Постанова КАС ВС № 308/12216/15-а

ПОСТАНОВА Іменем України 21 серпня 2019 року Київ справа №308/12216/15-а адміністративне провадження №К/9901/9806/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: Судді-доповідача Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Гімона М.М., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Закарпаття-Авто» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2016 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Закарпаття-Авто» до Ужгородської міської ради Закарпатської області про визнання протиправним та скасування пункту рішення, установив: У жовтні 2015 року Публічне акціонерне товариство «Закарпаття-Авто» звернулося до суду із позовом до Ужгородської міської ради Закарпатської області (далі - Міська рада) про визнання протиправним та скасування пункту 1 рішення Міської ради від 19 червня 2015 року №1716. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказував, що він є орендарем земельної ділянки, яка знаходиться в місті Ужгороді. У лютому 2015 року Міською радою прийнято рішення №1621, згідно з яким землевласникам та землекористувачам надано пільгу зі сплати за землю у розмірі 70% від суми плати. Водночас, у червні 2015 року відповідач вніс зміни до указаного рішення та виключив землекористувачів - орендарів із числа осіб, яким надається пільга, що привело до підвищення орендної плати. Як підставу незаконності спірного рішення позивач вказував на порушення відповідачем принципу стабільності податкового законодавства, яке забороняє внесення змін до будь-яких елементів податків, зборів, їх ставок, у тому числі податкових пільг протягом бюджетного року. Постановою Ужгородського міськрайонного суду Закарпатської області від 27 січня 2016 року позов ПАТ «Закарпаття-Авто» задоволено: визнано протиправним та скасовано пункт 1 рішення Ужгородської міської ради XXVII сесії VI скликання від 19 червня 2015 року № 1716, яким внесено зміни до рішення XXVII сесії міської ради VI скликання від 19 лютого 2015 року № 1621 «Про надання пільг», замінивши слова «плата за землю» у всіх відмінках на «земельний податок» у відповідному відмінку. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2016 року скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нове, яким ПАТ «Закарпаття-Авто» відмовлено у задоволенні позову. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалену цим судом постанову, як таку, що прийнята із порушенням норм процесуального права та неправильним застосуванням норм матеріального права, і залишити в силі рішення суду першої інстанції, яке відповідає вимогам закону. В обґрунтування касаційної скарги її заявник посилається на те, що суд апеляційної інстанції вийшов за межі позовних вимог та безпідставно надав правову оцінку рішенню Міської ради від 19 лютого 2015 року № 1621, яким було встановлено податкові пільги, оскільки питання повноважень ради щодо прийняття вказаного рішення як і законність останнього не було предметом цього спору. Окрім того, стверджує, що апеляційним судом не спростовано доводів суду першої інстанції, з яких він виходив при задоволенні позову, а саме: порушення відповідачем принципу стабільності податкового законодавства, передбаченого підпунктом 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 та підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України. Зауважує, що Податковий кодекс України не містить прямої заборони щодо надання міськими радами пільг з орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності. У зв`язку з цим скаржник вважає, що приймаючи рішення від 19 лютого 2015 року № 1621 Міська рада діяла у межах повноважень, наданих їй законом, та в інтересах територіальної громади міста Ужгорода, оскільки надання пільги було спрямоване на недопущення припинення діяльності підприємств на території громади та скорочення робочих місць у зв`язку із значним збільшенням розміру орендної плати за землю. Ужгородська міська рада своїм правом на подання заперечень (відзиву) на касаційну скаргу у межах встановленого касаційним судом строку не скористалась. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. Суди встановили, що згідно з Договором оренди землі від 4 жовтня 2007 року, укладеним між Управлінням майном міста Ужгородської міської ради та ПАТ «Закарпаття-Авто», останній є орендарем земельної ділянки площею 29366 кв.м., яка знаходиться в місті Ужгороді по вул. Краснодонців, 20 . Нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 5 815 236,81 грн. За умовами Договору орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та складає 290761,84 грн на рік (пункти 5, 9 Договору). Рішенням Міської ради від 14 липня 2014 року №1398 затверджено нову технічну документацію по нормативній грошовій оцінці земель населеного пункту міста Ужгорода, відповідно до витягу з якої грошова оцінка земельної ділянки, яку орендує позивач, становить 33 848 426,24 грн. 19 лютого 2015 року Ужгородською міською радою прийнято рішення №1621 «Про надання пільг», відповідно до пункту 2 якого землевласникам та землекористувачам надано з 1 березня по 31 грудня 2015 року пільгу з плати за землю у розмірі 70% від суми плати. У подальшому, Ужгородською міською радою прийнято рішення від 19 червня 2015 року №1716, яким внесено зміни до рішення міської ради від 19 лютого 2015 року №1621 «Про надання пільг», змінивши слова «плата за землю» у всіх відмінках на слова «земельний податок» у відповідному відмінку. Позивач із зазначеним рішенням Міської ради не погодився та оскаржив його до суду. Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив із незаконності оскаржуваного рішення Ужгородської міської ради, яким було скасовано пільги для землевласників та землекористувачів, оскільки за приписами підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 Податкового Кодексу України податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року. Приймаючи протилежне рішення та відмовляючи у задоволенні позову, апеляційний суд дійшов висновку про те, що Податковий кодекс України не містить норми, яка б надавала право органу місцевого самоврядування встановлювати пільги щодо орендної плати, оскільки її розмір та умови внесення обумовлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, з урахуванням граничних меж річної суми. Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними обставин справи, колегія суддів КАС ВС дійшла висновку, що апеляційний суд правильно вирішив спір, з огляду на таке. За змістом статей 67, 92 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори. Відповідно до статей 1, 13, 15 Закону України «Про оренду землі» від 6 жовтня 1998 року №161-XIV (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності. Договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства. Однією із істотних умов договору оренди землі є орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату. У підпунктах 14.1.72, 14.1.73, 14.1.136, 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) наведено наступні визначення: земельний податок - це обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів; орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII - орендна плата). плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності; землекористувачі - це юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди. Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі. Податок на майно, який складається, зокрема, з плати за землю, належить до місцевих податків (підпункт 10.1.1 пункту 10.1 статті 10, підпункт 265.1.3 пункту 265.1 статті 265 Податкового кодексу України). Відповідно до пунктів 28, 35 частини першої статті 26 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» прийняття рішень щодо надання відповідно до чинного законодавства пільг по місцевих податках і зборах, а також земельному податку, затвердження ставок земельного податку відповідно до Податкового кодексу України є виключною компетенцією сільських, селищних, міських рад. Згідно з пунктом 12.3 статті 12 ПК України міські ради в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів. Встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом. При прийнятті рішення про встановлення місцевих податків та зборів обов`язково визначаються об`єкт оподаткування, платник податків і зборів, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначенні статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом XII цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору. Рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом. Не дозволяється міським радам встановлювати індивідуальні пільгові ставки місцевих податків та зборів для окремих юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців і фізичних осіб або звільняти їх від сплати таких податків та зборів. Згідно зі статтею 284 ПК України, якою регламентовано особливості оподаткування платою за землю, органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території. Органи місцевого самоврядування до 25 грудня року, що передує звітному, подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки рішення щодо ставок земельного податку та наданих пільг зі сплати земельного податку юридичним та/або фізичним особам. В свою чергу, порядок внесення орендної плати за землю визначено статтею 288 ПК України, за змістом якої підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України); не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 пункту 288.5 статті 288 ПК України); може перевищувати граничний розмір орендної плати, встановлений у підпункті 288.5.2, у разі визначення орендаря на конкурентних засадах (підпункт 288.5.3 пункту 288.5 статті 288 ПК України). Отже, з наведеного вище вбачається, що користування землею в Україні є платним. Плата за землю справляється у формі земельного податку та орендної плати за землю. Затвердження ставок земельного податку відповідно до Податкового кодексу України, прийняття рішень щодо надання відповідно до чинного законодавства пільг по його сплаті, належить до компетенції сільських, селищних, міських рад. Платниками земельного податку є власники земельних ділянок та постійні землекористувачі, які відповідно до чинного законодавства набули права користування земельною ділянкою. Платниками ж орендної плати за землі державної та комунальної власності є суб`єкти господарювання, що уклали з відповідним органом місцевого самоврядування або органом виконавчої влади договір оренди земельної ділянки. При цьому, розмір орендної плати, спосіб та умови розрахунків, строки, порядок її внесення встановлюється у договорі оренди, однак з урахуванням особливостей (обмежень), встановлених ПК України. Враховуючи нормативно-правове регулювання спірних правовідносин на час їх виникнення, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що ПК України не містить положень, які б надавали право органу місцевого самоврядування (в даному випадку - міській раді) в межах встановлення розміру плати за землю надавати пільги щодо орендної плати, оскільки розмір та умови внесення останньої встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 288.5 статті 288 ПК України (який визначає граничні межі річної суми орендної плати). Як встановили суди, згідно з рішенням від 19 лютого 2015 року №1621 Міська рада надала землекористувачам у період з 1 березня по 31 грудня 2015 року пільгу з плати за землю у розмірі 70% від суми плати, у тому числі й щодо орендної плати. Водночас, апеляційний суд правильно зазначив, що міська рада наділена повноваженнями встановлювати пільгу лише щодо сплати земельного податку. Прийняття Міською радою оскаржуваного у цій справі рішення, яким словосполучення «плата за землю» замінене на «земельний податок», було спрямоване саме на виправлення помилки у попередньому акті цього органу місцевого самоврядування, яке суперечило статті 284 ПК України, та приведення його у відповідність до положень чинного законодавства, а тому суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо відсутності підстав для його скасування. Заявник касаційної скарги посилається на те, що суд апеляційної інстанції безпідставно вийшов за межі позовних вимог та вдався до надання правової оцінки рішення Міської ради від 19 лютого 2015 року № 1621, оскільки питання повноважень ради щодо прийняття вказаного рішення, як і законність останнього, не було предметом цього спору. З приводу таких доводів колегія суддів зазначає, що рішення місцевої ради як від 19 лютого 2015 року № 1621, так і від 19 червня 2015 року №1716 безпосередньо стосуються предмета доказування у даній справі, оскільки саме з їх прийняттям позивач пов`язує виникнення і розвиток спірних правовідносин. У зв`язку з цим надання судом апеляційної інстанції правового аналізу обом указаним рішенням відповідача на предмет їх законності є правильним. Також Суд зауважує на наступному. Конституційний Суд України у своєму рішенні від 16 квітня 2009 року №7-рп/2009 (справа про скасування актів органів місцевого самоврядування) дійшов висновку, що згідно з чинним законодавством за органами місцевого самоврядування законодавцем закріплюється право на зміну та скасування власних рішень. Таке право випливає із конституційного повноваження органів місцевого самоврядування самостійно вирішувати питання місцевого значення шляхом прийняття рішень, що є обов`язковими до виконання на відповідній території, оскільки вони є суб`єктами правотворчості, яке передбачає право формування приписів, їх зміну, доповнення чи скасування. Аналіз повноважень ради в бюджетно-фінансовій сфері, закріплених у частині першій статті 26 Закону (щодо встановлення місцевих податків і зборів, прийняття рішень щодо надання відповідно до чинного законодавства пільг по місцевих податках і зборах, затвердження ставок земельного податку) (…) дає підстави стверджувати, що рада має право скасовувати місцеві податки та змінювати їх розміри, а відтак - скасовувати чи змінювати свої раніше прийняті рішення. Суд констатував, що органи місцевого самоврядування мають право приймати рішення, вносити до них зміни та скасовувати їх на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією і законами України. Колегія суддів враховує, що у зазначеному вище рішенні Конституційний Суд України здійснював тлумачення положень Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» в контексті деяких нормативних-правових актів, які наразі втратили чинність, однак це не змінює правової природи рішень органу місцевого самоврядування, зокрема, у частині їх можливого скасування органом, що їх прийняв, у разі невідповідності таких актів закону. Доводи скаржника про те, що приймаючи спірне рішення Міська рада порушила принцип стабільності податкового законодавства, колегія суддів вважає безпідставними, з огляду на таке. Згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України (у редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) рішення органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом, є частиною податкового законодавства України. Статтею 4 ПК України встановлено основні засади податкового законодавства України. Згідно з підпунктом 4.1.9 пункту 4.1 цієї статті податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі стабільності. Цей принцип законодавцем закріплено в двох аспектах: перший - зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки; другий - податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року. У пункті 7.1 статті 7 ПК України перелічено складові (елементи) податку як обов`язкового, безумовного платежу до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу, а саме: платники податку; об`єкт оподаткування; база оподаткування; ставка податку; порядок обчислення податку; податковий період; строк та порядок сплати податку; строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку. Відповідно до пунктів 7.2 - 7.4 статті 7 ПК України, яка визначає принципи встановлення податків і зборів, під час встановлення податку можуть передбачатися податкові пільги та порядок їх застосування. Будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України (…). Підстави для надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно цим Кодексом. В свою чергу, установлення і скасування місцевих податків та зборів, а також пільг їх платникам здійснюються відповідно положень ПК України міськими радами у межах їх повноважень, визначених Конституцією України та законами України (пункт 4.4 статті 4 ПК України). Отже, ставка плати за землю, її об`єкти та суб`єкти є елементами цього обов`язкового платежу. Водночас, пільга зі сплати земельного податку (як складової плати за землю) на відповідній території надається в порядку, передбаченому статтею 284 ПК України, і вона передбачена тільки для земельного податку, а не орендної плати. Тобто, приймаючи рішення від 19 лютого 2015 року №1621, яким землекористувачам було надано пільгу з орендної плати, Міська рада вийшла за межі наданих їй законом повноважень. При цьому, прийнятим у подальшому рішенням від 19 червня 2015 року №1716 Міська рада не встановлювала новий податок та не змінювала його ставку, а лише привела у відповідність до чинного законодавства зміст попереднього рішення ради в частині безпідставного встановлення пільги землекористувачам-орендарям з орендної плати. Тому, в даному випадку не йдеться про порушення стабільності податкового законодавства, на чому наполягав позивач при зверненні до суду з даним позовом. Таким чином, вирішуючи спір суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а ухвалене апеляційним судом рішення - без змін. Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду п о с т а н о в и в : Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2016 року без змін, а касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Закарпаття-Авто»- без задоволення. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх Судді О.В. Білоус М.М. Гімон