Постанова 4854 № 420/19217/24

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 15 липня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/19217/24 Головуючий І інстанції: Пекний А.С. П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді - Осіпова Ю.В., суддів - Голуб В.А., Скрипченка В.О., розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2025 року (м.Одеса, дата складання повного тексту рішення - 04.12.2025р.) по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області та Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування наказу та податкових повідомлень-рішень,- В С Т А Н О В И В: 19.06.2024р. ФОП ОСОБА_1 звернулася до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС у Київській області та ГУ ДПС в Одеській області, в якому просила суд визнати протиправними та скасувати: - наказ ГУ ДПС у Київській області від 01.02.2024р. №258-п «Про проведення фактичних перевірок» в частині проведення перевірки магазину «BudiS», розташований за адресою: АДРЕСА_1 ; - податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 15.03.2024р. №10359/15-32-07-06 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 39 673,60 грн., від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06 - про застосування адміністративного штрафу в сумі 2 040, грн. та від 19.03.2024 №10817/15-32-07-06 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 76 445 грн. Позовні вимоги обґрунтовані: невідповідністю наказу про проведення фактичної перевірки вимогам Податкового кодексу України, оскільки контролюючий орган не навів і не конкретизував інформацію, яка б могла свідчити про можливі порушення позивачем законодавства щодо розрахункових операцій та законодавства про ціни і ціноутворення; порушенням порядку проведення фактичної перевірки внаслідок ненадання посадовими особами контролюючого органу під час перевірок направлень на проведення перевірки та без наявності наказу на проведення фактичної перевірки господарської одиниці позивача за адресою об`єкта господарювання: магазин «BudiS» за адресою Київська область, Бучанський район, с.Крюківщина, вул.Єдності,1А, та оформлення її результатів, невідповідністю висновків контролюючого органу дійсним обставинам господарської діяльності позивача, позаяк позивач заперечує взагалі існування порушень нею положень податкового законодавства та законодавства щодо розрахункових операцій; порушенням порядку прийняття податкових повідомлень-рішень, оскільки акти фактичних перевірок позивачу не вручались і отримала вона їх вже після винесення податкових повідомлень-рішень, що позбавило позивача права в порядку, передбаченому п.86.7 ст.86 ПК України надати документи, що зазначені в Акті (довідці) фактичної перевірки до винесення рішення контролюючим органом. Відповідач надав свої письмові заперечення проти позову, в яких просив у задоволенні позову відмовити, оскільки спірна перевірка була проведена законно і без порушень, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті правомірно. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2025 року (ухваленому в порядку письмового провадження) адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано прийняті ГУ ДПС в Одеській області податкові повідомлення-рішення від 15.03.2024р. №10359/15-32-07-06 форми «С», від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06 форми «ПС» та від 19.03.2024р. №10817/15-32-07-06 форми «С». У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь позивачки судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1211,20 грн. Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник ГУ ДПС в Одеській області 30.12.2025р. подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального і процесуального права, та просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04.12.2025р. та прийняти нове про відмову у їх задоволенні в повному обсязі. Ухвалою судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12.01.2026р. вказану вище апеляційну скаргу відповідача було залишено без руху. Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2026р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження. 06.02.2026р. до суду апеляційної інстанції надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому представник позивача категорично заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів та просив оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим. 03.02.2026р. матеріали справи надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду. Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження. Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України). Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів приходить до висновку про відсутність належних підстав для її задоволення. Судом 1-ї інстанції встановлені наступні обставини справи. Позивач ФОП ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець 27.11.2020р., номер запису в реєстрі: 2005560000000167201. Видами економічної діяльності позивача указані: 46.66 Оптова торгівля іншими офісними машинами й устаткованням; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет (основний); 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 62.01 Комп`ютерне програмування; 62.02 Консультування з питань інформатизації; 62.03 Діяльність із керування комп`ютерним устаткованням; 62.09 Інша діяльність у сфері інформаційних технологій і комп`ютерних систем; 82.11 Надання комбінованих офісних адміністративних послуг; 82.19 Фотокопіювання, підготування документів та інша спеціалізована допоміжна офісна діяльність; 46.13 Діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами; 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Позивачка здійснює господарську діяльність, зокрема, у магазинах «BudiS», які розташовані за адресами: Київська область, Фастівський район, с.Тарасівка, вул. Київська, 2-Б, та Київська область, Бучанський район, с. Крюківщина, вул. Єдності, 1А. 01.02.2024р. керівником ГУ ДПС в Київській області винесено наказ № 258-п «Про проведення фактичних перевірок», в якому, з посиланням на пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, ст.81, п.82.3 ст.82, п.69.27 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні Положення» Податкового кодексу України, було вирішено провести, протягом лютого 2024 року, «фактичні» перевірки суб`єктів господарювання та об`єктів з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у т.ч. про виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), контролю щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). До вказаного наказу доданий «Перелік суб`єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Київській області на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України», до якого, зокрема, були включені й магазини позивачки - «BudiS», які розташовані за адресами: Київська область, Фастівський район, с. Тарасівка, вул. Київська, 2-Б, та Київська область, Бучанський район, с. Крюківщина, вул. Єдності, буд. 1А. Далі, на виконання вказаного наказу, головним державним інспекторам ГУ ДПС у Київській області Потапенку Р.М. та Семенову С.Л. були видані направлення на перевірку від 05.02.2024р. №866/10-36-07-08 і №867/10-36-07-08 для проведення фактичної перевірки магазину «BudiS» за адресою: Київська область, Фастівський район, с.Тарасівка, вул.Київська, буд.2Б, а також направлення на перевірку від 06.02.2024р. №885/10-36-07-08 і №886/10-36-07-08 для проведення фактичної перевірки магазину «BudiS» за адресою: Київська область, Бучанський район, с.Крюківщина, вул.Єдності, 1А, тривалістю 10 діб, т.б. з 05.02.2024р. та з 06.02.2024р. відповідно, та за період з 01.10.2023р. по дату закінчення фактичної перевірки. 05.02.2024р. вказаними вище посадовими особами контролюючого органу було проведено «фактичну» перевірку магазину «BudiS», що розташований за адресою: Київська область, Фастівський район, с. Тарасівка, вул. Київська, буд. 2Б. Перевірка була проведена у присутності продавця ОСОБА_2 , якій перед початком перевірки о 16:45 год було пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку, а також вручено копію наказу ГУ ДПС в Київській області від 01.02.2024р. №258-п «Про проведення фактичних перевірок», про що продавець зазначила у направленнях на перевірку, підписавши їх своїм підписом. За результатами вказаної «фактичної» перевірки було складено Акт від 05.02.2024р. №7002/10/36/07/3160011168, зареєстрований в Журналі реєстрації актів перевірок від 06.02.2024р. за №7002/10/36/07/3160011168. Згідно з висновками цього Акту від 05.02.2024р., позивачем було порушено вимоги п.п.1,2,12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що мотивовано фактом невидачі покупцю, який купує та/або повертає товар, розрахункового документу на повну суму товару, а саме при поверненні товару «насос циркуляційний PUMPAN» на суму 1 694,02 грн. продавцем не застосовано ПРРО/РРО та не видано відповідного розрахункового документа встановленої форми і змісту. Окрім цього, посадові особи контролюючого органу зазначили й про факт продажу та наявності товарів, не облікованих належним чином за місцем реалізації та їх зберігання на загальну суму 73 904 грн., а на запит контролюючого органу до перевірки не було надано підтверджуючих документів. В ході даної перевірки продавець ОСОБА_2 надала свої письмові пояснення, однак, при цьому, відмовилась від підписання й отримання 2-го примірника Акту перевірки, про що особами, які проводили перевірку, складено відповідний акт №212/10-36-07-08 від 05.02.2024р. Далі, на підставі вказаного вище Акту фактичної перевірки від 05.02.2024р. №7002/10/36/07/3160011168, уповноваженою особою ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.03.2024р. №10359/15-32-07-06 форми «С», яким відповідно до пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України та ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивача було застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 39 673,60 грн. - за порушення вимог п.п.1,12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Крім того, посадовими особами ГУ ДПС у Київській області 06.02.2024р. було проведено «фактичну» перевірку 2-го магазину позивача магазину «BudiS» за адресою: Київська область, Бучанський район, с.Крюківщина, вул.Єдності,1А. Дана перевірка також була проведена у присутності продавця ОСОБА_3 , якому перед початком перевірки було пред`явлено службові посвідчення, направлення на перевірку та вручено копію наказу ГУ ДПС в Київській області від 01.02.2024р. № 258-п «Про проведення фактичних перевірок», однак останній відмовився отримувати та підписувати ці документи, про що складено відповідний Акт «відмови від підписання розписки про ознайомлення з направленням на проведення перевірки» від 06.02.2024р. №222/10-36-07-08. 06.02.2024р. за результатами даної «фактичної» перевірки було складено Акт №7190/10/36/07/3160011168, зареєстрований в Журналі реєстрації актів перевірок від 07.02.2024 р. за №7190/10/36/07/3160011168. Так, згідно з висновками цього Акту, позивачем було порушено вимоги п.п.1,2,12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та п.85.2 ст.85 ПК України, що полягали у не видачі покупцю, який купує та/або повертає товар розрахункового документу встановленої форми та змісту на повну суму товару, а саме при повернені товару факт не застосування ПРРО/РРО та не видача відповідного розрахункового документу встановленої форми та змісту; продажу та наявності в продажу товарів, які не обліковані належним чином за місцем реалізації та зберігання, на загальну суму 73 904 грн, оскільки на запит органу ДПС до перевірки не надано документи щодо походження товару, а також документи бухгалтерського та податкового обліку за період з 01.10.2023р. по дату перевірки. Також, продавець ОСОБА_3 відмовився і від підписання та отримання матеріалів перевірки, про що було складено відповідний Акт № 224/10-36-07-08 від 06.02.2024р. Далі, на підставі цього Акту фактичної перевірки від 06.02.2024р. №7190/10/36/07/3160011168, уповноваженою особою ГУ ДПС в Одеській області були прийняті податкові повідомлення-рішення: - від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06 форми «ПС», яким, відповідно до пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 та п.121.1 ст.121 ПК України до позивачки було застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 2 040 грн. - за порушення вимог п.85.2 ст.85 ПК України; - від 19.03.2024р. №10817/15-32-07-06 форми «С», яким, відповідно до пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України та ст.ст.17, 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивачки застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 76 445 грн. - за порушення п.п.1,2,12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Вважаючи вказані вище дії контролюючих органів та прийняти ними податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернулась до суду із даним позовом. Вирішуючи справу по суті та частково задовольняючи позов, суд першої інстанції, виходив з часткової обґрунтованості позовних вимог та, відповідно, з неправомірності спірних рішень ГУ ДПС в Одеській області. Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, в цілому погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обгрунтованими та заснованими на законі, з огляду на наступне. Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України. Згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом. Як чітко визначено ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Тож, адміністративний суд, здійснюючи судовий розгляд справи, перевіряє, зокрема, оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень на відповідність вищенаведеним, закріпленим процесуальним законом критеріям. Так, як видно з положень п.1.1 ст.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, з 01.01.2011р., він регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. А як передбачено пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у т.ч. після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. У відповідності ж до положень п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. «Фактичною» вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок же проведення «фактичної» перевірки безпосередньо унормовано ст.80 ПК України. Так, як передбачено п.80.1 та пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, «фактична» перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, як зокрема, наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питань дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює. Згідно із п.80.4 ст.80 Податкового кодексу України, перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Пунктами 80.5 та 80.7 статті 80 Податкового кодексу України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Як слідує зі змісту п.80.10 ст.80 Податкового кодексу України, порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу. Умови ж та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок визначені ст.81 Податкового кодексу України, пунктами 81.1 та 81.2 якої передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; - службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків. Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта. У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня. У разі якщо при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. Оцінюючи на відповідність цим нормам оскаржуваний наказ ГУ ДПС у Київській області від 01.02.2024р. № 258-п «Про проведення фактичних перевірок» (в частині, яка стосується позивача), судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, враховує як те, що працівниками позивача було допущено посадових осіб контролюючого органу до перевірки, так і правовий висновок, сформульований Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів КАС у постанові від 21.02.2020 року у справі № 826/17123/18, відповідно до якого «…у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки». Таким чином, з урахуванням вище викладених обставин справи та норм діючого у цій сфері законодавства, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції, дійшов обгрунтованого висновку про те, що позовні вимоги щодо визнання протиправним та скасування в частині, яка стосується позивача, наказу ГУ ДПС у Київській області від 01.02.2024р. №258-п «Про проведення фактичних перевірок» є необгрунтованими і безпідставними, та відповідно, задоволенню не підлягають. Що ж стосується оскаржених податкових повідомлень-рішень, то судова колегія з цього приводу зазначає наступне. Так, питання надання платниками податків документів регулюються ст.85 ПК України. Згідно із нормами п.п.85.2, 85.4, 85.6 та 85.8 ст.85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Однак, при цьому, одночасно слід звернути увагу на те, що відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за 5 (п`ять) робочих днів до дати закінчення перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис. Посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Оформлення ж результатів перевірок визначається ст.86 Податкового кодексу України. Так, за змістом п.86.1 ст.86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати. Акт перевірки - це документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати. Довідка перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження). У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом. Матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абз.2 підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу. Приписами пункту 86.5 ст.86 ПК України визначено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у 2 (двох) примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу. У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції. У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки. При цьому, пунктом 86.7 ст.86 ПК України установлений припис про те, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 п.78.1 ст.78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. Підпунктом 86.7.1 п.86.7 ст.86 ПК України визначено, що акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку, розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу. Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом 2 (двох) робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за 4 (чотири) робочі дні до дня їх розгляду (пп.86.7.2 п.86.7 ст. 86 ПКУ). Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду. Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки (пп.86.7.3 п.86.7 ст. 86 ПКУ). Згідно з приписами пп.86.7.4 п.86.7 ст.86 ПК України, під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень: - встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; - розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); - досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності; - досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; - визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом. При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом також досліджуються й всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу. Далі, за результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки приймається комісією з питань розгляду заперечень після проведення такої перевірки з урахуванням її результатів. Як чітко визначено нормами пп.86.7.5 п.86.7 ст.86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту. При цьому, приписами пункту 86.8 ст.86 ПК України установлено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст.58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст.42 цього Кодексу. У разі ж наявності заперечень посадових осіб платника податків до Акту перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені п.86.7 цієї статті (абз.2 п.86.8 ст.86 ПК України). Також, при цьому, одночасно слід звернути увагу й на те, що про можливість надання контролюючому органу додаткових документів після закінчення перевірки вказують і положення п.