Постанова Третій апеляційний адміністративний суд № 280/3182/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 16 січня 2020 року м. Дніпросправа № 280/3182/19 головуючий суддя І інстанції - Конишева О.В. Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді (доповідача) Іванова С.М., суддів: Панченко О.М., Чередниченка В.Є., розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2019 року в адміністративній справі №280/3182/19 за позовом Приватного підприємства "Лідерленд" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання рішення протиправним та зобов`язання вчинити певні дії,- ВСТАНОВИВ: Приватне підприємство "Лідерленд" звернулось до суду з позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просило: - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 04.01.2019 року № 1043986/41786363; - зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну № 1 від 13.12.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2019 року адміністративний позов Приватного підприємства "Лідерленд" було задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 04.01.2019 року № 1043986/41786363 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 13.12.2018. Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну від 13.12.2018 року № 1 Приватного підприємства «Лідерленд» в Єдиному державному реєстрі податкових накладних. Вирішено питання щодо розподілу судових витрат. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Запорізькій області звернулось з апеляційною скаргою, в якій просило скасувати вищезазначене рішення як таке, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити. В обґрунтування апеляційної скарги податковий орган зазначив, що комісія ГУ ДФС у Запорізькій області прийняла оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної у відповідності з приписами податкового законодавства та на підставі документів, які надавались на розгляд комісії. Відзив від позивача на адресу суду не надходив. Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст. 311 КАС України. Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного. Як встановлено судом першої інстанції, ПП «Лідерленд» є сільськогосподарським підприємством, основною діяльністю якого є постачання вироблених сільськогосподарських товарів на власних і орендованих основних фондах. Основними видами діяльності позивача за KBЕД- 2010 є: 01.11- Вирощування зернових культур ( крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 46.21 - Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин. 11 грудня 2018 року між позивачем та KT « ОСОБА_1 і компанія» Мелітопольського елеватора» було укладено договір поставки соняшника № 228-2018. Відповідно до умов наведеного договору, позивач, як Постачальник зобов`язувався передати у власність КТ « ОСОБА_1 і компанія» Мелітопольського елеватора» (Покупця) соняшник в кількості 90,00 тн. за ціною 8041,70 грн. за 1 т. без ПДВ. Загальна вартість товару, який постачається за умовами даного договору складає 7868503,60 грн. Пунктом 2.2. укладеного договору сторони узгодили, що оплата товару здійснюється в наступному порядку: 80% передплата, 20% по факту реєстрації податкової накладної. На оплату замовленої продукції товару ПП «Лідерленд» виписала Рахунок № 2 від 12.12.2018 на обсяг поставки 83,854 тони соняшнику на суму поставки 809194,45 грн. Відповідно до умов договору та виставленого рахунку КТ « ОСОБА_1 і компанія» Мелітопольського елеватора» здійснило передплату в сумі 400 000,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 15223 від 13.12.2018. Окрім того, на виконання умов договору та отриманої передплати ПП «Лідерленд» в період з 22.12.2018 по 28.12.2018 поставив насіння соняшника в кількості 83, 854 тн. загальною вартістю 809285,47 грн. Так, на отриману частину передплати позивачем була виписана податкова накладна № 1 від 13.12.2018 року на поставку насіння соняшника на суму 400000,00 грн., яка направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.12.2018. Згідно отриманої квитанції податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено. Підставою зупинення реєстрації є посилання на невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД 1206. Обсяг постачання товару /послуги 1206 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару /послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.п. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку. 03.01.2019 року позивач направив на адресу ДФС повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненій податковій накладній, та копії документів на підтвердження здійснення господарської операції. Рішенням Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС у Запорізької області від 04.01.2019 №1043986/41786363 позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.12.2018, з підстав неподання платником податків копій документів: Розрахункові документи, банківські виписки особових рахунків. Наведене рішення було оскаржено позивачем до ДФС України. Рішенням Комісії з питань розгляду скарг від 21.01.2018 року скарга позивача залишена без задоволення, з підстав відсутні копії документів, що підтверджують факт придбання, виготовлення, вирощування або переробки ТМЦ/чи можливість надання послуг, виконання робіт; відсутні копії документів, що підтверджують факт реалізації товарів (робіт, послуг) та/або документи надано не в повному обсязі. Не погодившись з обґрунтованістю прийняття зазначеного рішення, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів. Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що рішення Комісії ГУ ДФС у Запорізькій області про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.11.2018 №1003929/2247203619 було прийнято протиправно та з порушенням приписів податкового законодавства, що свідчить про необхідність його скасування. Суд апеляційної інстанції погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на наступне. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 (далі Порядок №117). Згідно п. 3 Порядку № 117, податкові накладні / розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак: 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D>0,03, Р<РмЧ1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті. Відповідно до п.5 - 11 Порядку №117 (в редакції на час виникнення спірних правовідносин між сторонами): Податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація такої податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. ДФС формує і веде у відкритому доступі окремий Реєстр податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, за формою згідно з додатком 1 та щодня оприлюднює його на своєму офіційному веб-сайті. Протягом місяця з дня набрання чинності цим Порядком окремий Реєстр податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, функціонує в тестовому режимі. Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. ДФС розраховує показники для визначення позитивної податкової історії платника податку щомісяця до 10 числа місяця, що настає за звітним. Розраховані показники стають доступними для платника податку в електронному кабінеті. Отже, вказаними положеннями Порядку № 117 визначено як підстави для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН (результати моніторингу податкових накладних на предмет критеріям ризиковості платника податку) так і порядок визначення критеріїв ризиковості платника податку. На час виникнення спірних у цій справі правовідносин, критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, в п. 2.1 якого, зокрема, зазначено: Податкові накладні / розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій, зокрема, обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); Як вбачається з квитанції від 28.12.2019 року, реєстрація податкової накладної від 13.12.2018 року № 1 була зупинена з огляду на її відповідність вимогам п.п. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Однак, колегія суддів апеляційного суду зазначає про безпідставність зупинення реєстрації податкової накладної, як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, адже у квитанції № 1 вказано критерії ризиковості, визначені виключно листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18. Так, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права, відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним. Вказані правові висновки також відповідають правовим висновкам Верховного Суду, викладеним в постановах від 02.04.2019 року по справі № 822/1878/18, від 30.07.2019 року по справі № 320/6312/18, що враховується судом апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України. Суд також враховує, що податковий орган запропонував надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. На виконання вимог контролюючого органу, позивачем разом з поясненнями було надано копії первинних документів. Відповідно до пункту 21 Постанови № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (за Переліком документів); надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства. Як вбачається зі змісту спірного рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в ньому проставлено позначки у відповідних пунктах стосовно підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, а саме в пункті «Ненадання платником податку копій документів», а також в пункті, що містить загальний перелік документів, що не були надані, а саме «Розрахункові документи, банківські виписки, з особових рахунків». Між тим, як свідчать встановлені обставини справи, на підтвердження здійснення розрахункових операцій, позивачем було подано відповідачу копію платіжного доручення від 13.12.2018 року № 15223, яким КТ « ОСОБА_2 С.С. і компанія» Мелітопольського елеватора» було здійснено передплату в сумі 400 000,00 грн. Однак, Головним управління ДФС у Запорізькій області, всупереч приписам чинного законодавства, наведеному документу оцінка надана не була, як і не наведені мотиви неврахування останнього. Поряд з вказаним, за приписами ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги, зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що оскаржуване рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області було прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим останнє підлягає скасуванню з зобов`язанням Державну фіскальну службу України зареєструвати подану позивачем податкову накладну. Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи. Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення. Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08.08.2019 року в адміністративній справі №280/3182/19 залишити без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення на підставі та в порядку, визначеному ст.ст. 328, 329 КАС України. Головуючий - суддя С.М. Іванов суддя О.М. Панченко суддя В.Є. Чередниченко