Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 824/428/20-а

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 824/428/20-а Головуючий суддя 1-ої інстанції - Левицький В.К. Суддя-доповідач - Смілянець Е. С. 29 жовтня 2020 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Смілянця Е. С. суддів: Білої Л.М. Капустинського М.М. , за участю: секретаря судового засідання: Охримчук М.Б., представника позивача: Ткача Ф.Г., представника відповідача: Любимової К.М. розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року у справі за адміністративним позовом міського комунального підприємства "Чернівцітеплокомуненерго" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, В С Т А Н О В И В : в березні 2020 року позивач, МКП Чернівцітеплокомуненерго, звернулося в Чернівецький окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (відповідача), з урахуванням уточнень, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.03.2020: - № 0001690505, яким відповідач визначив позивачу грошові зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 162789,00 грн, у тому числі 108526,00 грн за податковими зобов`язаннями та 54263,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; - № 0001680509, яким відповідач визначив позивачу грошові зобов`язання зі сплати штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 156598,00 грн; - № 0001670505, яким відповідач зменшив позивачу суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) на суму 204670,00 грн. Чернівецький окружний адміністративний суд рішенням від 09.07.2020 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що за наслідками інвентаризації (оформлені інвентаризаційними актами) позивач визнав дебіторську заборгованість безнадійною, однак не списував її відповідно до п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України, відтак, на думку суду, у нього згідно п. 14.1.266 п.14 ст. 14 ПК України не виникає податкових зобов`язань по оплаті ПДВ та відповідно обов`язку складати податкову накладну за касовим методом. Суд також вважає, що відповідач протиправно застосував оскаржуваним податковим повідомленням рішенням від 11.03.2020 № 0001680509 штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 156598,00 грн. Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити. Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що позивач після визнання заборгованості безнадійною зобов`язаний був нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ за операціями з постачання таких товарів (послуг) та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкові накладні за такими операціями, проте зазначених дій не вчинив. У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що відповідач фактично ототожнює і суміщає поняття визнання та списання дебіторської (безнадійної заборгованості). Вважає, що висновки відповідача що податкові зобов`язання виникають з моменту визначення та визнання безнадійної дебіторської заборгованості, а не з моменту її списання, не ґрунтуються на нормах податкового законодавства. В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити. Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї. Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне. Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що міське комунальне підприємство "Чернівцітеплокомуненерго" (Чернівецька область, м. Чернівці, вул. Максимовича, буд. 19 - А, код ЄДРПОУ 34519280), зареєстроване як юридична особа 11.08.2006 р. та взяте на податковий облік 15.08.2006 р. Позивач є платником податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість. Згідно відомостей, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, позивач здійснює наступні види діяльності, в т.ч.: постачання пар, гарячої води та кондиційованого повітря (КВЕД 35.30). Головним управління ДФС у Чернівецькій області проведено документальну планову виїзну перевірку міського комунального підприємства "Чернівцітеплокомуненерго" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01.04.2017 по 30.09.2017, за результатами якої 18.02.2020 складено акт №527/24-13-05-01/34519280. За наслідками проведеної перевірки, відповідачем зроблено висновок про порушення позивачем, в т.ч.: 1. п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1555733 грн, у тому числі за 2018 рік 1555733 грн; 2. п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України: - занижено податок на додану вартість на загальну суму 108526 грн, в тому числі у лютому 2019 р. на суму 108526 грн; - завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду), всього у сумі 204670 грн, у тому числі за вересень місяць 2019 р. в сумі 204670 грн; 3. п. 201.10 ст. 201, п. 1201.2 ст. 1201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму заниження податкових зобов`язань у відповідності до п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України у сумі 313196,0 грн, в тому числі за грудень 2018 року в сумі 108526 грн та за вересень 2019 року в сумі 204670 грн. 26.02.2020 позивачем подано заперечення на акт від 18.02.2020 № 527/24-13-05-01/34519280. 06.03.2020 відповідач направив листом на адресу позивача відповідь за результатами розгляду заперечення. На підставі висновків акту перевірки, 11.03.2020 відповідачем винесено наступні податкові повідомлення-рішення: - № 0001690505 за формою Р, яким визначило МКП Чернівцітеплокомуненерго грошове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 162789,00 грн, у тому числі 108526,00 грн за податковими зобов`язаннями та 54263,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; - № 0001680509 за формою ПН, яким визначило МКП Чернівцітеплокомуненерго грошові зобов`язання зі сплати штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на додану вартість у розмірі 156598,00 грн; - № 0001670505 за формою В4, яким зменшило МКП Чернівцітеплокомуненерго суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 204670,00 грн. Не погоджуючись із податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся до суду із адміністративним позовом. Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне. Критерії, за якими адміністративний суд перевіряє рішення суб`єктів владних повноважень, визначені у ч. 2 ст. 2 КАС України. Згідно частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні. Крім того, ст. 2 та ч. 4 ст. 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Статтями 67 та 68 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, неухильно додержуватися Конституції України та законів України. Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції стосовно висновку контролюючого органу про порушення п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 108526 грн, в тому числі у лютому 2019 на суму 108526 грн та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, всього у сумі 204670 грн, у тому числі за вересень місяць 2019 року в сумі 204670 грн, колегія суддів виходить з наступного. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин). Згідно з п. 185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПК України. Відповідно до п. 187.10 ст. 187 ПК України платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, інші житлово-комунальні послуги, перелік яких визначений законом, послуги (роботи), вартість яких включається до складу плати за послуг з утримання будинків і споруд та прибудинкових територій чи послугу з управління багатоквартирним будинком, фізичним особам, бюджетним установам, незареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, управителям багатоквартирних будинків, квартирно-експлуатаційним частинам, об`єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом. Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов`язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для житлово-експлуатаційних контор, управителів багатоквартирних будинків та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку. Пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701. 2702. 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД. надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення. визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом. Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у п. 187.1 ПК України та у п. 198.2 ПК України, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року. Згідно з п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 ПК України касовий метод для цілей оподаткування - це метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або гпх. що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг). Аналізуючи наведені положень ПК України, можливо дійти висновку, що списання дебіторської заборгованості для цілей оподаткування ПДВ вважається іншим видом компенсації вартості поставлених товарів. Дебіторська заборгованість за надані, але не оплачені послуги, яка виникла у платників податку, які застосовують касовий метод, за операціями з постачання товарів/послуг, може бути списана у разі визнання її безнадійною. Як наслідок, саме з моменту списання дебіторської заборгованості у платника податку, який застосовує касовий метод, за операціями з постачання товарів/послуг припиняються правовідносини за договором постачання товарів/послуг та припиняється право вимагати від покупця оплати (або іншої компенсації) за таким договором постачання. Отже, у разі якщо оплата за поставлені товари/послуги постачальнику, який застосовує касовий метод, не надійшла, такий постачальник на дату списання дебіторської заборгованості, а не на дату визначення/визнання за результатами проведення інвентаризації за поставлені та не оплачені товари/послуги зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ за операцією з постачання таких товарів (послуг) та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну за такою операцією. У випадку відсутності списання дебіторської заборгованості, яка є оплатою за поставлені товари/послуги постачальнику, який застосовує касовий метод, не виникають податкові зобов`язання з ПДВ за операцією з постачання таких товарів (послуг) та по складанню і реєстрації в ЄРПН податкової накладної за такою операцією. Відповідно до ст. 3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні № 996-ХІV від 16.07.1999 (далі - Закон № 996-ХІV, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Одним із принципів, на яких ґрунтується бухгалтерський облік, визначених ст. 4 Закону № 996-ХІV є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми. Відповідно до п. 1 ст. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Приписами ст. 1 Закону № 996-ХІV визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Частинами 1, 2, 5 ст. 8 Закону № 996-ХІV встановлено, що бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства; обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних; розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку; може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства; визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством). Підпунктом 14.1.11 п. 14.1.ст. 14 ПК України визначено, що безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, в т.ч.: заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. Приписами статтей 256, 257 Цивільного кодексу України встановлено, що позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки. Відповідно до ч. 3 ст. 267 Цивільного кодексу України, позовна давність застосовується судом лише за заявою сторони у спорі, зробленою до винесення ним рішення. Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 р. № 237, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.10.1999 р. за № 725/4018, затверджено Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість, яке визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності (далі Положення № 237, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин). Пунктом 4 цього Положення наведено поняття наступних термінів, зокрема: безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності; дебітори - юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів; дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату; довгострокова дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу; поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу; сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником; чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості - сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Згідно п. 5 7 Положення № 237, дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума. Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування. Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів. Згідно п. 11 Положення № 237 виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів. Аналізуючи наведені норми матеріального права, можливо зробити висновок, що виключення з активів підприємства (списання) безнадійної дебіторської заборгованості, в тому числі за якою минув строк позовної давності, є господарською діяльністю підприємства. Особові рахунки відкриті на конкретного споживача у підприємства-виконавця житлово-комунальних послуг є документом внутрішньогосподарського обліку господарських операцій підприємства-виконавця і списання з нього внутрішнього господарського документа будь-яких сум є правом, а не обов`язком кредитора. Таким чином, підприємство самостійно визначає порядок формування резерву сумнівної заборгованості та порядок списання безнадійної заборгованості. Відповідно до інформації, яка розміщена у розділі 101.06 Бази загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Інформаційно-довідкового департаменту ДПС та листа Державної податкової служби України від 28.07.2017 №1426/6/99-99-15-03-02-15/ІПК дебіторська заборгованість, яка виникла у платників податку, які застосовують касовий метод, за операціями з постачання товарів/послуг, може бути списана після закінчення строку позовної давності по такій заборгованості. У листі також зазначено, що при списанні у бухгалтерському обліку платника податку дебіторської заборгованості за раніше поставлені товари/послуги, які не були оплачені отримувачем таких товарів/послуг, відбувається компенсація вартості таких товарів/послуг або за рахунок резерву сумнівних боргів, або за рахунок зменшення операційних витрат, тому на дату списання такої заборгованості у платника податків виникають податкові зобов`язання з ПДВ відповідно до п. 187.10. ст. 187 ПК України. Беручи до уваги вищенаведене, суд вважає, що списання безнадійної заборгованості є правом, а не обов`язком платника податків. Якщо платник податків не списав дебіторську заборгованість відповідно до п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України, відтак немає іншого виду компенсації вартості товарів, робіт послуг, тому згідно п. 14.1.266 п.14 ст. 14 ПК України не виникає податкових зобов`язань по оплаті ПДВ та відповідно обов`язку складати податкову накладну за касовим методом. Вказаний обов`язок виникає тільки після списання заборгованості, а не визнання її сумнівною або безнадійною. Як встановлено судом першої інстанції, в п. 3.1.2.1 розділу 3 акту перевірки від 18.02.2020 № 527/24-13-05-01/34519280 зазначено, що за період з 01.04.2017 по 30.09.2019 КП Чернівцітеплокомуненерго задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 126202216 грн. Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.04.2017 по 30.09.2019 встановлено їх заниження всього у сумі 313196 грн, в тому числі за грудень 2018 року в сумі 108526 грн та за вересень 2019 року в сумі 204670 грн. В акті перевірки зазначено, що комісією, яка створена на підставі наказу від 19.10.2018 № 134 перевірено стан дебіторської та кредиторської заборгованості фізичних осіб станом на 03.12.2018. Згідно інвентаризаційного акту, комісією встановлено дебіторську заборгованість населення у сумі 5606499,82 грн, яка рахується на балансі більше трьох років та фактично і являється безнадійною, в тому числі: безнадійна заборгованість (відсутність власників, ордера, автономне опалення, ненадання довідок) у сумі 904881,89 грн; заборгованість за межами трьох років у сумі 1067724,94 грн. Крім того, комісією, яка створена на підставі наказу від 19.10.2018 № 75 перевірено стан дебіторської та кредиторської заборгованості фізичних осіб, а саме населення, станом на 01.10.2019. Згідно інвентаризаційного акту, комісією встановлено дебіторську заборгованість населення у сумі 7076500,11 грн, яка рахується на балансі більше трьох років та фактично являється безнадійною, в тому числі: безнадійна заборгованість (відсутність власників, ордера, автономне опалення, ненадання довідок) у сумі 371700,82 грн; заборгованість за межами трьох років у сумі 1507477,71 грн. Інвентаризаційні акти підписані головою та членами комісії, погоджені директором та головним бухгалтером МКП Чернівцітеплокомуненерго. Операція з формування резерву сумнівних боргів фізичних осіб, а саме населення, МКП Чернівцітеплокомуненерго відображена наступною бухгалтерською проводкою: Дт944 Сумнівні та безнадійні борги Кт381 Резерв сумнівних боргів. В ході перевірки платнику вручено запит про надання копій документів від 04.02.2020 №693/10/24-13-05-05, на який МКП Чернівцітеплокомуненерго листом від 06.02.2020 № 395 надано відповідь. Аналізом додатків до актів інвентаризації в розрізі дебіторів (найменування особових рахунків, місцезнаходження дебіторів, сум заборгованості) встановлено: - безнадійна заборгованість (відсутність власників, ордера, автономне опалення, ненадання довідок), яка в подальшому непогашена, станом на 03.12.2018 р. склала 221093,41 грн, станом на 30.09.2019 р. зросла на 150607,41 грн та складала 371700,82 грн; - заборгованість за межами трьох років, яка в подальшому непогашена, станом на 03.12.2018 склала 430063,27 грн, станом на 30.09.2019 зросла на 1077414,39 грн та складала 1507477,71 грн. У зв`язку із визнанням підприємством в ході інвентаризації безнадійної дебіторської заборгованості станом на 03.12.2018, яка в подальшому не погашена, у сумі 651156,68 грн та станом на 30.09.2019 у сумі 1879178,53 грн (зросла на 1228021,8 грн), відповідач прийшов до висновку, що позивачем в порушення пп. 14.1.266 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 313196 грн, в тому числі за грудень 2018 року в сумі 108526 грн та за вересень 2019 року в сумі 204670 грн. Встановлено, що комісією, яка створена на підставі наказів МКП Чернівцітеплокомуненерго від 19.10.2018 № 134 та № 75 від 02.05.2018, перевірено стан дебіторської та кредиторської заборгованості фізичних осіб станом на 03.12.2018 та на 01.10.2019. Комісією встановлено дебіторську заборгованість населення, яка рахується на балансі більше трьох років та фактично є безнадійною, в тому числі: безнадійна заборгованість (відсутність власників, ордера, автономне опалення, ненадання довідок) та заборгованість за межами трьох років. Згідно інвентаризаційного акту станом на 03.12.2018, комісією встановлено дебіторську заборгованість населення у сумі 5606499,82 грн, яка рахується на балансі більше трьох років та фактично являється безнадійною, в тому числі: - безнадійна заборгованість (відсутність власників, ордера, автономне опалення, ненадання довідок) у сумі 904881,89 грн; - заборгованість за межами трьох років у сумі 1067724,94 грн; - заборгованість задоволена судами у сумі 2737301,09 грн; - заборгованість за межами виконання виконавчої служби у сумі 174432,44 грн; - заборгованість за договором реструктуризації у сумі 722159,46 грн. Також, комісією, яка створена на підставі наказу від 19.10.2018 № 75 перевірено стан дебіторської та кредиторської заборгованості фізичних осіб, а саме населення, станом на 01.10.2019. Згідно інвентаризаційного акту станом на 01.10.2019, комісією встановлено дебіторську заборгованість населення у сумі 7076500,11 грн, в т.ч. яка рахується на балансі більше трьох років та фактично являється безнадійною, в тому числі: - безнадійна заборгованість (відсутність власників, ордера, автономне опалення, ненадання довідок) у сумі 371700,82 грн; - заборгованість за межами трьох років у сумі 1507477,71 грн; - заборгованість задоволена судами у сумі 4506217,60 грн; - заборгованість за договором реструктуризації у сумі 691103,98 грн. Інвентаризаційні акти підписані головою та членами комісії, погоджені директором та головним бухгалтером МКП Чернівцітеплокомуненерго. Водночас з матеріалів справи видно, що операція з формування резерву сумнівних боргів фізичних осіб, а саме населення, МКП Чернівцітеплокомуненерго відображена наступною бухгалтерською проводкою: Дт944 Сумнівні та безнадійні борги Кт381 Резерв сумнівних боргів. Як встановлено судом першої інстанції, за наслідками інвентаризації (оформлені інвентаризаційними актами) позивач визнав дебіторську заборгованість безнадійною, однак не списував її відповідно до п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України, відтак, у нього згідно п. 14.1.266 п.14 ст. 14 ПК України не виникає податкових зобов`язань по оплаті ПДВ та відповідно обов`язку складати податкову накладну за касовим методом. Слід зазначити, що підпунктом 54.3.2. п. 54.3. ст.

