Постанова КАС ВС № 826/13652/14

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 17 лютого 2021 року м. Київ справа № 826/13652/14 адміністративне провадження № К/9901/34378/19 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді доповідача - Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» та Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 вересня 2019 року (головуюча суддя Шевченко Н.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Сорочко Є.О., судді - Єгорова Н.М., Ганечко О.М.) у справі №826/13652/14 за позовом Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» до Державної податкової служби України, третя особа - Головне управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень, установив: У вересні 2014 року Державне підприємство спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» (далі - ДП «Укрспирт», Підприємство) звернулось до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (правонаступником якої є Державна податкова служба України; далі - ДПС України), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення контролюючого органу про застосування фінансових санкцій від 12 серпня 2014 року №000280 у вигляді штрафу в розмірі 4840347,36 грн та №000281 у вигляді штрафу в розмірі 15025910,40 грн. Справа розглядалась судами неодноразово. Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2015 року, в задоволені позову Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» відмовлено. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17 листопада 2015 року постанову Окружного адміністративного міста Києва від 17 жовтня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2015 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. За результатами нового розгляду справи, постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 серпня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 4 жовтня 2016 року, позивачу відмовлено в задоволенні позову. Постановою Верховного Суду від 2 жовтня 2018 року скасовано постанову Окружного адміністративного міста Києва від 10 серпня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 4 жовтня 2016 року, справу знову направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. За наслідками нового розгляду справи Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 11 вересня 2019 року позов Підприємства задовольнив частково, визнав протиправним та скасував рішення про застосування фінансових санкцій від 12 серпня 2014 року: №000280 у вигляді штрафу у розмірі 4825347,36 грн; №000281 у вигляді штрафу в сумі 12829910,40 грн; у задоволенні решти позовних вимог - відмовив. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 12 листопада 2019 року вказане вище судове рішення залишив без змін. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині мотивів, з яких вони виходили при задоволенні позову, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить внести зміни до мотивувальної та резолютивної частин оскаржуваних судових рішень шляхом задоволення позову в повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що судами попередніх інстанцій не взято до уваги тієї обставини, що відповідно до положень Закону України «Про відходи» фракція головна етилового спирту (ФГЕС) відноситься до відходів від виробництва спирту та не є підакцизною продукцією, а ДП «Укрспирт», своєю чергою, здійснювало процедуру утилізації ФГЕС. Окрім того, позивач стверджує, що судами безпідставно віднесено ФГЕС до спирту, оскільки вони є різними речовинами та різними товарними позиціями. Також, наголошує, що ДП «Укрспирт» під час переміщення спирту етилового та ФГЕС не здійснювало його передачі будь-якій іншій особі, а отже така продукція не вибувала з права власності, користування чи розпорядження Підприємства, тому жодних податкових зобов`язань стосовно переміщення ФГЕС та спирту етилового у позивача не виникло. У зв`язку з цим у позивача не виникало обов`язку отримувати дозвіл на переміщення спирту та отримувати штамп «Виїзд дозволено» на товарно-транспортних накладних. Відповідач подав відзив на касаційну скаргу ДП «Укрспирт», в якому наголошує на безпідставності доводів її заявника та відсутність підстав до задоволення скарги. Своєю чергою, ДФС України також подало касаційну скаргу на рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, просить в цій частині судові рішення скасувати як такі, що прийняті з неправильним застосуванням норм матеріального права й порушенням норм процесуального права, та ухвалити в цій частині нове рішення про відмову в задоволенні позову. Скаргу мотивує тим, що, здійснюючи розрахунок штрафних санкцій, відповідач обґрунтовано виходив з того, що така повинна складатися з 200% вартості вивезеної продукції, обчисленої виходячи з її ціни, вказаної в товарно-транспортних накладних, ставки акцизного податку на рівні, встановленому підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України, та податку на додану вартість. Відзиву на касаційну скаргу ДФС України від позивача до суду не надходило, що не перешкоджає касаційному перегляду справи. Ухвалою Верховного Суду від 16 лютого 2021 року закінчено підготовку справи до касаційного розгляду та призначено її до розгляду у попередньому судовому засіданні без повідомлення учасників справи. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційних скарг, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційні скарги не підлягають задоволенню, з огляду на таке. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Львівській області проведено фактичну перевірку ДП «Укрспирт» з питань дотримання вимог законодавства щодо відвантаження спирту та фракції головної етилового спирту, за наслідками якої складено акт від 17 липня 2014 року № 13/93/2100/37199618. Перевірка проводилась за місцем провадження діяльності (далі - МПД) позивача: Львівська обл., Золочівський район, с. Струтин, вул. Солтівського, 2 (Струтинське МПД ДП «Укрспирт»). Перевіркою встановлено порушення суб`єктом господарювання вимог частини шостої статті 14 Закону №481/95-BP та пункту 6 Порядку визначення виробників і покупців спирту та здійснення контролю за його обігом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1266 (далі - Порядок №1266). Такі висновки контролюючого органу обґрунтовані тим, що позивач у червні 2014 року без дозволу уповноваженого представника контролюючого органу, який на акцизному складі позивача робить відмітку про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису на товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), відвантажено 10175,46 декалітрів ФГЕС у зв`язку з виробничою необхідністю, що підтверджується доповідними записками представника Золочівської ОДПІ на акцизному складі Струтинського МПД та довідками про отримання Лужанським та Луцьким МПД ДП «Укрспирт» вказаної ФГЕС. Вказані обставини позивачем не заперечувались. За наслідками встановлених перевіркою порушень, 12 серпня 2014 року податковим органом винесено рішення про застосування фінансових санкцій №000280 та №000281, якими до позивача відповідно до абзацу шістнадцятого частини другої статті 17 Закону №481/95-BP застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 4840347,36 грн та у розмірі 15025910,40 грн відповідно. Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з наступного. Згідно з пунктом 230.18 статті 210 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) транспортування горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, з відміткою представника контролюючого органу на акцизному складі забороняється. Відповідно до частини шостої статті 14 Закону №481/95-BP відвантаження спирту етилового з акцизного складу здійснюється на підставі дозволу, виданого уповноваженим представником органу доходів і зборів на такому акцизному складі. Форма та порядок видачі дозволу на відвантаження спирту етилового встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Дозвіл на відпуск спирту етилового з акцизного складу (крім відпуску спирту етилового на експорт) надається за умови сплати акцизного податку з спирту, що повинен бути переданий, грошовими коштами або забезпечення сплати акцизного податку податковим векселем, авальованим банком (податковою розпискою). Аналогічне за своїм змістом положення міститься й у пункті 6 Порядку №1266. Згідно з абзацом шістнадцятим частини другої статті 17 Закону №481/95-BP у разі вивезення спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів - 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15000 гривень. Аналіз наведених норм свідчить про обов`язок суб`єкта господарювання, який здійснює виробництво та відвантаження лікеро-горілчаних виробів, дотримуватися порядку заповнення ТТН, в якій повинна бути здійснена відмітка представника контролюючого органу на акцизному складі про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, що в силу вимог зазначених норм є обов`язковою умовою для подальшого транспортування лікеро-горілчаних виробів. В той же час, положення ПК України не передбачають жодних виключень, незалежно від того, чи транспортування здійснюється між складами одного суб`єкта господарювання чи між складами різних суб`єктів. Аналізуючи доводи позивача щодо неналежності спірної продукції до спирту та, як наслідок, відсутність необхідності оформлення дозвільних документів на його переміщення, суди попередніх інстанцій виходили з того, що за приписами пункту 213.1 статті 213 ПК України об`єктом оподаткування акцизним податком є не лише операції з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції), а й передача цих товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, здійснення внесків до статутного капіталу, а також своїм працівникам. Відповідно до підпункту 14.1.237 пункту 14.1 статті 14 ПК України спирт етиловий - це всі види спирту етилового, біоетанол, які зазначені у товарних позиціях 2207 та 2208 згідно з УКТЗЕД. Згідно зі статтею 1 Закону України «Про відходи» від 5 березня 1998 року №187/98-ВР під відходами маються на увазі будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення. З наявних в матеріалах справи