п.44.6 та 44.7 ст.44 ПК України. Так, пункт 44.6 статті 44 ПК України також передбачає, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п.86.7 ст.86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст.86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Так, Верховний Суд вже неодноразово аналізував зазначені норми податкового законодавства (зокрема, у постановах від 29.07.2025 у справі №320/1303/23, від 24.04.2025р. у справі №300/1388/24, від 24.12.2024р. у справі №640/20970/22, від 28.03.2023р. у справі №810/3270/16, від 27.06.2019р. у справі №806/343/17) та дійшов висновку, що закріпленому у пункті 86.7 ст.86 ПК України праву платника податків подати до контролюючого органу заперечення на акт перевірки кореспондує визначений цією ж нормою обов`язок контролюючого органу розглянути такі заперечення, надавши платнику податків відповідь, та врахувати результати розгляду заперечень при прийнятті рішення про визначення грошових зобов`язань. Зокрема, у постанові від 20.11.2018р. у справі №826/285/15 Верховний Суд вказав, що зміст п.86.7 ст.86 ПК України дає підстави для висновку про те, що при прийнятті податкового повідомлення-рішення податковим органом повинні враховуватися не лише висновки акта перевірки, а й результати розгляду заперечень платника податків на такий акт як його невід`ємної частини. Так, як встановлено з матеріалів справи, у спірному випадку ГУ ДПС в Одеській області на підставі Акту фактичної перевірки від 05.02.2024р. №7002/10/36/07/3160011168 прийняло податкове повідомлення-рішення від 15.03.2024р. №10359/15-32-07-06 форми «С», а на підставі 2-го Акту фактичної перевірки від 06.02.2024р. №7190/10/36/07/3160011168 - податкові повідомлення-рішення від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06 форми «ПС» та №10817/15-32-07-06 форми «С». При цьому, як вже зазначалося вище, особи (продавці), які здійснювали розрахункові операції, відмовились від підписання та отримання цих Актів перевірок, про що контролюючим органом складено відповідні акти №212/10-36-07-08 від 05.02.2024р. та № 224/10-36-07-08 від 06.02.2024р. Судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, зазначає та звертає увагу на те, що за правилами пункту 86.5 ст.86 ПК України, у разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в Журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції. У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) фактичної перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному ст.58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У свою чергу, пунктом 58.3 ст.58 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) платнику податків у порядку, передбаченому ст.42 цього Кодексу. Порядок листування платників податків та контролюючих органів визначено ст.42 Податкового кодексу України. Так, як чітко визначено п.п.42.1, 42.2 ст.42 ПК України, податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті. Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). Питання ж вручення поштових відправлень операторами поштового зв`язку, в свою чергу, безпосередньо регламентується «Правилами надання послуг поштового зв`язку» (затв. Постановою КМУ №270 від 05.03.2009р.). Так, згідно з п.105 цих Правил №270, одержання реєстрованого поштового відправлення, грошових коштів за поштовим переказом здійснюється за умови пред`явлення документів, що підтверджують громадянство України, посвідчують особу чи її спеціальний статус, визначених законодавством. У разі отримання рекомендованого поштового відправлення одержувач власноруч зазначає прізвище та ставить свій підпис в книзі (на окремому аркуші) встановленого зразка. У разі отримання інших реєстрованих поштових відправлень, поштових переказів одержувач заповнює відповідний бланк повідомлення: зазначає найменування, серію та номер пред`явленого документа, дату одержання та ставить свій підпис. Тобто, обов`язковою умовою для підтвердження отримання рекомендованого відправлення - є інформація у повідомленні про вручення поштового відправлення про дату вручення, а також про одержувача (прізвище та його підпис). Надсилання акту перевірки рекомендованим листом з повідомленням про вручення за місцезнаходженням позивача є належним виконанням обов`язків відповідача щодо надіслання акта перевірки. У разі доставки рекомендованого відправлення, на адресу відправника повертається повідомлення про вручення. У разі повернення повідомлення про вручення рекомендованого поштового відправлення з відміткою про доставку (вручення) відповідному адресату за належною адресою, презюмується, що воно отримано уповноваженою особою. Отже, викладене свідчить про те, що обов`язковою умовою для підтвердження отримання рекомендованого відправлення є інформація у повідомленні про вручення поштового відправлення про дату вручення та одержувача (прізвище та його підпис). Таким чином, з урахуванням положень Правил №270, загальний порядок фіксації та оформлення вручення рекомендованого поштового відправлення передбачає встановлення особи одержувача