Постанова КАС ВС № 805/1024/18-а

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ м. Київ 08 вересня 2020 року справа № 805/1024/18-а адміністративне провадження № К/9901/499/20 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач), суддів: Пасічник С. С., Юрченко В. П., за участю секретаря судового засідання Статілко Ю. С. представників позивача - Маліновської А. А., адвоката за довіреністю № 1345 від 26 грудня 2019 року, відповідача - Гламаздіна О. О. в порядку самопредставництва, розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2018 року у складі судді Циганенка А. І., та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року у складі суддів Геращенка І. В., Компанієць І. Д., Міронової Г. М., у справі № 805/1024/18-а за позовом Акціонерного товариства «ДТЕК Донецькі Електромережі» до Офісу великих платників податків ДФС про скасування податкових повідомлень-рішень,- УСТАНОВИВ: РУХ СПРАВИ 14 лютого 2018 року Акціонерне товариство «ДТЕК Донецькі Електромережі» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 грудня 2017 року №0012424612, № 0012434612, з мотивів безпідставності їх прийняття. Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 24 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 4 грудня 2019 року, позов задовольнив у повному обсязі, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення, прийняті керівником податкового органу 19 грудня 2017 року №0012424612, про застосування штрафних санкцій та збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені, на загальну суму 23590938 грн 63 коп., у тому числі за податковими зобов`язаннями 10306782 грн 14 копійок, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 7837816 грн 68 коп., сума пені відповідно до статті 129 Податкового кодексу України 5446339 грн 81 коп. та №0012434612 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем військовий збір в сумі 510 грн 00 коп. Постановляючи рішення у справі, суди попередніх інстанцій висновувалися з того, що нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України), з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. В основу цього висновку покладена правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах від 16 лютого 2016 року (справа № 826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та у постанові Верховного Суду від 17 березня 2018 року (справа №1570/7146/12). Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню. У справі, що розглядалася наявність обставин, які не потребують доказуванню, а саме скасування наказу про проведення перевірки, зумовила висновок про протиправність податкових повідомлень-рішень від 19 грудня 2017 року № 0012424612, № 0012434612, прийнятих за наслідками перевірки на підставі скасованого наказу відповідача. Правова позиція у подібних правовідносинах викладена в постанові Верховного Суду від 22 серпня 2018 року у справі № 812/1283/17. 13 січня 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Офісу великих платників податків ДФС на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2018 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року у справі № 805/1024/18-а, яка ухвалою цього Суду від 16 січня 2020 року залишена без руху. 10 лютого 2020 року, 04 березня 2020 року та 07 травня 2020 року ухвалами Верховного Суду Офісу великих платників податків ДФС продовжено строк на усунення недоліків касаційної скарги у справі №805/1024/18-а. У встановлений судом строк недоліки касаційної скарги усунуті. 11 червня 2020 року ухвалою Верховного Суду відкрито провадження за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДФС та витребувано справу №805/1024/18-а з Донецького окружного адміністративного суду. 19 червня 2020 року справа №805/1024/18-а надійшла до Верховного Суду. 10 липня 2020 року Товариство подало відзив на касаційну скаргу податкового органу, в якому підтримує висновки судів попередніх інстанцій, доводить протиправність податкових повідомлень-рішень, посилаючись на пункти 5, 6, 7 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» щодо лібералізації системи державного нагляду (контролю) у господарської діяльності» та підпункт 38.11 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Позивач просить залишити касаційну скаргу податкового органу без задоволення, а судові рішення - без змін. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи. Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ Відповідач в касаційній скарзі зазначає, що при ухваленні судових рішень суди попередніх інстанцій не врахували практику Верховного Суду щодо застосування до спірних відносин Закону № 1726-VIII, Закону №1669, а також позицію податкового органу щодо наданих сертифікатів Торгово-промислової палати. Скаржник наголошує на тому, що Верховний Суд ухвалою від 16 серпня 2018 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2018 року у справі №805/636/18, які покладені в основу висновків судів у цій справі (№805/1024/18) щодо наявності підстав звільнених від доказування. Відповідач одночасно з касаційною скаргою заявив клопотання про заміну Офісу великих платників податків ДФС на правонаступника - Офіс великих платників податків ДПС, яке є обґрунтованим та підлягає задоволенню відповідно до статті 52 КАС України. ОБСТАВИНИ СПРАВИ Оцінюючи спірні правовідносини суди першої та апеляційної інстанцій установили, що 17 жовтня 2017 року Офіс великих платників податків ДФС видав наказ № 2304 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ "ДТЕК «Донецькобленерго», яким