Постанова КАС ВС № 2а-3268/12/1370

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 16 жовтня 2020 року м. Київ справа № 2а-3268/12/1370 адміністративне провадження № К/9901/27041/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Олендера І.Я., суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф., розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року (суддя Грень Н.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року (судді: Коваль Р.Й. (головуючий), Гуляк В.В., Судова-Хомюк Н.М.) у справі №2а-3268/12/1370 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, УСТАНОВИВ: ІСТОРІЯ СПРАВИ Короткий зміст позовних вимог

1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернулася до суду з позовом до Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0000201702 від 01.03.2012, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 201 834,36 грн, у тому числі основний платіж - 170 485,65 грн, штрафні (фінансові) санкції - 31 348,71 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючими органами прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Підприємцем вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Справа розглядалась судами неодноразово. Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року, позов задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.

4. Задовольняючи позов суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того що позивач мав право на формування податкового кредиту з ПДВ по господарським операціям з контрагентами з огляду на реальність здійснення таких господарських операцій, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємця в повному обсязі.

6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 03.01.2012 №1/1702/ НОМЕР_1 , оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 при проведенні взаєморозрахунків з ТОВ «Металбуд центр», ПП «Егеста», ПП «Поляріс Лайт», ТОВ «Лугпромстройсантехмонтаж» та ПП «Неомаркет» за період з 01.12.2010 по 30.11.2011, під час якої виявлено порушення позивачем вимог ст. 3, пп. 7.2.1 п. 7.2, пп. 7.4.1 п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та пп. 14.1.181 п. 14.1. ст. 14, ст. 185, ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну 170 485,65 грн. Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентами ТОВ «Металбуд центр», ПП «Егеста», ПП «Поляріс Лайт», ТОВ «Лугпромстройсантехмонтаж» та ПП «Неомаркет» за якими податковий кредит, не мали реального характеру, оскільки позивачем не надано доказів транспортування придбаних товарів від вказаних контрагентів, у наданому акті здачі - приймання робіт наявні недоліки в заповненні, зокрема не вказано місце та дату їх проведення. На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Судами встановлено, що позивач мав взаємовідносини з ТОВ «Металбуд центр», ПП «Егеста», ПП «Поляріс Лайт», ТОВ «Лугпромстройсантехмонтаж» та ПП «Неомаркет» на підставі договорів купівлі - продажу товару (, навантажувально - розвантажувальні та пакувально - фасувальні роботи. Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, додаткові угоди, податкові накладні, видаткові накладні, заявки, акти здачі - приймання робіт, звіт про виконані роботи, платіжні доручення. Судами попередніх інстанцій також встановлено, що придбані товари (продукти харчування) використані позивачем у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку, а саме продажу згідно укладених договорів постачання, що підтверджується товарними звітами, реєстрами видаткових накладних, оборотними відомостями. Судами встановлено наявність у позивача автотранспортних засобів для перевезення, що підтверджується свідоцтвами про державну реєстрацію (т.2 а.с.33-34) та транспортування товару до контрагентів згідно подорожніх листів (т.2 а.с.35-41) та наявність складських приміщень з холодильною камерою (т.2 а.с.53-57). ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги контролюючий орган перераховує порушення, які на його думку, було допущено позивачем та висновки, які вказані в акті перевірки. Касаційна скарга є ідентичною апеляційній скарзі, інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в апеляційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права скаржником не наведено. Контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи.

9. Підприємцем надано заперечення на касаційну скаргу, в яких позивач вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення ним вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій просить залишити без змін. ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин): 10.1. Пункт 44.1 статті

44. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 10.2. Пункт 198.3 статті

198. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. 10.3. Пункт 198.6 статті

198. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

11. Закон України «Про податок на додану вартість» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин): 11.1. Пункт 1.7. статті

1. Податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом. 11.2. Підпункт 7.2.1 пункт 7.2 статті

7. Платник податку зобов`язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об`єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку. 11.3. Підпункт 7.4.1. пункту 7.4. статті

7. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше, ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1. статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку. 11.4. Підпункт 7.4.4 пункту 7.4 статті

7. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту. 11.5. Підпункт 7.4.5 пункту 7.4 статті

7. Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

12. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»: 12.1. Стаття 1. 12.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 12.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 12.2. Частина 1 статті

9. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 12.3. Частина 2 статті

9. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

14. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

15. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на додану вартість та податкового кредиту.

16. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.

17. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час розгляду справи судами) обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень. Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що платником податків неправомірно сформовано податковий кредит на підставі документів, які містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

18. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Підприємець повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

19. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).

20. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72, 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час розгляду справи судами) та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення. Судами встановлено реальне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, використання позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності, що підтверджено належно оформленими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. Вказані документи містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне їх здійснення.

21. Колегія суддів зазначає, що посилання контролюючого органу на ненадання позивачем товарно - транспортних накладних, як підставу для невизнання реальності господарських операцій, суди обґрунтовано відхилили, оскільки документи на перевезення товарно - матеріальних цінностей з наслідками формування ПДВ не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договором поставки чи купівлі - продажу, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними (накладними), які наявні в матеріалах справи. Крім того, обов`язок щодо перевезення товару був покладений саме на контрагентів, а відповідно не оформлення чи не надання позивачу вантажовідправниками або перевізниками товарно - транспортних накладних не може свідчити про відсутність господарських операцій з поставки товару між позивачем та його контрагентами.

22. Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції на момент розгляду справи судами) також не було доведено та надано допустимих та достовірних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.

23. Колегія суддів зазначає, що чинним законодавством, яким регулюються спірні правовідносини, чітко визначено, що подання платником податку до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди - є підставою для її отримання, якщо контролюючий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Таким чином, дослідивши наявні в матеріалах справи первинні документи обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку, суди дійшли обґрунтованого висновку, що останні складені за результатом фактично проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами, з дотриманням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», містять достатні дані про зміст господарських операцій, їх учасників та підтверджують реальність здійснення таких операцій. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

24. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми Податкового кодексу України, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суд першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року слід залишити без задоволення.

25. Відповідно до п. 1 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

26. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ). Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення. Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року у справі № 2а-3268/12/1370 залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена. СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова