Постанова 4855 № 640/3488/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 01010, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua Головуючий суддя у першій інстанції: Кузьменко А.І. суддя-доповідач: Епель О.В. ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 20 жовтня 2020 року Справа № 640/3488/19 Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: Головуючого судді: Епель О.В., суддів: Губської Л.В., Черпіцької Л.Т., за участю секретаря Лісник Т.В., представника позивача Ноготкової С.В., представника відповідача Івах Г.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 січня 2020 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю « 1+1 Інтернет» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, В С Т А Н О В И В : Історія справи. Товариство з обмеженою відповідальністю « 1+1 Інтернет» (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.12.2018 №№ 00014981402, 0061921406. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 січня 2020 року адміністративний позов було задоволено повністю. Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з наступного: 1) щодо своєчасності реєстрації спірних податкових накладних: такі накладні складені позивачем відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, а тому відсутні підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України; 2) щодо своєчасності сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб: відповідальність за порушення строків сплати податку, передбачена ст. 127 Податкового кодексу України, настає, якщо нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Натомість, якщо мало місце нарахування певного податку, то відповідальність такого платника настає за ст. 126 Податкового кодексу України і розмір санкції за його несвоєчасну сплату залежить від часу затримки такої сплати, а не від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позову в повному обсязі, наполягаючи на правомірності прийняття ним оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень та наводить норми податкового законодавства. З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.09.2020 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду. Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на правильності висновків суду першої інстанції та зазначаючи, що в апеляційній скарзі податкового органу не наведено жодного обґрунтування правомірності спірних податкових повідомлень-рішень. Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020, постановленою в судовому засіданні, відмовлено в задоволенні клопотання апелянта про заміну сторони відповідача на правонаступника. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав. Обставини справи, установлені судом першої інстанції. Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, товариство з обмеженою відповідальністю « 1+1 Інтернет» перебуває на обліку в ГУ ДПС у м. Києві. ГУ ДФС у м. Києві на підставі статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України, плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік та відповідно до наказу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 13.09.2018 № 13903 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ « 1+1 Інтернет» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, валютного - за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 18.07.2011 по 30.06.2018, за результатом якої складено акт від 12.11.2018 № 763/26-15-14-02-04/37726069. У вказаному акті перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема: - пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України щодо своєчасності реєстрації податкових накладних; - підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України в частині несвоєчасної сплати за ставкою 10% податку на прибуток іноземних юридичних осіб у 2017 році: в сумі 86562,10 грн при виплаті доходу компанії MTV Networks Europe (США) за договором про надання невиключної ліцензії на публічне сповіщення Каналів шляхом трансляції і ретрансляції на базі платного телебачення від 16 грудня 2016 року б/н; в сумі 201978,30 грн при виплаті доходу компанії VIMN Netheriands BV (Нідерланди) за договором про надання невиключної ліцензії на публічне сповіщення Каналів шляхом трансляції і ретрансляції на базі платного телебачення від 16 грудня 2016 року б/н. На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 03.12.2018: 1) № 00014981402, яким позивачу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних визначених статтею 201 Податкового кодексу України та згідно статті 120-1 Податкового кодексу України застосовано штраф в сумі 4 831,98 грн; 2) № 0061921406, яким до позивача на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції з податок на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 72 135,00 грн. За результатом адміністративного оскарження рішенням Державної фіскальної служби України від 14.02.2019 № 7384/6/99-99-11-04-0125 податкові повідомлення-рішення від 03 грудня 2018 року №00014981402, №0061921406 залишено без змін. Позивач, вважаючи такі податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду з цим позовом. Нормативно-правове обґрунтування. Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України). Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Щодо строків реєстрації податкових накладних. Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема, 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів. Пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у, разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо «ч такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання о або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, зокрема згідно з підпунктом «б» цього пункту - в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 Податкового кодексу України). Щодо порушення строків сплати податку на прибуток іноземних підприємств. Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Згідно з пунктом 127.1 статті 127 ПК України, ненарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1096 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Висновки суду апеляційної інстанції. Щодо строків реєстрації податкових накладних. Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України винятки із загальних правил стосуються реєстрації двох видів податкових накладних: 1) які не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 2) які не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Таким чином, штрафні санкції, передбачені цією статтею, не застосовуються в разі порушення граничного строку реєстрації податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), складених на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. Тож, у разі порушення платником податку граничного строку реєстрації або відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних, складених при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, до такого платника податку застосовуються штрафні санкції визначені відповідно до статті 120-1 Податкового кодексу України, крім податкових накладних, складених відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що податкові накладні, за порушення строку реєстрації яких позивача притягнуто до відповідальності, складені відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України, що виключає правові підстави для застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Тож, доводи апелянта щодо правомірності притягнення позивача до відповідальності за таке порушення засновуються на неправильному тлумаченні вищенаведених норм податкового законодавства та на поверхневому і необ`єктивному дослідженні відповідних обставин при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення, що суперечить принципу належного урядування. Судова колегія також враховує правові висновки Європейського суду з прав людини, викладені в п.п. 70, 71 рішення у справі RYSOVSKYY v. UKRAINE («Рисовський проти України») заява № 29979/04, в якому ЄСПЛ підкреслено особливу важливість принципу «належного урядування», відповідно до якого, в разі, коли йдеться про питання загального інтересу, державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Крім того, в рішеннях у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року Європейський суд з прав людини наголосив, що саме на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій та мінімізують ризик помилок. Згідно зі ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ практику Суду як джерело права. Щодо порушення строків сплати податку на прибуток іноземних підприємств. Аналіз норм податкового законодавства дозволяє стверджувати, що нормою ст. 127 ПК України, за якої позивача притягнуто до відповідальності, встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто, склад порушення передбачає, що нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Натомість, коли має місце нарахування, а несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання відбулася протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків підлягає притягненню до відповідальності за ст. 126 ПК України. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати, а не від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що контролюючим податковим органом було встановлено нарахування позивачем податку на прибуток іноземних юридичних осіб, який несвоєчасно сплачено (нараховано 14.07.2017, а сплачено 20.07.2017), що виключає наявність підстав для його притягнення до відповідальності саме за ст. 127 ПК України, яку було застосовано відповідачем. Тож, доводи апелянта щодо правомірності прийняття ГУ ДФС у м. Києві відповідного ППР колегія суддів відхиляє як необґрунтовані та безпідставні. Отже, ані в суді першої інстанції, ані в ході апеляційного провадження відповідачем не було доведено правомірності оспорюваних позивачем податкових повідомлень-рішень. Водночас, постулатом адміністративного процесуального законодавства є презумпція винуватості відповідача у справі - суб`єкта владних повноважень (частина друга статті 77 КАС України). У свою чергу податковим законодавством презюмується правомірність рішень, дій та бездіяльності платника податків (стаття 4 ПК України). Зазначене в сукупності обумовлює покладення обов`язку доказування в податкових спорах на податковий орган, який у відповідності до принципу офіційного з`ясування обставин справи повинен доводити в суді обставини, що стали підставою для нарахування платнику податків спірних податкових зобов`язань, та правомірність прийняття свого рішення. Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного суду від 20.02.2018 у справі № 817/149/17, від 29.03.2018 у справі № 813/2758/16. Такий правовий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління». Аналізуючи всі доводи учасників справи, колегія суддів приймає до уваги висновки, викладені в рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід. З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності податкових повідомлень-рішень від 03.12.2018 №№ 00014981402, 0061921406, необхідності їх скасування та задоволення позову в цій справі. Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Таким чином, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у м. Києві підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 січня 2020 року - без змін. Розподіл судових витрат. З огляду на результат розгляду цієї справи, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають. Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 січня 2020 року - без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України. Повний текст судового рішення виготовлено 21 жовтня 2020 року. Головуючий суддя Судді: