Постанова КАС ВС № 804/16941/13-а

ПОСТАНОВА Іменем України 06 лютого 2020 року Київ справа №804/16941/13-а адміністративне провадження №К/9901/9053/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Пасічник С.С., суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду у складі судді Луніної О.С. від 08 серпня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Дурасової Ю.В., суддів Проценко О.А., Туркіної Л.П. від 28 квітня 2015 року у справі за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю «МД Груп Дніпропетровськ» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про скасування податкового повідомлення-рішення, В С Т А Н О В И В: У грудні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «МД Груп Дніпропетровськ» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів (далі - відповідач, податковий орган) про скасування податкового повідомлення-рішення від 19 грудня 2013 року №00372310, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 2522352,35 грн. (в тому числі 2362126,00 грн. за основним платежем та 160226,35 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями). Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що підприємство займається оптовою торгівлею металами та металевими рудами й для відшкодування можливих втрат від псування, знищення майна під час його транспортування, а також під час зберігання на складі, між позивачем та ПрАТ «СК «Прогрес-Фонд» укладені договори добровільного страхування майна та фінансових ризиків, при цьому вартість страхових послуг (розмір страхового платежу) розраховувалась відповідно до вартості та обсягу товару, який застрахований. Оскільки сплата страхових платежів підтверджується відповідними розрахунковими, а надання страхових послуг - первинними документами, вважає, що Товариством за наявності законодавчих підстав віднесено витрати із страхування майна (ризиків, що пов`язані з володінням, користуванням та розпорядженням майном) до складу валових витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток; обставина ж ненастання страхового випадку, враховуючи особливості діяльності у сфері страхування, на думку позивача не позбавляє його права на віднесення до витрат сплачених страхових платежів. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.08.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2015, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Ухвалюючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, проаналізувавши відповідні норми Закону України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №334/94-ВР), та Податкового кодексу України (далі - ПК України), виходили з того, що при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток враховуються витрати платника податку із страхування фінансових, кредитних та інших ризиків, пов`язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, незалежно від обставин настання чи ненастання страхових випадків. Тому позивачем за наявності законодавчих підстав віднесено витрати, сплачені у вигляді страхових платежів на користь ПрАТ «СК «Прогрес-Фонд» за договорами добровільного страхування майна та фінансових ризиків, до складу валових витрат у період з 04 кварталу 2010 року по 01 квартал 2012 року, а висновок відповідача про непідтвердження понесення останніх та їх непов`язаність із господарською діяльністю платника податку є необґрунтованим та зроблений без дослідження первинної документації, що була підставою для формування таких витрат. Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просить оскаржувані судові рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити. В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та відсутність підстав для задоволення позовних вимог Товариства, зважаючи на те, що вчинення господарських операцій за договорами добровільного страхування майна та фінансових ризиків, сплачені по яким страхові платежі віднесені позивачем до складу валових витрат у відповідному періоді, не підтверджується, адже отримана у ході податкового контролю ПрАТ «СК «Прогрес-Фонд» інформація свідчить про неможливість реального здійснення ним фінансово-господарських операцій та ведення господарської діяльності у порядку, передбаченому законодавством. Вважає, що укладені правочини між ПрАТ «СК «Прогрес-Фонд» та компаніями-перестраховиками ТДВ «СК «Сяйво», ТДВ «Впевненість-Безпека», ТДВ «СК «Рада» (ТДВ СК Відродження України) здійснені без мети настання реальних наслідків. Решта доводів Інспекції зводиться до цитування норм ПК України та змісту акту перевірки. Позивач правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався. В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого. Так, судами встановлено, що відповідачем проведено позапланову документальну невиїзну перевірку Товариства з питань дотримання податкового законодавства при фінансово-господарських взаємовідносинах з ПрАТ «Страхова компанія «Прогрес-Фонд» за період з 01 липня 2010 року по 31 березня 2012 року, за результатами якої складено акт №357/231-33717794 