та зазначення на бланку повідомлення про вручення його прізвища, а також такий має містити його підпис. Цей запис здійснює працівник поштового зв`язку. Разом з тим, як свідчать матеріали справи, у спірному випадку позивачка в обґрунтування свого позову, окрім іншого, посилається саме на порушення порядку прийняття податкових повідомлень-рішень, зазначаючи, що ці рішення прийняті раніше, ніж вона отримала другій примірники Актів фактичних перевірок, що, в свою чергу, фактично унеможливило подання нею письмових заперечень та спростування викладених у них висновків щодо порушення нею норм законодавства. Відповідачі ж, в свою чергу, у своїх відзивах, зазначили, що акти фактичних перевірок нібито були своєчасно надіслані позивачці поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення та додали повідомлення про вручення №0600085714608 від 07.02.2024р. та №0600086151038 від 08.02.2024р. Судами обох інстанцій було уважно досліджено вказані вище повідомлення про вручення та встановлено наступне. Так, згідно з повідомленням про вручення №0600085714608 від 07.02.2024р., ОСОБА_4 на адресу: АДРЕСА_2 було надіслано «акт №7342/6/10-35-07-08, виклик та протокол». Це повідомлення про вручення було повернуто з відміткою від 20.02.2024р. «за закінченням терміну зберігання» (а.с.116). Далі, інше повідомлення про вручення №0600086151038 від 08.02.2024р. було надіслано ОСОБА_4 на адресу: АДРЕСА_3 . Зміст поштового відправлення складає «акт №7606/6/10-36-07-08, виклик та протокол». Це повідомлення про вручення теж було повернуто з відміткою від 28.02.2024р «за закінченням терміну зберігання» (а.с.126). Одночасно, як видно з матеріалів справи, судом 1-ї інстанції на підставі відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань встановлено, що дійсним місцезнаходженням ФОП ОСОБА_1 є її зареєстрована адреса: АДРЕСА_4 . Отже, враховуючи наведене, можна зробити висновок про те, що поштове відправлення №0600085714608 від 07.02.2024р. фактично було відправлено за некоректно вказаною (неналежною) адресою, а саме « АДРЕСА_2 » замість правильної адреси позивачки « 65074, АДРЕСА_5 », а відтак, воно безумовно не може уважатись таким, що направлено позивачу з дотриманням норм ст.ст.42,58,86 ПК України. Аналогічно, поштове відправлення №0600086151038 від 08.02.2024р. було надіслано відповідачем на адресу « 65059, м.Одеса, вул.Маршала Малиновського,57,42.», тобто без чіткого і конкретного визначення будинку та квартири та з помилковим поштовим індексом. До того ж, суд враховує, що в цих повідомленнях про вручення контролюючим органом було самостійно проставлені відмітки про зміст відправлень, а саме зазначено, що в цих листах надсилаються акт №7606/6/10-36-07-08, виклик та протокол (відправлення №0600086151038 від 08.02.2024) та акт №7342/6/10-35-07-08, виклик та протокол (відправлення №0600085714608 від 07.02.2024) відповідно. Опису ж вкладення або іншого документу, який би беззаперечно підтверджував дійсний зміст даних поштових відправлень та доводив би надіслання на належну адресу позивача саме акту фактичної перевірки від 05.02.2024р. №7002/10/36/07/3160011168 та акту фактичної перевірки від 06.02.2024р. №7190/10/36/07/3160011168 - відповідачі не надали. Таким чином, з урахуванням викладених обставин, судова колегія, оцінивши наявні у справі докази, вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов обгрунтованого висновку про те, що зазначені вище повідомлення про вручення поштового відправлення не є належними і беззаперечними доказами надіслання позивачу актів фактичних перевірок у встановленому податковим законодавством порядку та у визначені в них дати. Наведене означає, що ці акти фактичних перевірок від 05.02.2024р. №7002/10/36/07/3160011168 та від 06.02.2024р. №7190/10/36/07/3160011168 фактично не були вручені позивачці і не можуть вважатися такими, що вручені останній, а відтак, її, в даному випадку, було фактично позбавлено можливості реалізувати свої права подати свої письмові заперечення до актів перевірок та/або додаткові документи чи пояснення, приймати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. При цьому, судова колегія ще раз нагадує, що згідно із приписами п.п.86.7 та 86.8 ст.86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст.58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом: - 15 (п`ятнадцяти) робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акту перевірки у разі, якщо платником податків не подано заперечення до акту перевірки та/або додаткові документи і пояснення; - 5 (п`яти) робочих днів, наступних за днем прийняття висновку комісією контролюючого органу з питань розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків у разі, якщо платником податків подано заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення. Однак, не зважаючи на те, що були відсутні підстави вважати акти фактичних перевірок належним чином врученими позивачу, ГУ ДПС в Одеській області на їх підставі прийняла податкові повідомлення-рішення