Постанова КАС ВС № 2а/0370/1639/11

ПОСТАНОВА Іменем України 21 лютого 2020 року Київ справа №2а/0370/1639/11 адміністративне провадження №К/9901/19812/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Олендера І.Я., суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 29 липня 2015 року (суддя Лозовський О.А.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2016 року (судді: Бруновська Н.В. (головуючий), Костів М.В., Шавель Р.М.) у справі № 2а/0370/1639/11 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» до Ківерцівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, УСТАНОВИВ: ІСТОРІЯ СПРАВИ Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» (далі - позивач, ТОВ «Волиньфрукт») звернулось до суду з позовом до Ківерцівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Ківерцівська ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області) про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000581601/0 від 27.12.2010.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0000581601/0 від 27.12.2010 було прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини. Позивач зазначає, що висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що попередньою позаплановою виїзною перевіркою ТОВ «Волиньфрукт» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за червень 2010 року у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів, яка виникла за рахунок від`ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період з 01.10.2008 по 30.06.2010 (акт перевірки від 29.09.2010 №11/2301/32196235) зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 387 769,00 грн, тобто, встановлене перевіркою завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за червень 2010 року в сумі 387 769,00 грн безпідставно відображено позивачем у рядку 23.4 податкової декларації з ПДВ за жовтень 2010 року вх. № 900524266 як збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки податкового органу та у зв`язку з цим неправомірно визначено показники рядків 23-26 податкової декларації з ПДВ. Також позивач зазначає, що на підставі акту перевірки від 29.09.2010 № 11/2301/32196235 Ківерцівською МДПІ (Маневицьке відділення) було прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.10.2010 № 0000592301/0 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 387 769,00 грн, яке було оскаржене в судовому порядку. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 29 липня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2016 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що оскільки висновки про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість по вітчизняних товарах (роботах, послугах)» в розмірі 56 052,00 грн та винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення базувались на висновках, зроблених Ківерцівською МДПІ в акті перевірки № 11/2301/32196235 від 29.09.2010, правомірність яких встановлена постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року у справі № 2а/0370/255/11, тому такі обставини не потребують доказуванню при розгляді даної справи, у зв`язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення сформоване у відповідності з вимогами податкового законодавства, а Ківерцівською ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області правомірно було визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 56 052,00 грн. Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ТОВ «Волиньфрукт» подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 29 липня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2016 року та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ «Волиньфрукт» у повному обсязі. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 16.12.2010 контролюючим органом було проведено документальну невиїзну (камеральну) перевірку податкової декларації з податку на додану вартість, поданої ТОВ «Волиньфрукт» за жовтень 2010 року, за результатами якої складено акт від 16.12.2010 № 58/1601/32196235 «Про результати документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість ТОВ «Волиньфрукт». Перевірка поданої за жовтень 2010 року декларації (вх. № 9005242668 від 19.11.2010) проводилась на підставі підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», згідно якого протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування. Перевірко було встановлено, що розрахунок суми бюджетного відшкодування за жовтень 2010 року (додаток 3 до податкової декларації з ПДВ) платником заповнені неправомірно. Встановлено, що ТОВ «Волиньфрукт» за жовтень 2010 року занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет на суму 53 383,00 грн, завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 334 386,00 грн. На підставі акту перевірки від 16.12.2010 № 58/1601/32196235 сформовано податкове повідомлення-рішення № 0000581601/0 від 27.12.2010, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 56 052,00 грн, з яких 53 383,00 грн за основним платежем та 2 696,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що висновки контролюючого органу щодо заниження суми податку на додану вартість на суму 53 383,00 грн ґрунтуються на висновках акту перевірки від 29.09.2010 № 11/2301/32196235, згідно якого попередньою позаплановою виїзною перевіркою ТОВ «Волиньфрукт» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за червень 2010 року у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів, яка виникла за рахунок від`ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період з 01.10.2008 по 30.06.2010, зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 387 769,00 грн. З матеріалів перевірки встановлено завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за червень 2010 року на суму 387 769,00 грн, ТОВ «Волиньфрукт» безпідставно відображено у рядку 23.4 податкової декларації з ПДВ за жовтень 2010 року (вх. № 9005242668 Маневицького відділення Ківерцівської МДПІ від 19.11.2010) як збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки податкового органу та у зв`язку з цим неправомірно визначено показники рядків 23-26 податкової декларації з ПДВ. Проведеною документальною невиїзною (камеральною) перевіркою здійснено перерахунок показників податкової декларації з ПДВ за жовтень 2010 року та з урахуванням задекларованого ТОВ «Волиньфрукт» від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з ПДВ поточного звітного періоду в сумі 10 689,00 грн, визначено завищення залишку від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на суму 387 769,00 грн (рядок 23 декларації: за даними платника 398 458,00 грн, за даними перевірки 10 689,00 грн); завищення залишку від`ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 24 декларації); завищення на суму 334 386,00 грн залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 26 декларації - за даними платника 334 386,00 грн за даними перевірки - 0); заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет (рядок 27 декларації) на суму 53 383,00 грн. На підставі акту перевірки від 29.09.2010 № 11/2301/32196235 Маневицьким відділенням Ківерцівської МДПІ було сформоване податкове повідомлення-рішення від 05.10.2010 № 0000592301/0 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 387 769,00 грн. Вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржене ТОВ «Волиньфрукт» в судовому порядку. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року у справі № 2а/0370/255/11 скасовано постанову Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2014 року (яким було визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ківерцівська ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області № 0000592301/0 від 5 жовтня 2010 року) та в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» до Ківерцівської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення відмовлено повністю. Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що оскільки висновки про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість по вітчизняних товарах (роботах, послугах)» в розмірі 56 052,00 грн та винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення базувались на висновках, зроблених контролюючим органом в акті перевірки № 11/2301/32196235 від 29.09.2010, правомірність яких встановлена постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року, то такі обставини не потребують доказуванню при розгляді цієї справи. У зв`язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення сформоване у відповідності з вимогами податкового законодавства, а Ківерцівською ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області правомірно було визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 56 052,00 грн. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

