасів, зазначена в супроводжуючих документах, окремою позицією і оплачена покупцем окремо. Таким чином, судом першої інстанції було зроблено вірний висновок про те, що витрати на тару правомірно віднесені позивачем до складу витрат собівартості реалізації готової продукції. Аналогічна позиція міститься у листі Міністерством фінансів України в листі від 18.12.2008 року №31-34000-10-16/44972. Відповідно до пункту 31 П(С)БО 16 «Витрати» у примітках до фінансової звітності наводиться інформація про: склад і суму витрат, відображених у статтях «Інші операційні витрати» та «Інші витрати» Звіту про фінансові результати; склад і суму витрат, які не включені до статей витрат Звіту про фінансові результати, а відображені безпосередньо у складі власного капіталу (крім вилучення капіталу та розподілу між власниками). Відповідно до п.п. 5.5. розділу II П(С)БО 25 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 року «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва» у статті "Інші операційні витрати" наводяться адміністративні витрати, витрати на збут, а також собівартість реалізованих оборотних активів (крім готової продукції, товарів і фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та груп вибуття; відрахування на створення резерву сумнівних боргів і сума списаних безнадійних боргів; втрати від знецінення виробничих запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції; відрахування для забезпечення відшкодування наступних операційних витрат; інші витрати, що пов`язані з операційною діяльністю підприємства. У цій статті також відображається належна до сплати за звітний період відповідно до законодавства сума податків і зборів. (Абзац перший підпункту 5.5 пункту 5 розділу II із змінами, внесеними згідно з Наказом Міністерства фінансів N 48 (20341-14 ) від 08.02.2014). Разом з тим, відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999 № 291: рахунок 901 - «Собівартість реалізованої готової продукції», рахунок 26 - «Готова продукція». Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій затвердженої наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999, проведенням Дт 901 Кт 26 відображається виробнича собівартість реалізованої готової продукції; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок). Матеріалами справи підтверджується, що позивачем було зазначено всі витрати у спрощеному фінансовому звіті суб`єкта малого підприємництва відповідно до якого собівартість реалізованої продукції (товару, робіт, послуг) за 2018 рік - у розмірі 14 813.0 (тисячних), що з врахуванням вищенаведених висновків суду, а саме віднесення до витрат таких складових як витрат: на заробітну плату у розмірі 917 967,34 грн.; з податку єдиного соціального внеску у розмірі 198 136,67 грн.; на тару у розмірі 13 769,51 грн.; списання пічного палива на виробництво у розмірі 580 000,00 грн. є правомірним (т.2 а.с.149-150). Такі ж самі показники відображені Товариством у податковій декларації за 2018 рік, а саме дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, код рядка 01 у сумі 14 913 291 грн., що також відповідає наявним розрахункам (т.2 а.с.139-148). Вказане у своїй сукупності свідчить про те, що відповідач дійшов хибних висновків в акті перевірки №1718/15-32-14-01/30821003 від 28.08.2019 року щодо заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся Товариством з обмеженою відповідальністю «Миколаївський сирзавод» на загальну суму 307378 грн. в декларації за 2018 рік (т.2 а.с.139-148), оскільки встановлені ним порушення не знайшли свого підтвердження матеріалами справи. Колегія суддів звертає увагу, що обґрунтовуючи свої висновки, відповідачем, ані у акті перевірки, ані у ході судового розгляду справи судом першої та апеляційної інстанцій, не наведено жодного розрахованого ними показника, який саме було завищено позивачем під час визначення собівартості реалізованої продукції, не проведено аналізу звітності товариства. З урахуванням викладеного вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що повідомлення-рішення №0001621401 від 27.09.2019 року винесено безпідставно, а тому є протиправним та підлягає скасуванню. Стосовно правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення №0001481304 від 27.09.2019 року, колегія суддів виходить з наступного. Як передбачено пп. е п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. У відповідності до п.164.5 ст.164 ПК України, під час нарахування (надання) доходів у будь-якій не грошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування. За визначенням п.167.1 ст.167 ПК України, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами. Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (п.