Постанова 4856 № 120/1580/19-а

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 120/1580/19-а Головуючий у 1-й інстанції: Маслоїд О.С. Суддя-доповідач: Граб Л.С. 25 березня 2020 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Граб Л.С. суддів: Іваненко Т.В. Сторчака В. Ю. розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай" на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, В С Т А Н О В И В : В травні 2019 року сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Урожай" (далі СТОВ "Урожай") звернулося до Вінницького окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Вінницькій області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Вінницькій області (далі ГУ ДПС у Вінницькій області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2019 року №0000491406, № 0000501406 та № 0000511406. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2019 року в задоволенні позову відмовлено. Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням позивач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, а також на невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до невірного вирішення справи, подав апеляційну скаргу. В обгрунтуванні апеляційної скарги зазначено, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства зроблені без надання належної оцінки первинним документам, наданим для перевірки. При цьому, зазначені в Акті перевірки обставини стосуються лише господарської діяльності контрагента і жодним чином не доводять недобросовісність СТОВ "Урожай". На переконання скаржника, наданими останнім документами підтверджуються факти виконання договорів їх сторонами. Просив звернути увагу, що використання платником нелегальних способів ухилення від оподаткування посадовими особами відповідача не виявлено. Відносно податкового повідомлення-рішення № 0000511406 апелянт вказав, що Акт про ненадання копій документів від 03.12.2018, який став підставою для винесення спірного рішення, складений з порушенням законодавства, так як останній мав би бути зареєстрований у контролюючому органі та містити перелік конкретно зазначених первинних документів, що не були надані підприємством на вимогу перевіряючих. Також, згідно доводів позивача, Акт містить недостовірну інформацію щодо відмови ОСОБА_1 від підпису, оскільки цей документ платнику податків взагалі не надавався. Матеріали перевірки не містять доказів і того, що відповідач звертався до СТОВ "Урожай" з вимогою надати додаткові пояснення та документи стосовно виявленого порушення та отримав відмову. Апелянт просив звернути увагу, що запит про надання копій первинних документів, податковим органом вручено позивачу в перший день перевірки, до того, як останнім виявлено будь-які порушення, і складено перелік документів на власний розсуд. Крім того, скаржник вважає, що закінчення перевірки та оформлення її результатів без отримання вилучених документів, які відповідач повинен був витребувати у правоохоронних органів, було передчасним. Щодо податкових повідомлень-рішень № 0000511406 та №0000501406 то позивач, посилаючись на правову позицію Верховного Суду України у справі № 21-4985а15 та Верховного Суду у справі №813/1766/17 вказав, що господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків, а сам договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. При цьому, апелянт вважає безпідставними доводи відповідача про нереальність господарських операцій між СТОВ "Урожай" та ПП "Нові Долиняни" зокрема посилаючись на те, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності в їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарських операцій. Стосовно використання уповноваженою особою СТОВ "Урожай" Поздняковим Д.Ю. факсиміле то скаржник вважає, що особистий підпис на первинному документі не є єдиними можливим способом його оформлення, оскільки законом не заборонено для належного оформлення первинного документа використовувати факсимільне відтворення підпису. Позивач стверджує, що договір з ПП "Нові Долиняни" підписаний директором Поздняковим Д.Ю., а не ОСОБА_2 , як стверджує відповідач. Крім того, СТОВ "Урожай" переконане в безпідставності посилань контролюючого органу на відсутність у контрагента ПП "Нові Долиняни" необхідних умов для ведення господарської діяльності, а саме-трудових ресурсів, основних фондів тощо, як на підстави неможливості реального здійснення господарських операцій, оскільки позивач не є особою, уповноваженою на перевірку дотримання податкової дисципліни свого контрагента. 05.02.2020 від відповідача через канцелярію суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вказав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм матеріального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, в зв`язку з чим просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін. В судовому засіданні, яке відбулось 18.03.2020 сторони скористались своїм правом надання пояснень. При цьому, представник позивача підтримала апеляційну скаргу та просила її задовольнити. В свою чергу, представники відповідача заперечили стосовно задоволення апеляційної скарги і просили рішення суду першої інстанції залишити без змін. В подальшому, в зв`язку з неявкою сторін та надання останніми через канцелярію суду додаткових доказів, суд перейшов з відкритого судового засідання до розгляду справи в порядку письмового провадження. Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи із наступного. Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що у період з 26.11.2018 по 07.12.2018 посадовими особами ГУ ДФС у Вінницькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування ПДВ по взаємовідносинам з ПП "Нові Долиняни" за жовтень 2017, січень, лютий, травень, червень 2018 року, за результатами якої складено акт № 6111/1406/03731891 від 14.12.2018. Згідно висновків, викладених в акті перевірки позивачем допущено порушення положень п.44.1 ст.44, п. 198.1 ст.198, п.200.1, 200.2., 200.4. ст.200 ПК України, в результаті чого занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту поточного звітного періоду, яке сплачується до державного бюджету на загальну суму 34 127 671 грн. та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного період за червень 2018 року на суму 48 013 467 грн. На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000501406 від 31.01.2019, яким СТОВ "Урожай" зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 48 013 467 грн.; № 0000491406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 34 127 671 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 17 063 836 грн., а також № 0000511406, яким до останнього застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510 грн. Вказані податкові повідомлення-рішення 11.02.2019 оскаржувались позивачем до ДФС України, за результатами розгляду яких прийнято рішення від 18.04.2019 про відмову в задоволенні, що слугувало підставою для звернення останнім до суду з даним позовом. Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючим органом надано суду достатні, належні та допустимі докази на підтвердження правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів вказує на наступне. Статтею 67 Конституції України регламентовано, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України). Пунктом 44.1. ст. 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. За змістом п.198.1. ст.198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг. Згідно п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. П. 200.2 ст. 200 ПК України визначено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету. Відповідно до п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Визначаючись щодо правомірності податкового повідомлення-рішення № 0000511406, колегія суддів виходить із такого. За приписами вимог ч.1 п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Згідно пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Пунктом 85.8 статті 85 ПК України унормовано, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). В силу приписів пункту 85.9 статті 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів. Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу. У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них. У пункті 1.2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених Наказом Державної фіскальної служби України від 31.07.2014 №22 зазначено, що у разі якщо під час проведення документальної перевірки до органу державної фіскальної служби за місцем обліку від платника податків надійшло повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів або вилучення документів правоохоронними та іншими органами (у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки) такі особи складають акт довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому пунктом 1.4.5 цього розділу Методичних рекомендацій. При цьому до такого акта додаються копії отриманих від платника податків документів, що підтверджують втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, звернення платника із заявою до правоохоронних органів, копії протоколу вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (за наявності). У разі ненадання відповідних документів платником податків особа, яка здійснює (очолює) перевірку, вживає заходів для документування в акті (додатках до акта) переліку документів (за необхідності - згрупованих за типами), відсутність яких унеможливлює подальше проведення перевірки. В акті зазначаються причини неможливості продовжувати перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення. На підставі цього акта органом державної фіскальної служби, яким було призначено перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки на строк, визначений відповідно до пункту 44.5 статті 44 або пункту 85.9 статті 89 розділу II Кодексу, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам). У разі вилучення оригіналів документів правоохоронними або іншими органами підрозділ, який проводить (очолює) перевірку, забезпечує підготовку та направлення у той же день письмового запиту до відповідного органу про надання органу державної фіскальної служби копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів. У запиті зазначаються: перелік вилучених документів, дані протоколу (іншого документа), на підставі якого були вилучені документи, посилання на пункт 85.9 статті 85 розділу II Кодексу щодо обов`язку відповідного органу забезпечити протягом 3 робочих днів з дня отримання запиту надання органу державної фіскальної служби копій документів або доступу його посадовим (службовим) особам до перевірки таких документів. Після отримання копій всіх вилучених правоохоронними та іншими органами документів або забезпечення доступу до них терміни проведення перевірки поновлюються не пізніше наступного робочого дня, про що видається наказ про поновлення перевірки, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам). За змістом вищенаведених норм, перенесення термінів перевірки є обов`язком податкового органу, оскільки без дослідження первинних документів неможливо скласти акт перевірки. Аналіз вищезазначених правових норм дає підстави для висновку, що наявність первинних документів під час проведення перевірки є необхідною умовою для підтвердження правомірності формування даних податкового обліку. Обов`язок зберігання первинних документи й надання їх під час перевірки контролюючому органу покладено на платника податків. Ненадання платником податків відповідних документів прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. В той же час, винятком є випадки виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними чи іншими компетентними органами. Якщо до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати контролюючому органу на запит останнього копії вказаних документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів, а терміни проведення такої перевірки, у тому числі, розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них. Приймаючи рішення в частині визнання правомірним податкового повідомлення-рішення № 0000511406, суд першої інстанції виходив з того, що право податкового органу на отримання від платника податків копій первинних документів кореспондується з обов`язком такого платника надати копії документів. Судом зазначено, що законодавством також не визначено будь-яких умов чи поважних причин, за яких платник податків отримує право не надавати запитуванні копії документів. При цьому, факт ненадання позивачем копій вказаних документів підтверджується відповідним актом від 03.12.2018 року та не заперечувався останнім під час судового розгляду справи. В той же час, як стверджує позивач, копії первинних документів, в тому числі по взаємовідносинам з ПП "Нові Долиняни", відповідно до протоколу обшуку від 04.12.2018 вилучені співробітниками СБ України, а тому вилучення правоохоронними органами у СТОВ "Урожай" первинних документів не може прирівнюватися до відсутності документів, як підстави для того, щоб перевірка була проведена виходячи з податкової інформації, яка є в розпорядженні контролюючого органу. Отже, відсутність у позивача необхідних первинних документів під час проведення перевірки була обумовлена їх вилученням правоохоронними органами. Проте, доказів про направлення контролюючим органом письмового запиту до правоохоронного органу останнім не надано, а отже відповідач не вжив відповідних заходів щодо отримання доступу до таких документів та перенесення термінів проведення розпочатої перевірки до дати отримання копій документів від правоохоронних органів або забезпечення доступу до них, а отже діяв не у спосіб, передбачений законодавством. Вказане узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним в постанові від 06 серпня 2019 року у справі № 2340/4818/18. Крім того, згідно тверджень представника позивача, складений посадовими особами податкового органу Акт від 03.12.2018, містить неправдиві відомості, а саме-про відмову директора СТОВ "Урожай" Савельєва О.Ю. від його підписання, оскільки ОСОБА_1 в цей день знаходився на своєму робочому місці в м.Одесі та прибути в с.Біляни Чернівецького району Вінницької області для надання запитуваних документів та підписання Акта не міг, так як і відмовитись від підписання цього документу. Також СТОВ "Урожай" звернув увагу, що ст.46 ПК України платнику податків надано право надати запитувані документи до закінчення перевірки, однак посадовими особами податкового органу складено Акт про ненадання копій документів до закінчення проведення перевірки та оформлення результатів проведення перевірки, що свідчить про його передчасність. На спростування доводів позивача, відповідачем не надано жодного належного та допустимого доказу. Колегія суддів зауважує, що сама перевірка без дослідження в повному обсязі первинних документів здійснення господарських операцій, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз первинних документів та дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення платником податків. Таким чином, вищезазначений Акт від 03.12.2018, отриманий в результаті перевірки є неналежним доказом, виходячи із положень процесуального принципу допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, за якою обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постанові від 09 квітня 2019 року по справі № 826/11021/15. З огляду на вищезазначене, колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено правомірності податкового повідомлення-рішення № 0000511406, а відтак останнє підлягає скасуванню. Надаючи правову оцінку податковим повідомленням-рішенням від 31.01.2019 року № 0000501406 та № 0000491406, колегія суддів виходить із такого. Як вбачається з акту перевірки від 14.12.2018, вказані рішення прийняті посадовими особами відповідача у зв`язку із завищенням суми податкового кредиту з ПДВ позивачем за перевіряємий період на загальну суму 82 141 138,14 грн. (48 013 467 грн. + 34 127 671 грн.) шляхом включення до нього сум податку по взаємовідносинам з ПП "Нові Долиняни", у зв`язку із тим, що господарські операції не опосередковуються їх реальним виконанням. За визначеннями, наведеними у ст.1 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": -господарська операція-дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. -первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Частиною 1 статті 9 вказаного Закону унормовано, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч. 2 статті 9 Закону № 996-XIV) . Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи. Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування. Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит). Подібна думка висловлена Верховним Судом в постановах від 23 серпня 2019 року у справі №808/7378/14, від 31 січня 2020 року у справі №804/14364/15 та від 06 березня 2020 року у справі №810/2714/15. В той же час, Верховним Судом у постанові від 28 лютого 2020 року у справі №П/811/3637/14 звернуто увагу, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суму податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Так, згідно акта перевірки, обставинами, якими відповідач обґрунтовує свою позицію щодо безтоварності господарських операцій та направленість взаємовідносин між позивачем та контрагентом ПП "Нові Долиняни" на безпідставне формування податкового кредиту з метою заниження податкових зобов`язань останнім зазначено, що позивачем до перевірки надано не в повному обсязі видаткові накладні, які, окрім іншого, мали недоліки у заповненні, що перешкоджає можливості ідентифікувати особу, яка приймала участь у здійсненні господарської операції та містили відбиток факсиміле. ГУ ДПС у Вінницькій області додатково зазначено про існування кримінальних проваджень, у яких фігурує ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшнл". Відповідачем також надана узагальнена податкова інформація від 03.09.2018 року за звітні періоди декларування ПДВ з липня 2017 року по лютий 2018 року, інформацію щодо відсутності у ПП "Нові Долиняни" земельних ресурсів, фінансовий звіт суб`єкта господарювання; перелік зернових складів на підтвердження того факту, що на території Івано-франківської області, Рогатинського району, с. Долиняни відсутній зерновий склад, зазначений у первинних ТТН; протокол свідка - ОСОБА_2 на підтвердження того факту, що фактично позивачем договір з ПП "Нові Долиняни" не підписувався. Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції представниками відповідача зокрема надано пояснення згідно яких, первинні ТТН відповідають умовам постачання договору від 01.10.2017 року, який був наданий позивачем під час проведення перевірки, а не тексту договору, який останнім надано до суду першої інстанції. Поряд з цим, представниками податкового органу зазначено, що останнім вживались заходи для встановлення власників транспортних засобів, які зазначені у ТТН, а саме - направлені відповідні запити, з відповідей на які встановлено, що фактично послуги по перевезенню товару ПП "Нові Долиняни" не надавались, згідно відповідей регіональних сервісних центрів МВС деякі транспортні засоби є легковими, у тому числі, мотоцикл та причепи без тягача, що виключає можливість перевезення зерна, є транспортні засоби, номерні знаки яких не містяться у відповідній базі даних тощо. Також представниками відповідача зауважено, що згідно відповіді з ДП "Держреєстри України" відсутня реєстрація складських документів, що підтверджують придбання зерна позивачем у ПП "Нові Долиняни" у період з 01.11.2018 року по 30.11.2018 року, а також ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшнл" у вказаний період не реєстрував складські документи, видані на зерно, прийняте на зберігання від ТОВ "Ферко" - покупця позивача. У ході апеляційного розгляду справи колегією суддів з`ясовано, що 01.10.2017 року між позивачем та ПП "Нові Долиняни" укладено договір за № 01-10-17, за умовами якого продавець (ПП "Нові долиняни") зобов`язується передати позивачеві - покупцю у власність товар (зерно), а останній зобов`язується прийняти товар та оплатити його. П. 1.2. Договору передбачено, що найменування, ціна та кількість товару визначається у видаткових накладних. П. 3.1. Договору визначено, що поставка товару відбувається на умовах самовивозу зі складу продавця за власний рахунок та власними засобами покупця. У випадку зміни умов щодо поставок товару, такі зміни повинні бути оформлені у письмовій формі додатковою угодою до договору, що буде його невід`ємною частиною. Згідно п. 3.5. Договору-право власності на товар переходить до покупця в момент передачі йому товару. Момент передачі товару вважається дата вручення товару покупцю або перевізнику (П. 3.6. Договору). На виконання умов вищезазначеного договору, позивачем надано: видаткові накладні, договір складського зберігання зерна від 01.09.2016 року № ST-001/UO із додатковою угодою, акти надання послуг зберігання, тристоронні акти приймання -передачі зерна (позивач, ПП "Нові Долиняни" та ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшнл" - зерновий склад), картки аналізу зерна (пшениця та кукурудза) зернового складу від 26.03.2018 року, платіжні доручення та банківські виписки, ТТН, в яких замовником визначений позивач та ТТН, в яких замовником визначено - ПП "Нові Долиняни", податкові накладні. На підтвердження використання у своїй господарській діяльності отриманого товару від ПП "Нові Долиняни", скаржником надано: договір купівлі-продажу від 01.10.2018 року № 011018-ПЕР, укладений з ТОВ "Ферко" із додатками 1,2; видаткові накладні, тристоронні акти прийому-передачі зерна, акти надання послуг зберігання, платіжні доручення. При цьому, колегія суддів вважає безпідставними посилання відповідача, як на підставу для невизнання реальності господарських операцій на те, що позивачем до перевірки надано не в повному обсязі видаткові накладні, які мали недоліки у заповненні та звертає увагу, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Такий висновок узгоджується з висновком Верховного Суду, що викладений у постановах від 27 лютого 2020 року (справа №825/785/16), від 12 лютого 2020 року (справа №813/3577/13-а) та від 11 лютого 2020 року (справа №820/3400/16). Слід зазначити, що такої позиції дотримувався і суд першої інстанції під час розгляду даної справи. Щодо використання уповноваженою особою СТОВ "Урожай" Поздняковим Д.