від 06 грудня 2013 року, у якому встановлено порушення позивачем вимог пункту 138.2 статті 138, абзацу «в» підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138, абзацу «е» підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, що призвело до безпідставного заниження податку на прибуток на суму 2362126,11 грн., в тому числі за четвертий квартал 2010 року - 609283,05 грн., перший квартал 2011 року - 480816,07 грн., другий квартал 2011 року - 477211,55 грн., третій квартал 2011 року - 469462,60 грн., четвертий квартал 2011 року - 293734,47 грн. та перший квартал 2012 року - 31618,37 грн. У акті перевірки податковий орган дійшов висновку про відсутність правових підстав для формування позивачем валових витрат за операціями із ПрАТ «Страхова компанія «Прогрес-Фонд» по наданню останнім послуг зі страхування майна, оскільки такі витрати не пов`язані із господарською діяльністю платника податку й були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди (зменшення бази оподаткування). Наведене обґрунтовує тим, що за інформацією, наданою під час перевірки, страхових випадків у періоді, який перевірявся, не наступало, страхового відшкодування Товариство не отримувало, а також за висновками акту перевірки ДПІ у Шевченківському районі м.Києва від 19 березня 2013 року №445/2250/30303336 щодо дотримання вимог податкового законодавства ПрАТ «Страхова компанія «Прогрес-Фонд» правочини останнього з надання послуг страхування є нікчемними та такими, що суперечать інтересам держави та суспільства згідно частини першої, другої статті 215, частини п`ятої статті 203 Цивільного кодексу України. На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. За правилами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Так, правовідносини з приводу формування платником податку валових витрат у період до 01 квітня 2011 року регулювалися Законом №334/94-ВР. Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті. Відповідно до підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону №334/94-ВР датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг). За правилами абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. Відповідно до підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону №283/97-ВР до валових витрат відносяться будь-які витрати зі страхування, зокрема, ризиків транспортування продукції платника податку, майна платника податку, кредитних та інших ризиків платника податку, пов`язаних із здійсненням ним господарської діяльності, у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, діючого на момент укладення такого страхового договору. З 01 квітня 2011 року спірні правовідносини з приводу формування позивачем валових витрат почали регулюватися положеннями ПК України, підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 якого (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) визначав витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником). Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. За правилами підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 ПК України при визначенні об`єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення, зокрема, будь-які витрати із страхування ризиків транспортування продукції платника податку, майна платника податку, фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, пов`язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору. Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку - страхувальника, то застраховані збитки, яких зазнав такий платник податку у зв`язку з веденням господарської діяльності, включаються до його витрат за податковий період, в якому він зазнав збитків, а будь-які суми страхового відшкодування зазначених збитків включаються до доходів такого платника податку за податковий період їх отримання; Зміст наведених положень дає підстави для висновку про те, що понесені платником податку витрати на страхування ризиків транспортування його продукції, майна, якщо ці витрати пов`язані з провадженням господарської діяльності та документально підтверджені відповідними первинними документами, відносяться до складу витрат такого суб`єкта господарювання. У справі, яка розглядається, судами встановлено, що між Товариством (страхувальник) та ПрАТ «Страхова компанія «Прогрес-Фонд» (страховик) 02 серпня 2010 року укладено генеральний договір добровільного страхування фінансових ризиків №0802/02-317 та генеральний договір добровільного страхування від вогневих ризиків та ризиків стихійних явищ №0802/01-310. Об`єктом страхування за вказаними договорами страхування фінансових ризиків виступали майнові інтереси страхувальника, що пов`язані з фінансовим ризиком в його підприємницькій (господарській) діяльності та з володінням, користуванням і розпорядженням майном, а саме: надходження товару (металопрокат) на склад, згідно переліку застрахованого майна, складеного на підставі первинних документів страхувальника, та знаходиться за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Байкальська, буд.