п. 168.1.1. п.168.1 ст.168 ПК України. Згідно даних акту перевірки, на думку контролюючого органу позивачем безпідставно було видано працівникам паливно-мастильні матеріали в перевіряємому періоді в сумі 120000,00 грн., що визначається як додаткове благо, оскільки згідно наданих ТОВ «Миколаївський сирзавод» до перевірки документів, відповідачем встановлено, що в перевіряємий період фізичні особи наймані працівники, на яких за трудовим договором покладено використання паливно-мастильних матеріалів згідно табелів обліку робочого часу на час отримання ПММ були вихідними, що в свою чергу призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб в розмірі 26341,42 грн. Позивач, у спростування таких тверджень зазначав, що робочий час обліковується відповідно до положення про робочий час і час відпочинку водіїв автотранспортних засобів, облік робочого часу водіїв здійснюється на основі табелю, дорожніх листів та інших документів. За перевіряємий період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року працівники ТОВ «Миколаївський сирзавод» не працювали у вихідні дні, у вихідні дні все зачинено, і жодні документи про видачу паливно-мастильних матеріалів або здійснення виробництва чи продажу продукції у вихідні дні відсутні. Так, на підтвердження факту придбання та використання у власній господарській діяльності у робочий час паливно-мастильних матеріалів надано до суду специфікації, акти здачі-прийняття товару, видаткові накладні, забірні листи, табелі обліку робочого часу, зведені відомості заробітної плати, з яких зокрема відображається дата видачі водіям палива (т.1 а.с.96-112, 149-249, т.2 а.с.1-14, 97-104). Вказані документи містять необхідні показники та відомості, які спростовують доводи відповідача, що в перевіряємий період фізичні особи наймані працівники, на яких за трудовим договором покладено використання паливно-мастильних матеріалів згідно табелів обліку робочого часу на час отримання ПММ були вихідними. Донараховувавши позивачу грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, з тих підстав, що працівникам ТОВ «Миколаївський сирзавод» здійснювалось видачі паливно-мастильних матеріалів у вихідні дні для особистих потреб та позивачем як податковим агентом не здійснено нарахування податку на доходи фізичних осіб на вартість таких матеріалів, колегія суддів вважає хибними, позаяк жодного письмового належного доказу на підтвердження такої обставини апелянтом до суду не надано. В акті перевірки не зазначено жодного первинного документу (номеру, дати), який би підтверджував видачу паливно-мастильних матеріалів у вихідні дні. Таких даних не наведено апелянтом й у своїй скарзі. При цьому, як Товариством належними доказами підтверджено використання придбаного палива ТОВ «Миколаївський Сирзавод» виключно в господарській діяльності та виключно у робочі дні. Вказане свідчить про те, що працівники підприємства позивача не отримували безоплатно паливно-мастильні матеріали і як наслідок не відбувалось у них збільшення загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у зв`язку із чим колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, про відсутність в даному випадку об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Колегія суддів звертає увагу, що в акті перевірки та додатках до нього відсутні посилання на первинні документи з яких перевіряючими встановлено дані обставини (назва документа, його дата, номер, кількість палива, П.І.Б. особи яка отримала ПММ) та контролюючим органом (суб`єктом владних повноважень на якого відповідно до приписів КАС України покладено обов`язок доказування правомірності винесення свого рішення) не надано жодних документів під час розгляду цієї справи відповідно до яких перевіряючими встановлено, що видача/списання паливно-мастильних матеріалів відбувалось найманими працівниками ТОВ «Миколаївський завод» саме у вихідні дні, в той час як позивачем надано відповідні докази на спростування цих обставин, через що суд вважає, що відповідачем не доведено наявність такого порушення матеріально-відповідальними особами (водіями). Враховуючи зазначене, колегія суддів вважає податкове повідомлення-рішення №0001481304 від 27.09.20149р. прийнятим безпідставно, у зв`язку із чим воно також підлягає скасуванню. Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); добросовісно; розсудливо. Згідно ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. За наслідками перегляду судового рішення, праву на підставі наявних в матеріалах справи письмових доказів, колегія суддів дійшла висновку про недоведеність відповідачем правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, у зв`язку із чим наявні підстави для задоволення позовних вимог та скасування таких рішень податкового органу. Доводи апеляційної скарги є несуттєвими, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. За таких обставин, доводи апеляційної скарги по суті задоволених позовних вимог висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для скасування рішення суду першої інстанції в цій частині. Колегія суддів підтверджує, що при прийнятті судового рішення у справі суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи, правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права. Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя . Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «RuizTorija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи. Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст. ст. 241-243, 308, 311, 313, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 328, 329, КАС України, апеляційний суд, П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення. Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року у справі №420/6415/19 - залишити без змін. Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів. Повне судове рішення складено та підписано 04 березня 2021 року. Головуючий суддя Танасогло Т.М. Судді Димерлій О.О. Єщенко О.В.