Постанова КАС ВС № 520/3793/19

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 19 лютого 2021 року м. Київ справа № 520/3793/19 адміністративне провадження № К/9901/33654/19 Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя-доповідач - Гусак М. Б., судді - Блажівська Н. Є., Усенко Є. А., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області (правонаступник Головного управління ДФС у Харківській області) на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 жовтня 2019 року (судді - Рєзнікова С.С., Бегунц А.О., Мінаєва О.М.) у справі № 520/3793/19 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Харківська зернова пивоварня» до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання дій протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій, УСТАНОВИЛА: 16 квітня 2019 року до Харківського окружного адміністративного суду звернулося товариство з обмеженою відповідальністю "Харківська зернова пивоварня" (далі - Товариство) з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ДПС) про визнання протиправними дій відповідача щодо застосування фінансових санкцій за порушення вимог частини третьої статті 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" та скасування рішень про застосування фінансових санкцій від 30 листопада 2018 року №№ 0000174002, 0000164002. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що нарахування фінансових санкцій стало наслідком недотримання відповідачем вимог пункту 2 частини першої статті 6 Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» щодо обов`язку контролюючого органу повідомити суб`єкта господарювання про помилки у поданих ним звітах про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв. Оскільки відповідач заздалегідь не повідомив позивача про помилки у відповідних звітах, то застосування фінансових санкцій до нього є необґрунтованим. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2019 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено. Суд першої інстанції виходив з того, що фактична перевірка Товариства була проведена відповідачем у відповідності до вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України), штрафні санкції застосовано у розмірі, передбаченому частиною другою статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів". При цьому, посилання позивача на нібито передбачений законом обов`язок податкового органу повідомляти суб`єкта господарювання про помилки у поданих ним звітах не узгоджується із приписами частини п`ятої статті 2 Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності». Суд апеляційної інстанції, не погодившись із вказаним рішенням, оскаржуваною постановою задовольнив апеляційну скаргу позивача та скасував рішення суду першої інстанції, позов задовольнив, визнав протиправними дії ДПС щодо застосування до Товариства фінансових санкцій за порушення вимог частини третьої статті 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", спірні рішення ДПС про застосування фінансових санкцій скасував, стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ДПС на користь Товариства сплачений судовий збір за подання адміністративного позову та апеляційної скарги. Апеляційний суд вказав, що оборотно-сальдова відомість, дані якої було використано податковим органом під час фактичної перевірки позивача, не є правовим документом, відображення недостовірних відомостей в якому беззаперечно свідчить про порушення бухгалтерського обліку суб`єктом господарювання. Ураховуючи викладене, на думку апеляційного суду, висновки ДПС про порушення Товариством вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" не можуть ґрунтуватись виключно на інформації, зазначеній в оборотно-сальдовій відомості, без підтвердження первинними та іншими документами, перелік яких наведений у статті 44 ПК України. Разом з тим, первинні документи бухгалтерського обліку не досліджувались контролюючим органом під час проведення перевірки, оскільки перевірка була фактична, а не документальна. На підставі наданої позивачем у судовому засіданні суду апеляційної інстанції оборотно - сальдової відомості по рахунку 26 за січень 2018 - жовтень 2018 року, дані якої відрізнялись від даних оборотно - сальдової відомості по рахунку 26 за відповідний період, використаної податковим органом під час фактичної перевірки позивача, апеляційний суд дійшов висновку про достовірність наданих в судовому засіданні відомостей та про відсутність розбіжностей даних (кількісних показників, числових значень) щодо обсягів виробництва, реалізації чи придбання алкогольних напоїв у співставленні з даними відповідних звітів. Крім того, пославшись на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 27 лютого 2018 року у справі № 808/3146/16, апеляційний суд дійшов висновку про дефект форми спірних рішень, враховуючи те, що податковий орган діяв на підставі статті 54 ПК України (тобто визначав суму штрафу за порушення вимог законодавства, дотримання якого ним контролюється), відповідно за результатами податкової перевірки мало бути прийнято не рішення про застосування фінансових санкцій, а податкове повідомлення-рішення. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ДПС звернулася до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій просила скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Касаційну скаргу мотивовано порушенням апеляційним судом норм процесуального права, а саме: прийняття від позивача, долучення до матеріалів справи та надання оцінки новому доказу (оборотно - сальдова відомість по рахунку 26), незважаючи на заперечення відповідача, без зазначення поважності причин ненадання його до суду першої інстанції. Вказаним, на думку відповідача, позивач змінив підстави позову, що не допускається нормами КАС України на стадії апеляційного розгляду справи. При цьому, відповідача було позбавлено можливості надати докази на спростування інформації, яка містилася в поданій в судовому засіданні оборотно - сальдовій відомості, та було відмовлено у задоволенні відповідного клопотання. Відповідач у касаційній скарзі вказав, що ним направлено до Дергачівського відділу поліції Головного управління Національної поліції в Харківській області заяву про скоєння посадовими особами Товариства кримінального правопорушення у виді підроблення офіційних документів, а саме: оборотно - сальдової відомості по рахунку 26 з огляду на відмінність даних, які містилися в оборотно - сальдовій відомості по рахунку 26, яка надавалася до перевірки, та наданої позивачем у судовому засіданні апеляційного суду. Ухвалою Верховного Суду від 21 січня 2020 року відкрито касаційне провадження. Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року. Позивач надав відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на доводи, аналогічні висновкам суду апеляційної інстанції, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін. Переглянувши оскаржувані рішення на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а судові рішення у даній справі - скасуванню з огляду на таке. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Зазначеним вимогам закону рішення суду апеляційної інстанції не відповідає. Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що видами діяльності Товариства є дистиляція, ректифікація та змішування спиртних напоїв, виробництво інших недистильованих напоїв із зароджуваних продуктів, виробництво пива (основний), оптова торгівля напоями, неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, пакування, роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах, обслуговування напоями. Наказом ДПС від 1 листопада 2018 року призначено проведення фактичної перевірки Товариства з 5 листопада 2018 року тривалістю не більше 10 діб. Відповідно до направлень на перевірку метою перевірки є здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" та іншого законодавства, яке регулює відносини у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв, у тому числі з питань проведення інвентаризації сировини, незавершеного виробництва, готової продукції. За результатами перевірки контролюючим органом складено акт від 15 листопада 2018 року № 4758/20-40-40-02-08/41285758. Перевіркою встановлено порушення Товариством вимог частини третьої статті 16 розділу V указаного закону, а саме: факти подання ним звітів про обсяги виробництва та реалізації алкогольних напоїв з недостовірними даними за березень - жовтень 2018 року та про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у оптовій мережі з недостовірними даними за квітень - жовтень 2018 року. Контролюючим органом в акті перевірки зазначено, що на підставі співставлення інформації, зазначеної у відповідних звітах та оборотно-сальдовій відомості по рахунку 26 встановлено недостовірність даних, а саме: невідображення у графі 3 звіту "Залишки продукції на початок звітного місяця" залишків готової продукції; невідображення у графі 4 звітів "Залишки на початок звітного місяця в місцях зберігання" та "Обсяги придбання алкогольних напоїв у звітному місяці від виробника" залишків готової продукції та невірне відображення об`єму переданої продукції відповідно; невірне відображення у графі 13 звітів "Залишки на кінець звітного місяця в місцях зберігання" залишків готової продукції; невірне відображення у графі 15 звіту "Вироблено у звітному місяці" об`єму виробленої продукції. На підставі результатів перевірки рішеннями ДПС від 30 листопада 2018 року до Товариства було застосовано фінансові санкції, а саме: рішенням № 0000174002 застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 119 000 грн за подання Товариством звітів про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у оптовій мережі за формою № 1-ОА за квітень - жовтень 2018 року з недостовірними відомостями; рішенням № 0000164002 застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 136 000 грн за подання звітів про обсяги виробництва та реалізації алкогольних напоїв за формою № 2-РС за березень - жовтень 2018 року з недостовірними відомостями. Товариство звернулось зі скаргою до Державної фіскальної служби України, яка рішенням від 8 лютого 2019 року № 6327/6/99-99-1106-0125 залишила без змін спірні рішення ДПС, а скаргу позивача - без задоволення. Не погоджуючись зі спірними рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з указаним адміністративним позовом. Вирішуючи питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду погоджується з доводами, викладеними в касаційній скарзі, щодо порушення апеляційним судом приписів статті 308 КАС України стосовно меж та порядку дослідження доказів, які не були подані до суду першої інстанції, що вплинуло на повноту та всебічність з`ясування обставин справи та спричинило ухвалення необґрунтованого рішення. Водночас, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду доходить висновку, що суд першої інстанції не перевірив дотримання позивачем місячного строку звернення до суду з урахуванням приписів пункту 56.19 статті 56 ПК України, враховуючи, що рішення про відмову в задоволенні скарги в порядку адміністративного оскарження спірних рішень ДПС було прийняте Державною фіскальною службою України 8 лютого 2019 року, а до суду позивач їх оскаржив лише 16 квітня 2019 року. Дату отримання позивачем указаного рішення Державної фіскальної служби України судом першої інстанції з`ясовано не було. Так, відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті. Як встановлено підпунктом 56.17.3 пункту 56.17 статті 56 ПК України процедура адміністративного оскарження закінчується днем отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Згідно з висновками судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладеними у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, пункт 56.19 статті 56 ПК України прямо встановлює строк для звернення до суду у разі застосування платником податку досудового порядку оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, і цей строк становить один місяць від наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження. Аналогічний правовий підхід було застосовано судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду при вирішенні справи № 640/20468/18 (постанова від 11 жовтня 2019 року); проте, предметом спору у цій справі було рішення контролюючого органу, яке не було пов`язане з визначенням грошових зобов`язань. Податковий орган не посилався на ці обставини при розгляді справи. Не містить відповідних доводів і його касаційна скарга. Водночас, за правилами статті 341 КАС України, у редакції, чинній до 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша). За змістом частини третьої наведеної статті суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду доходить висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норми матеріального права (пункту 56.19 статті 56 ПК України) та ненадання цьому оцінки судом апеляційної інстанції, що, в свою чергу, не обмежує касаційний суд доводами та вимогами касаційної скарги, та є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції для з`ясування дати закінчення процедури адміністративного оскарження, передбаченої пунктом 56.17 статті 56 ПК України, та вирішення питання дотримання позивачем строку звернення до суду. Так, відповідно до частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Згідно із пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції (частина четверта зазначеної статті). Під час нового розгляду судам необхідно правильно застосувати норми матеріального права з урахуванням зазначеного вище висновку Верховного Суду, та з урахуванням приписів статті 123 КАС України на підставі належних і допустимих доказів прийняти обґрунтоване та законне рішення. Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 345, 349, 353, 359 КАС України, ПОСТАНОВИЛА:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.

2. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 жовтня 2019 року скасувати.

3. Адміністративну справу № 520/3793/19 направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. Суддя-доповідач М. Б. Гусак Судді Н. Є. Блажівська Є. А. Усенко