Ю. факсиміле, колегія судді вказує на таке. Відповідно до інформації, наявної в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (виписка від 30.05.2018), особою яка уповноважена представляти СТОВ "Урожай" у правовідносинах з третіми особами або має право вчиняти дії від імені товариства , у тому числі, підписувати договори, є Поздняков Д.Ю. За правилами ч.3 ст.207 ЦК України використання при вчиненні правочинів факсимільного відтворення підпису за допомогою засобів механічного, електронного або іншого копіювання, електронного підпису або іншого аналога власноручного підпису допускається у випадках, встановлених законом, іншими актами цивільного законодавства, або за письмовою згодою сторін, у якій мають міститися зразки відповідного аналога їхніх власноручних підписів. Пунктом 2.5 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства. Ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" унормовано, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Таким чином, первинний документ, крім особистого підпису може містити інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, до яких віднесено і факсимільне відтворення підпису. Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні, посилаючись на постанову Верховного Суду від 19.04.2018 року у справі № 910/4050/17 зазначив, що положеннями чинного законодавства безпосередньо не заборонено використання факсиміле. Разом з тим, ним встановлено вимоги щодо умов його використання, а саме: наявність письмової згоди сторін щодо цього та зразки справжнього та факсимільного підписів відповідних осіб. Адже саме таким способом закріплюється юридична сила факсиміле як особистого підпису і засвідчені ним документи вважатимуться укладеними відповідно до вимог законодавства. Також суд першої інстанції вказав, що до матеріалів справи позивачем наданий наказ № 13/03/17/2 про виготовлення та використання факсиміле від 13.03.2017 року, згідно якого передбачено, що в цілях встановлення єдиного порядку використання факсиміле уповноваженої особи Позднякова Д . Ю. на СТОВ "Урожай" наказано зробити факсиміле та встановлено можливість його розміщення на певних документах, зокрема: договори, видаткові та податкові накладні, ТТН. Однак, інших документів, визначених вимогами законодавства, а саме: письмового документу щодо прямого погодження сторонами можливості такого проставляння факсиміле чи іншого аналога власноручного підпису, а також документу про затвердження аналогів власноручних підписів, до матеріалів справи позивачем не надано. В свою чергу, на спростування висновків суду першої інстанції, скаржником до матеріалів апеляційної скарги додано копію окремої угоди від 01.10.2017 року, укладеної між СТОВ "Урожай" та ПП "Нові Долиняни", щодо використання аналогів власноручних підписів. При цьому, представником позивача під час апеляційного розгляду справи зауважено, що така угода не надавалась суду першої інстанції, оскільки питання стосовно використання факсиміле на первинних документах у суду не виникало. Податковим органом також порушується питання про те, що зміст договору від 01.10.2017 року за № 01-10-17, наданого до перевірки відрізняється від договору, що наданий позивачем в суді першої інстанції. Разом з тим, як встановлено судами першої та апеляційної інстанції, а також не заперечувалось відповідачем під час розгляду справи, частина первинних документів СТОВ "Урожай" по взаємовідносинах з контрагентом ПП "Нові Долиняни" вилучено співробітниками СБ України. Однак, посадові особи відповідача, які уповноважені законом звернутись до правоохоронного органу з запитом про надання належним чином завірених копій документів, необхідних для проведення перевірки, відповідних заходів для отримання доступу до таких документів не вжив. Як пояснила представник позивача під час апеляційного розгляду справи, позивач, з метою отримання вищевказаного договору, у доступний для себе спосіб, звернувся до свого контрагента з проханням надати документи на підтвердження господарських операції. І саме у такій редакції, яку надало ПП "Нові Долиняни", договір наданий до суду першої інстанції. Таим чином, колегія суддів приходить до висновку, що позивач не може нести відповідальність за зміст документів, наданих йому контрагентом, зважаючи на те, що відповідач, який наділений законом не тільки правом, а й обов`язком здійснення заходів на отримання документів, необхідних для проведення перевірки господарської діяльності платника податків, такого обов`язку не виконав, переклавши тягар доказування на СТОВ "Урожай". Крім того, як зазначив Верховний Суд у постанові від 26 лютого 2019 року у справі №2а/0470/8752/11 господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, відтак, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу. Така позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 24 січня 2019 року у справі №810/3871/17 та від 28 березня 2019 року у справі №826/8442/17. Щодо посилання суду першої інстанції на протокол (додаткового) допиту свідка ОСОБА_2 від 30.03.2018 року, складений старшим слідчим ОВС слідчого управління фінансових розслідувань Офісу ВПП ДФС Шеїн Д.