на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 та статті 79 ПК України наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку Публічного акціонерного товариства «ДТЕК «Донецькобленерго» з урахуванням відокремлених підрозділів з питань дотримання вимог податкового законодавства України в частині сплати до бюджету військового збору за період з 17 липня 2015 року по 31 грудня 2016 року, тривалістю 15 робочих днів з 30 жовтня 2017 року. 1 грудня 2017 року контролюючий орган склав акт № 164/28-10-46-12-131268 за результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з урахуванням відокремлених підрозділів з питань дотримання вимог податкового законодавства України в частині сплати військового збору за період з 17 липня 2015 року по 31 грудня 2016 року, яким встановлені порушення Товариством з урахуванням його відокремлених підрозділів положень підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України. 19 грудня 2017 року на підставі акта перевірки керівник податкового органу прийняв податкові повідомлення-рішення №0012424612 про застосування штрафних санкцій та збільшення суми грошового зобов`язання позивачу з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені, на загальну суму 23 590 938 грн 63 коп., у тому числі за податковими зобов`язаннями 10 306 782 грн 14 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 7 837 816 грн 68 коп., сума пені відповідно до статті 129 Податкового кодексу України 5 446 339 грн 81 коп.; №0012434612 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем військовий збір в сумі 510 грн. Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 28 березня 2018 року у справі №805/636/18 задовольнив адміністративний позов Публічного акціонерного товариства «ДТЕК «Донецькобленерго», скасував наказ Офісу великих платників ДФС від 17 жовтня 2017 року №2304 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ «ДТЕК «Донецькобленерго», визнав протиправними дії Офісу великих платників ДФС щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ «ДТЕК «Донецькобленерго» на підставі наказу від 17 жовтня 2017 року №2304. Донецький апеляційний адміністративний суд постановою від 17 липня 2018 року судове рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року у справі №805/636/18 залишив без змін. 23 травня 2018 року, відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, відбулася державна реєстрація змін до установчих документів Публічного акціонерного товариства «ДТЕК «Донецькобленерго» про зміну найменування на «Акціонерне товариство «ДТЕК Донецькі електромережі». ДЖЕРЕЛА ПРАВА Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно з статтею 129-1 Конституції України судове рішення є обов`язковим до виконання. Відповідно до частини другої статті 14 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) судові рішення, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об`єднаннями на всій території України. Статтею 78 КАС України визначені підстави звільнення від доказування, зокрема частиною четвертою цієї статті передбачено, що обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом. Податковий кодекс України установлює умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок та особливості проведення документальної невиїзної перевірки. Лише дотримання положень статей 75, 78, 79 ПК України може бути належною підставою для видання наказу про призначення перевірки та її проведення. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Врахувавши висновки Верховного Суду України, Верховного Суду, викладені в рішеннях цих судів, а також обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній справі №805/636/18-а щодо незаконності наказу про призначення перевірки та дій по її проведенню, суди попередніх інстанцій визнали протиправними і скасували податкові повідомлення-рішення від 19 грудня 2017 року № 0012424612, № 0012434612, оскільки останні прийняті за наслідками незаконної перевірки. Проте, Суд вважає наявними підстави для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки рішення у справі №805/636/18, яке враховане судами попередніх інстанцій як таке, що має преюдиційне значення, скасовано судом касаційної інстанції. Зокрема, Верховний Суд постановою від 25 лютого 2020 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС задовольнив, скасував рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2018 року у справі № 805/636/18-а за позовом Публічного акціонерного товариства «ДТЕК Донецькобленерго» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування наказу та визнання протиправними дій, ухвалив нове рішення, яким відмовив у задоволенні позову (http:// reestr.court.gov.ua/Review/87838780). Суд зазначає, що висновки судів попередніх інстанцій щодо протиправності податкових повідомлень-рішень ґрунтуються виключно на наявності підстав звільнених від доказування, доводам позивача щодо відсутності підстав для проведення перевірки, складу податкових правопорушень, правова оцінка судами не надавалась. ВИСНОВКИ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 КАС України). Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. Суд дійшов висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд, ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задовольнити частково. Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2018 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року у справі № 805/1024/18-а скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. Головуючий Р. Ф. Ханова Судді: С. С. Пасічник В. П. Юрченко