54. ПК України встановлено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках. Отже, у зв`язку із допущенням порушенням п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 ПК України, відповідачем визначено позивачу грошове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 162789,00 грн, у тому числі 108526,00 грн за податковими зобов`язаннями та 54263,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, а також зменшено позивачу суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 204670,00 грн. Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач в цій частині спірних правовідносин протиправно визначив оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями № 0001690505 від 11.03.2020 та № 0001670505 від 11.03.2020 позивачу грошове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 162789,00 грн та зменшив позивачу суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 204670,00 грн. Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки суду першої інстанції в цій частині. Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, стосовно висновку відповідача щодо порушення позивачем п. 201.10 ст. 201, п. 1201.2 ст. 1201 ПК України в частині відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму заниження податкових зобов`язань у відповідності до п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 ПК України у сумі 313196,0 грн, колегія суддів виходить з наступного. Так, пунктом 201.1. ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; - для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Відповідно до п.120-1.2 ст.120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. Зазначене порушення, на думку відповідача, виникло внаслідок того, що позивач за результатами інвентаризації було встановлено дебіторську заборгованість фізичних осіб за поставлені та неоплачені товари/послуги, яка рахується на балансі більше трьох років та є безнадійною, проте в порушення норм податкового законодавства, не нарахувало податкові зобов`язання з ПДВ за операціями з постачання таких послуг. Відповідно податкові накладні, за такими операціями, в порушення положень ст.201 ПК України, позивачем також не складалися і не реєструвалися в ЄРПН. В акті документальної перевірки від 18.02.2020 зафіксовано, що перевіркою встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 313196 грн., в тому числі за грудень 2018 року в сумі 108526 грн та за вересень 2019 року в сумі 204670 грн, внаслідок порушення п.п. 14.1.266 п.14.1 ст. 14 ПК України. За результатами опрацювання даних Єдиного реєстру податкових накладних, документальною перевіркою встановлено, що податкові накладні на суму заниження податкових зобов`язань, позивачем не зареєстровано в ЄРПН. З огляду на наведене, відповідачем зроблено висновок, що позивачем порушено п. 201.10 ст. 201, п.1201.2 ст. 1201 ПК України в частині відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму заниження податкових зобов`язань у відповідності із п.п. 14.1.266 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, у сумі 313196 грн, в тому числі за грудень 2018 року в сумі 108526 грн та за вересень 2019 року в сумі 204670 грн. Встановлено, що за допущене порушення п. 1201.2 ст. 1201, п. 201.10 ст. 201 ПК України, яке полягає у відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму заниження податкових зобов`язань, у загальній сумі 313196,0 грн, в тому числі за грудень 2018 року в сумі 108526 грн та за вересень 2019 року в сумі 204670 грн, відповідач застосував до позивача штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 50%, яка склала 156598,00 грн (313196,00 грн х 50%). Однак, беручи до уваги висновок суду у спірних правовідносинах щодо відсутності у позивача обов`язку складати податкову накладну, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що відповідач протиправно застосував оскаржуваним податковим повідомленням рішенням від 11.03.2020 № 0001680509 штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 156598,00 грн. Колегія суддів вважає, що в цій частині позовна вимога є обґрунтованою та підлягала задоволенню. Отже, доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом першої інстанції. Однак, під час перегляду рішення суду першої інстанції порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог скаржника та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було. Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог. Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. Постанова суду складена в повному обсязі 06 листопада 2020 року. Головуючий Смілянець Е. С. Судді Біла Л.М. Капустинський М.М.