7. В доводах касаційної скарги ТОВ «Волиньфрукт» цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення допущені контролюючим органом при проведенні перевірки, а також на неврахування судами першої та апеляційної інстанції того, що позивач зазначав про оскарження в судовому порядку податкового повідомлення-рішення від 05.10.2010 № 0000592301/0 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 387 769,00 грн, прийнятого на підставі акту перевірки від 29.09.2010 № 11/2301/32196235 та на підставі якого контролюючим органом було зроблено висновки про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість по вітчизняних товарах (роботах, послугах)» в розмірі 56 052,00 грн та винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення (на час розгляду справи судами попередніх інстанцій ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30 серпня 2015 року у справі № 2а/0370/255/11 було відкрито провадження за касаційною скаргою ТОВ «Волиньфрукт» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року), що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.

8. Відповідачем було надіслано заперечення на касаційну скаргу, в якому він вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм процесуального та матеріального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року). ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Закон України від 21.12.2000 № 2181-III «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин): 10.1. Підпункт 17.1.4 пункту 17.1 статті

17. У разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов`язання платника податків за підставами, визначеними у підпункті «в» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов`язаний (крім випадків, коли податкова декларація не приймається всупереч нормам цього Закону) сплатити штраф у розмірі п`яти відсотків суми донарахованого податкового зобов`язання, але не менше одного неоподатковуваного мінімуму доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

11. Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затверджений наказом ДПА України від 30.05.1997 № 166: 11.1. Підпункти 5.12.4, 5.12.5 пункту 5.12. Залишок від`ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 26 податкової декларації поточного звітного податкового періоду та переноситься до рядка 23.2 податкової декларації наступного звітного періоду). Рядок 23.4 передбачений для відображення збільшення або зменшення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 26) за результатами камеральної чи документальної перевірки, проведеної податковим органом. Збільшення виникає внаслідок установлення за результатами перевірки заниження задекларованої платником суми податкового кредиту та/або завищення податкового зобов`язання. Визначена сума збільшення рядка 26 відображається зі знаком «+» у рядку 23.4 податкової декларації наступного звітного періоду. Зменшення відбувається у разі, коли за результатами перевірки встановлено завищення задекларованої платником суми податкового кредиту та/або заниження податкового зобов`язання. Така сума зменшення рядка 26 відображається зі знаком «-» в рядку 23.4 податкової декларації наступного звітного періоду. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

12. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

13. У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку про правомірність прийняття контролюючим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0000581601/0 від 27.12.2010, яким позивачу було визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 56 052,00 грн, на підставі того, що судами попередніх інстанцій було встановлено, що висновки про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість по вітчизняних товарах (роботах, послугах)» в розмірі 56 052,00 грн та винесення вказаного податкового повідомлення-рішення базувались на висновках, зроблених контролюючим органом в акті перевірки № 11/2301/32196235 від 29.09.2010 та прийнятого на підставі вказаного акту перевірки податкового повідомлення-рішення від 05.10.2010 № 0000592301/0 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 387 769,00 грн, правомірність яких встановлена постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року у справі № 2а/0370/255/11. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року у справі № 2а/0370/255/11 скасовано постанову Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2014 року (яким було визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ківерцівська ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області № 0000592301/0 від 5 жовтня 2010 року) та в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» до Ківерцівської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення відмовлено повністю. Однак, колегія суддів зазначає, що на час розгляду справи судами попередніх інстанцій ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30 серпня 2015 року у справі № 2а/0370/255/11 було відкрито провадження за касаційною скаргою ТОВ «Волиньфрукт» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року, про що позивач зазначав в апеляційній скарзі та в ході судового розгляду. Постановою Верховного Суду від 6 лютого 2018 року у справі № 2а/0370/255/11 касаційну скаргу ТОВ «Волиньфрукт» задоволено, скасовано постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2014 року (якою було визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ківерцівської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області № 0000592301/0 від 5 жовтня 2010 року) у даній справі залишено в силі. У зв`язку із зазначеним, колегія суддів дійшла висновку, що оскільки прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ґрунтувалось на висновках відповідача зроблених контролюючим органом в акті перевірки № 11/2301/32196235 від 29.09.2010, протиправність яких була встановлена рішенням Суду у справі № 2а/0370/255/11, про наявність підстав для задоволення касаційної скарги ТОВ «Волиньфрукт». Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

14. Судами попередніх інстанцій правильно та в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.

15. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування (неправильне тлумачення) норм матеріального права, а тому касаційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 29 липня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2016 року у справі № 2а/0370/1639/11 підлягає задоволенню.

16. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

17. Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (частина перша статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»). Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).

18. За приписами частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України суд при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. При зверненні до суду позивачем було сплачено судовий збір за подання адміністративного позову у розмірі 3,40 грн згідно платіжного доручення від 14 лютого 2011 року № 18, за подання апеляційної скарги у розмірі 913,50 грн згідно платіжного доручення від 17 серпня 2015 року № 13081699, за подання касаційної скарги у розмірі 1653,60 грн згідно платіжного доручення від 18.10.2016 № 206 та 538,80 грн згідно платіжного доручення від 07.11.2016 № 221, враховуючи, що вказану скаргу задоволено повністю, то відповідно і судові витрати зі сплати судового збору підлягають стягненню стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем. Керуючись статтями 139, 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» задовольнити. Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 29 липня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2016 року у справі № 2а/0370/1639/11 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» до Ківерцівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення скасувати, та прийняти нове рішення яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» задовольнити повністю. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Ківерцівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області № 0000581601/0 від 27.12.2010. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньфрукт» за рахунок бюджетних асигнувань Ківерцівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області судові витрати зі сплати судового збору у сумі 3 109,30 грн (три тисячі сто дев`ять гривень тридцять коп.). Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. ........................... ........................... ........................... І.Я.Олендер І.А. Гончарова , Судді Верховного Суду