довідок про отримання Лужанським та Луцьким місцями провадження діяльності ДП «Укрспирт» фракції головної етилового спирту суди попередніх інстанцій встановили, що ФГЕС отримано саме з метою зберігання, переробки, подальшої реалізації готової продукції та для виробництва горілки. Наведене, за висновком судів попередніх інстанцій, спростовує доводи позивача щодо відсутності у нього необхідності в отриманні відповідного дозволу уповноваженого представника податкового органу при переміщенні ФГЕС. Варто зауважити, що переглядаючи вказану справу Верховний Суд у своїй постанові від 2 жовтня 2018 року погодив висновок судів попередніх інстанцій щодо законності притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності за порушення вимог частини шостої статті 14 Закону №481/95-BP, з огляду на встановлення судами факту вивезення позивачем спирту з акцизного складу підприємства без одержання дозвільних документів від податкового органу. Відповідно до частини п`ятої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи. В контексті викладеного Суд зазначає, що принцип правової визначеності передбачає стабільність правового регулювання наявних правовідносин. Правова визначеність має на меті забезпечити учасників відповідних правовідносин впевненістю, що при вирішенні певного спору (в даному випадку - індивідуального) дії суб`єкта правозастосування будуть прогнозовані та передбачувані, й не змінюватимуться від однієї правової позиції до іншої. Таким чином, оскільки факт порушення позивачем частини шостої статті 14 Закону №481/95-BP був неодноразово встановлений судами всіх інстанцій, та підтверджений Верховним Судом під час останнього касаційного перегляду справи, на переконання колегії суддів під час нинішнього перегляду справи відсутня необхідність нового, додаткового дослідження обставин щодо вчинення позивачем податкового правопорушення та, відповідно, повторної констатації такого факту. Поряд із тим, встановивши помилковість здійсненого податковим органом розрахунку штрафних санкцій, Верховний Суд (постанова від 2 жовтня 2018 року) направив справу на новий судовий розгляд. При цьому ВС виходив з того, що, здійснюючи розрахунок штрафних санкцій, контролюючий орган виходив з того, що така повинна обраховуватись виходячи з оптово-відпускних цін на товар з урахуванням суми акцизного податку та податку на додану вартість. Однак, за висновком Верховного Суду статтею 17 Закону №481/95-BP передбачено застосування фінансової санкції у вигляді штрафу з розрахунку 200 відсотків саме вартості вивезеної або транспортованої продукції, а не виходячи з оптово-відпускних цін на товар. Своєю чергою вартість товару включає в себе його собівартість та очікуваний прибуток, у той час як ціна товару складається із його вартості та обов`язкових платежів та зборів. Таким чином, ВС вказав на помилковість доводів податкового органу щодо необхідності врахування обов`язкових податків та зборів при обрахунку спірних штрафних санкцій. Так, на виконання вказівок Верховного Суду у даній справі суди під час нового розгляду справи дослідили надані сторонами відомості щодо вартості продукції (довідка Струтинського МПД ДП «Укрспирт» від 23 лютого 2015 року №81 та лист-заперечення ДП «Укрспирт» від 17 квітня 2014 року №01-7-1/61), та встановили наступне: фінансова санкція за рішенням від 12 серпня 2014 року №000280 повинна становити мінімально визначений санкцією статті розмір - 15000 грн, оскільки 200% від вартості відвантажених 2855,46 декалітрів спирту (по 1 грн/дал - 2855,46 х 1 х 200% = 5 710,92 грн) є меншим за цей мінімальний показник; фінансова санкція за рішенням від 12 серпня 2014 року №000281 повинна становити 2196000 грн: 7320 декалітрів (по 150 грн/дал) х 150 грн х 200%. З урахуванням викладеного, суди дійшли висновку щодо необхідності скасування оскаржуваних рішень контролюючого органу в частині 4825 347,36 грн та 12829910,40 грн сум штрафу, відповідно. Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди не допустили порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення. Касаційні скарги як позивача, так і відповідача не містять інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені сторонами під час неодноразових слухань цієї справи в судах першої, апеляційної та касаційної інстанції, і з урахуванням яких суди вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. Доводи заявників касаційних скарг висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, натомість, такі зводяться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). У зв`язку з цим, касаційні скарги підлягають залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін. Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду п о с т а н о в и в : Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2019 року залишити без змін, а касаційні скарги Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» та Державної податкової служби України - без задоволення. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх Судді О.В. Білоус Н.Є. Блажівська