К. в ході досудового розслідування, як на доказ, що підтверджує фіктивність господарських операцій між СТОВ "Урожай" та ПП "Нові Долиняни", то як зазначено представником позивача, вказаний протокол стосується слідчих дій, здійснених в рамках кримінального провадження, порушеного щодо керівника ТОВ "Мрія-К" Мушенкової Т.Ю. Вказані доводи відповідачем не спростовано. Не встановлено наявності рішення по кримінальній справі відносно СТОВ "Урожай" чи ПП "Нові Долиняни" і під час апеляційного розгляду справи. Відповідно до ч.6 ст.78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою. У постанові Верховного Суду від 18 березня 2020 року у справі №826/18952/14 висловлено думку, що до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту під час досудового розслідування чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили. Крім того, під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства. Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 826/6280/13-а, від 6 березня 2018 року у справі № 2а-9375/11/1370 та від 13 березня 2018 року у справі № 826/13582/13-а. Поряд з цим, Верховний Суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №815/253/16 зазначив, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Наведений висновок узгоджується з висновками, що викладені в постановах від 29 жовтня 2019 року (справа №815/8539/13-а), від 18 березня 2020 року (справа №817/822/16) та від 07 лютого 2020 року (справа №820/2344/16). Відповідач в акті перевірки також посилається і на те, що деякі тристоронні акти приймання-передачі зерна не містять підпису генерального директора ТОВ "Олімпекс Купе Інтернейшнл" Паньшева М .Г. , інші підписи вказаної особи суттєво різняться між собою; з акту надання послуг № 283 від 26.11.2018 року не вбачається період за який надані послуги, зерновим складом виданий лише один акт за весь період надання послуг за період постачання зерна ПП "Нові Лолиняни". Згідно статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. В той же час контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що грунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності засвідченої наданими СТОВ "Урожай" документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості вказані в цих документах неповні, недостовірні чи суперечливі. Колегія суддів звертає увагу, що висновки відповідача в основному ґрунтуються на податковій інформації стосовно контрагента ПП "Нові Долиняни", а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді позивача з останнім, що, в свою чергу не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи. У відповідності із ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Проаналізувавши приписи законодавства України, надавши оцінку усім доказам у справі в їх сукупності, враховуючи те, що в ході розгляду справи відповідачем не надано достатньо належних доказів на підтвердження фіктивності здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом ПП "Нові Долиняни", колегія суддів вважає, що наявні підстави для захисту прав позивача у судовому порядку шляхом визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень. Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору не в повному обсязі дослідив всі фактичні обставини справи та не надав їм належної правової оцінки, а доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції. У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення. Згідно зі ст.317КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. З огляду на зазначене, колегія суддів вважає, що слід скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про задоволення позову. Ч.1 ст.139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Згідно з ч.6 ст.139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. Положеннями ч.7 ст.139 КАС України визначено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Ст.132 КАС України встановлено, що до судових витрат належать витрати на сплату судового збору. Згідно наявного в матеріалах справи платіжного доручення № 0019246 від 06.05.2019 за подання позовної заяви СТОВ "Урожай" сплачено судовий збір у розмірі 19210 грн., а згідно копії платіжного доручення № 28487 від 24.12.2019 за подання апеляційної скарги-28815 грн., а а отже відшкодуванню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає 48025 грн. Керуючись ст.ст. 78, 86, 132, 139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В: апеляційну скаргу сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай" задовольнити повністю. Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 22 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень скасувати. Прийняти нову постанову, якою позов сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай" задовольнити. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31.01.2019 року № 0000491406, № 0000501406 та № 0000511406. Стягнути на користь сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області 48000 (сорок вісім тисяч) грн. 25 коп. судових витрат. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. Головуючий Граб Л.С. Судді Іваненко Т.В. Сторчак В. Ю.