1. Страховими випадками за договорами є збитки страхувальника внаслідок невиконання (неналежного виконання) контрагентами страхувальника зобов`язань за договорами (контрактами, угодами), укладеними між страхувальником і контрагентами, що сталися внаслідок надзвичайних та непереборних при даних умовах обставин, зокрема, дія стихійних лих під час та на місця виконання зобов`язань, банкрутство контрагентів страхувальника, підтвердженого судовим рішенням, банкрутство банку, який обслуговує страхувальника; пошкодження або загибель застрахованого майна внаслідок пожежі; пошкодження або загибель застрахованого майна внаслідок стихійних лих, а саме: бурі, виходу, землетрусу, удару блискавки, виверження вулкану, обвалу, зсуву, паводку, повені, селю, просідання ґрунту, дії ґрунтових вод, надзвичайних для даної місцевості морозів та снігопадів, граду, зливи. Дослідивши наявні в матеріалах справи докази, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що господарські операції між позивачем та ПрАТ «Страхова компанія «Прогрес-Фонд» щодо надання страхових послуг документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності; відповідачем не надано належних та допустимих доказів, які б спростовували здійснення таких операцій, свідчили б про відсутність у позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку. Як зазначено судами, доводи контролюючого органу, покладені в основу висновків акту перевірки та оскаржуваного рішення, ґрунтуються лише на припущеннях та недоведених обставинах, не підтверджені належними та допустимими доказами у розумінні статті 70 КАС України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у судах попередніх інстанцій), а тому не можуть свідчити про порушення позивачем податкового законодавства за результатом вчинення вищенаведених операцій. При цьому судами правильно зауважено, що обставина ненастання страхового випадку не позбавляє платника податків права на віднесення до складу витрат сплачених страхових платежів. Статтею 1 Закону України від 07 березня 1996 року №85/96-ВР «Про страхування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №85/96-ВР) визначено, що страхування - це вид цивільно-правових відносин щодо захисту майнових інтересів фізичних осіб та юридичних осіб у разі настання певних подій (страхових випадків), визначених договором страхування або чинним законодавством, за рахунок грошових фондів, що формуються шляхом сплати фізичними особами та юридичними особами страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) та доходів від розміщення коштів цих фондів. У відповідності до статті 8 вказаного Закону страховим ризиком визнається певна подія, на випадок якої проводиться страхування і яка має ознаки ймовірності та випадковості настання; страховим випадком - подія, передбачена договором страхування або законодавством, яка відбулася і з настанням якої виникає обов`язок страховика здійснити виплату страхової суми (страхового відшкодування) страхувальнику, застрахованій або іншій третій особі. Як передбачено частиною першою статті 16, частиною четвертою статті 18 Закону №85/96-ВР, договором страхування є письмова угода між страхувальником і страховиком, згідно з якою страховик бере на себе зобов`язання у разі настання страхового випадку здійснити страхову виплату страхувальнику або іншій особі, визначеній у договорі страхування страхувальником, на користь якої укладено договір страхування (подати допомогу, виконати послугу тощо), а страхувальник зобов`язується сплачувати страхові платежі у визначені строки та виконувати інші умови договору. Отже наведені вище норми свідчать про те, що набрання чинності договором страхування пов`язане з моментом внесення першого страхового платежу, якщо інше не передбачено договором страхування, й не ставиться в залежність від настання страхового випадку, який має ознаки ймовірності та випадковості. За наведеного, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій визнали їх такими, що підтверджують ненадання податковим органом належних доказів вчинення позивачем дій, спрямованих на необґрунтоване одержання податкової вигоди, й дійшли висновку про незаконність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. Ураховуючи те, що обставини неправильного застосування судами норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, про які вказується у касаційній скарзі, не підтвердилися, тому підстави для задоволення касаційної скарги відповідача відсутні. Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд П О С Т А Н О В И В: Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2015 року - без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає. ........................... ........................... ........................... С.С. Пасічник І.А. Васильєва В.П. Юрченко , Судді Верховного Суду