Постанова КАС ВС № 820/6695/13-а

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 14 січня 2021 року м. Київ справа № 820/6695/13-а адміністративне провадження № К/9901/35708/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Юрченко В.П., суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року (суддя Зінченко А.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2017 року (головуючий суддя Курило Л.В., судді: Русанова В.Б., Присяжнюк О.В.) у справі №820/6695/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгівельний дім "Агросвіт" до Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, ВСТАНОВИВ: Товариство з обмеженою відповідальністю "Торгівельний дім "Агросвіт" (надалі - позивач, підприємство, товариство, платник податків) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду із позовом до Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.05.2013 року №0001062201 та №0001072201. Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та необґрунтованістю висновків акту перевірки та спірних податкових повідомлень-рішень. Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 17.09.2013 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2013 року, позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 17.05.2013 року №0001062201 та № 0001072201. Не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, податковий орган подав касаційну скаргу, за результатами розгляду якої ухвалою Вищого адміністративного суду від 28.09.2016 року касаційну скаргу податкового органу задоволено частково, скасовано постанову Харківського окружного адміністративного суду від 17.09.2013 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2013 року, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Вищий адміністративний суд зазначив, що судами не досліджено та не надано оцінку фактичним обставинам у справі. Касаційний суд зауважив, що суду під час нового розгляду справи необхідно перевірити належним чином доводи сторін, встановити обставини щодо відповідності витрат позивача на оплату контрагентських баз даних, отриманих від інших суб`єктів господарювання. За результатами нового розгляду справи, постановою Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2017 року адміністративний позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 17.05.2013 року №0001062201 та № 0001072201. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з реального характеру поставки позивачу Товариством з обмеженою відповідальністю "АПК Надія ЛТД" баз даних, що підтверджується доданими до матеріалів справи копіями актів здачі-прийняття, податкових накладних, платіжних доручень; відповідності витрат на оплату цих баз даних цілям господарської діяльності позивача з огляду на наявність доказів придбання позивачем сільськогосподарської продукції у суб`єктів господарювання, відомості щодо яких є в цих базах даних, та отримання ним прибутку від реалізації продукції переробки сільгоспсировини. Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2017 року і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволені позову. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Відповідач вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку відповідача, полягають у неврахуванні судами, що сума позики за договорами не повернута та на підприємстві наявна кредиторська заборгованість. Зазначає, що товариство безпідставно включило до складу інших витрат підприємства витрати, пов`язані із сплатою відсотків за договорами позики. Вважає, що підприємством не використовувалися у господарській діяльності контрагентські бази даних, які придбавались ним за договорами купівлі-продажу. Відзив на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті. Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов до висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з таких підстав. Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом в період з 29.03.2013 року по 18.04.2013 року проведено виїзну планову документальну перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт від 25.04.2013 року №1529/22.1-07/38158635 (надалі - акт перевірки). На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення - рішення від 17.05.2013 року №0001062201, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 632 272 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 316 136 грн., та №0001072201, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 2 241 472 грн. Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки щодо порушення підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 141.1 статті 141, пункту 198.4 статті 198 Податкового кодексу України, в наслідок чого завищено витрати у податковому обліку за 4-й квартал 2012 року на 2 241 472 грн., що відповідає сумі відсотків за користування позикою, отриманої від Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами "ДІКВ-Л". В акті перевірки зазначено, що частину коштів позики у сумі 25 379 000 грн. було направлено на цілі, які не мають зв`язку із господарською діяльністю, та за рахунок цих коштів надано безвідсоткову поворотну фінансову допомогу Товариству з обмеженою відповідальністю "АПК Надія". Актом перевірки встановлено завищення податкового кредиту за грудень 2012 року на 830000 грн. за операціями з поставки від Товариства з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД" інформаційних баз щодо контрагентів, використання яких у господарській діяльності не встановлено. У результаті цих порушень позивачем завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у податковому обліку за 4-й квартал 2012 року на 2 241 472 грн. та занижено податок на додану вартість у податковому обліку за грудень 2012 року на 632 272 грн. Судами попередніх інстанцій встановлено, що між Товариством з обмеженою відповідальністю "АПК Надія ЛТД" (продавець) та позивачем (покупець) укладено договір купівлі - продажу від 30.11.2012 року №30/11-Б, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупцю, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити контрагентську базу даних "Покупці". Також між Товариством з обмеженою відповідальністю "АПК Надія ЛТД" (продавець) та позивачем (покупець) укладено договори купівлі - продажу від 30.11.2012 року №30/11-1Б та №30/11-2Б, за умовами яких продавець зобов`язується передати у власність покупцю, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити контрагентські бази даних "Постачальники - сільхозвиробники" та "Інші постачальники". В підтвердження виконання умов наведених договорів позивачем надані акти здачі-приймання, податкові накладні та платіжні доручення. Позивачем у грудні 2012 року було придбано 4010,207 тон насіння соняшнику на загальну суму 18 579 926,82 грн. В підтвердження зазначеного позивачем надано до суду договори поставки та видаткові накладні. Придбане насіння соняшнику позивачем передано на переробку до Товариства з обмеженою відповідальністю "Пересічанський маслоекстраційний завод" відповідно до договору на переробку соняшнику на давальницьких умовах від 19.07.2012 року №190712/02. В підтвердження цього позивачем надані акти звірки взаємних розрахунків та акти виконаних робіт. В підтвердження транспортування готової продукції підприємством надані договори про надання транспортних послуг, укладені з перевізниками, акти виконаних робіт та товарно-транспортні накладні. Приймаючи оскаржувані рішення, суди дійшли висновку про наявність доказів придбання позивачем сільськогосподарської продукції у суб`єктів господарювання, відомості щодо яких є в конт рагентських базах даних, придбаних у "АПК Надія ЛТД" та отримання ним прибутку від реалізації продукції переробки сільгоспсировини. Проте, Верховний Суд вважає наведені висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, з огляду на таке. За змістом підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (у редакції, чинній до 1 вересня 2013 року). За приписами підпункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). За змістом наведених норм право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податків у інших платників товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг). Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм Податкового кодексу України, які надають платнику податку право зменшити податкові зобов`язання на суму податку, сплаченого ним у зв`язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту. Завідома для платника податків відсутність розумного (з точки зору загальноприйнятих, звичайних правил господарювання) обґрунтування витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке, у більшості своїй, свідчить про відсутність ділової мети при здійсненні господарської операції як притаманної риси господарської діяльності. Обставини щодо орієнтування позивача на досягнення ділової мети при укладенні з Товариством з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД" договорів купівлі-продажу баз даних про постачальників входять до предмета доказування в цій справі. Вищий адміністративний суд України, повертаючи цю справу на новий розгляд до суду першої інстанції, в ухвалі від 28.09.2016 року зазначив, що висновок суду про відповідність господарської операції позивача з придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД" баз даних діловій меті не може вважатися таким, що відповідає правильно встановленим обставинам у справі. Правильність такого висновку залежить від встановлення, зокрема обставин щодо унікальності придбаної позивачем інформації, її обмеженості з точки зору доступу до неї інших, крім Товариства з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД" суб`єктів інформаційного простору, монетарної вартості придбаних позивачем баз даних, які б обґрунтовували витрати позивача на їх придбання. Для цього, судами слід було з`ясувати, зокрема, як довго позивач здійснює діяльність у сфері ринку сільськогосподарської продукції, встановити наявність або відсутність у позивача до придбання таких баз даних господарських відносин з тими суб`єктами господарювання, які перелічені в базах даних; чи є ці суб`єкти постійно діючими в одному сегменті ринку з позивачем і чи мав позивач можливість самостійно, без здійснення додаткових витрат, отримати інформацію щодо них та встановити з ними господарські зв`язки; зміст інформації, наведеної у базах даних та чи є вона загальнодоступною в інформаційному просторі. Проте, судами першої та апеляційної інстанцій під час нового розгляду справи не виконані вимоги, викладені у наведеній ухвалі. Не з`ясовано, як довго позивач здійснює діяльність у сфері ринку сільськогосподарської продукції, не встановлено наявність або відсутність у позивача до придбання таких баз даних господарських відносин з тими суб`єктами господарювання, які перелічені в базах даних; чи є ці суб`єкти постійно діючими в одному сегменті ринку з позивачем; чи мав позивач можливість самостійно, без здійснення додаткових витрат, отримати інформацію щодо них та встановити з ними господарські зв`язки; зміст інформації, наведеної у базах даних та чи є вона загальнодоступною в інформаційному просторі; не встановлено власника цих баз даних, не визначено чим підтверджується, що у подальшому позивачем укладалися договори постачання саме з суб`єктами господарювання, які зазначені в цих базах даних. Без дослідження вказаних обставин неможливо підтвердити або спростувати здійснення підприємством господарських операцій, що є об`єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Не можуть вважатися встановленими і обставини, які стосуються використання позивачем позики з огляду на наступне. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між Товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами "ДІКВ-Л" (позикодавець) та позивачем (позичальник) укладено договори про надання позики від 27.07.2012 року №7П-БР5 та від 31.08.2012 року №7/1П-БР5, за умовами яких Позикодавець передає у власність Позичальнику грошові кошти на умовах повернення строковості та платності, у розмірі встановленому договором а Постачальник зобов`язується повернути їх Позикодавцю, а також сплатити відсотки за користування позиками, в розмірі та порядку, встановлених Договором. Задовольняючи позов, суди застосували положення пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України, виходячи з того, що позичкові кошти використані у цілях здійснення господарської діяльності. До такого висновку суди дійшли з огляду на встановлені обставини щодо використання позивачем позичкових коштів на придбання у низки постачальників товару (насіння соняшника), а також помилкового перерахування позивачем частини коштів Товариству з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД" не у зв`язку з придбанням товару, зміни призначення платежів подальшому та повернення останнім грошових коштів позивачу. Зменшуючи у податковому обліку позивача за 4-й квартал 2012 року суму витрат на 2 241 472 грн. податковий орган посилається на те, що не пов`язані з господарською діяльністю позивача лише витрати на сплату відсотків за користування позичковими коштами, які були перераховані Товариству з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД", не ставлячи під сумнів правомірність податкового обліку як витрат відсотків за користування позичковими коштами, за рахунок яких позивач придбав сільськогосподарську сировину. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позикодавцем надіслані підприємству розрахунки відсотків за липень - грудень 2012 року за договором про надання позики від 27.07.2012 року №7П-БР5. Кошти, отримані позивачем за вказаними вище договорами про надання позики, в подальшому було спрямовано на закупівлю товару за договорами поставки, які були укладені з контрагентами. У той же час, судами не виконані вимоги, викладені в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 28.09.2016 року щодо ретельної перевірки доводів позивача щодо помилки при перерахуванні коштів Товариству з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД", з врахуванням того, що перерахована при цьому сума грошових коштів складає більшу частину отриманих у позику коштів - 25379000 грн. В акті перевірки зазначено, що сума 25379000 грн. це безвідсоткова поворотна фінансова допомога, надана позивачем ТОВ «АПК Надія» відповідно до укладених договорів, що свідчить про порушення ведення господарської діяльності (за рахунок коштів, отриманих з нарахуванням 30% надано безвідсоткову позику) Відповідно до пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення відносин) до складу витрат включаються будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку. Встановлення факту повернення цих коштів від Товариства з обмеженою відповідальністю "АПК "Надія ЛТД" позивачу, а також листування сторін про зміну призначення платежу, не можуть бути беззаперечними доказами використання таких коштів, а отже і відсотків, сплачених за їх користування, в цілях здійснення господарської діяльності. Судами попередніх інстанцій не досліджено та не надано оцінку доводам податкового органу, що за умовами договору позичальник зобов`язаний сплачувати проценти в розмірі 30% та 36% від суми позики до дня фактичного повернення та, що станом на 31.12.2012 року позики не повернуті та за позивачем рухається кредиторська заборгованість в сумі 40 000 000 грн., всього відсотків у сумі 3 533 216, 22 грн., та віднесено до складу інших витрат в повному обсязі, у тому числі за 4 квартал 2012 року. Проте, як сума позики за цим договором склала 6 000 000 грн. та 34 000 000 грн. Наведені обставини потребують дослідження із з`ясуванням пов`язаності з господарською діяльністю позивача та встановлення ділової мети, як обов`язкової ознаки правомірності формування витрат. У зв`язку з вищенаведеним Верховний Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Не дослідження вказаних обставин та не надання їм оцінки, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів, що, в свою чергу, є підставою, відповідно до статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, для направлення на новий розгляд даної справи для достовірного з`ясування обставин та правильного вирішення спору по суті. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. Керуючись статтями 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити частково. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2017 року скасувати, справу №820/6695/13-а направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва С.С. Пасічник