від 15.03.2024р. №10359/15-32-07-06 форми «С», від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06 форми «ПС» та №10817/15-32-07-06 форми «С». Отже, за таких обставин, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 15.03.2024р. №10359/15-32-07-06 форми «С», від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06 форми «ПС» та №10817/15-32-07-06 форми «С» фактично було прийнято без розгляду у встановлений законом строк заперечень платника податків на акт перевірки та з порушенням його права брати участь у розгляді таких заперечень, тобто з порушенням норм п.86.7 ст.86 ПК України, які мають характер істотних порушень прав платника. Не вирішуючи наперед результат розгляду контролюючим органом наданих позивачем документів та пояснень та їх позитивний чи негативний вплив на встановлені перевіркою обставини, суд уважає, що спірні податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, не відповідають і вимогам ч.2 ст.2 КАС України, оскільки були прийняті без урахування усіх обставин, що мають значення для його рішення та без урахування права позивача (можливості) реалізувати свої права, передбачені п.86.7 ПК України, зокрема, на участь у процесі прийняття рішення. Відтак, ці податкові повідомлення-рішення дійсно є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. При чому, одночасно слід звернути увагу й на те, що про наведений вище процесуальний наслідок недотримання контролюючим органом вимог пункту 86.7 ст.86 ПК України вже неодноразово вказував і Верховний Суд, зокрема, у постановах від 15.01.2019р. у справі №826/3576/15, від 24.02.2022р. у справі № 560/8920/20, від 12.07.2023р. у справі №200/4704/21, від 24.12.2024р. у справі №640/20970/22, від 24.04.2025р. у справі № 300/1388/24. Також, судова колегія вважає вірним й факт врахування судом 1-ї інстанції наступної позиції. Так, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 року у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо процедури проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. У розвиток зазначеного підходу Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17 вказала, що підставами для скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише тільки ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Такий самий правовий висновок сформований й Верховним Судом, зокрема, у постанові від 29.07.2025 року у справі №320/1303/23. Отже, враховуючи зазначені вище правові висновки Верховного Суду, сформовані у справах №826/17123/18, №816/228/17, №320/1303/23 та встановлені у цій справі конкретні обставини недотримання відповідачами вимог ст.ст.42,58,86 ПК України, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов вірного висновку про те, що ці процедурні порушення є достатньою та самостійною підставою для визнання протиправними та скасування оскаржених податкових повідомлень-рішень. Що ж стосується безпосередньо суті виявлених контролюючим органом в ході вказаних вище фактичних перевірок порушень, то останні, на переконання судової колегії, також не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду. Так, зі змісту пунктів 2.2.16 Актів фактичних перевірок від 05.02.2024р. та 06.02.2024р. вбачається, що продавцями позивача нібито не було видано покупцям, які купують та/або повертають товар - «насос циркуляційний PUMPAN» (2 шт.), встановленої форми розрахункового документу на повну суму (що до речі суперечить п.2.2.9 Акту від 06.02.2024р.), а також зазначено про факт наявності у продажу товарів, не облікованих належним чином за місцем реалізації та їх зберігання на загальні суми 73 904 грн. і 28 766 грн., а на письмові запити до перевірки не було надано усіх підтверджуючих документів (а.с.68). Разом з тим, як встановлено судовою колегією, в матеріалах справи наявні усі фіскальні чеки (та Х-звіти) 2-х магазинів ФОП ОСОБА_1 про продаж та повернення товару («насос циркуляційний PUMPAN»), які були долучені як позивачем до позову, так і самим представником відповідача до відзиву на цей позов (а.с.23,24,25,26,69,77). Крім того, слід звернути увагу на те, що наявність та видача цих фіскальних чеків покупцю, в свою чергу, також підтверджується п.2.2.9 самого Акту перевірки від 06.02.2024р. (а.с.67), витягом з «Електронного кабінету» платника (а.с.25,26) та письмовими поясненнями продавців цих магазинів ОСОБА_2 та ОСОБА_3 (а.с.27,28,79). Стосовно ж зафіксованого перевіряючими факту наявності в цих 2-х магазинах у продажу товарів, не облікованих належним чином за місцем реалізації та їх зберігання на загальні суми 73 904 грн. і 28 766 грн. відповідно, а також не надання продавцями на письмовий запит до перевірки усіх документів, які підтверджують цей облік, судова колегія зазначає наступне. Як встановлено судовою колегією зі змісту письмових пояснень продавців ОСОБА_2 і ОСОБА_3 , останні на вимогу перевіряючих дійсно не змогли надати усі необхідні документи, які підтверджують облік товарних запасів, пояснивши інспекторам-ревізорам, що усі накладні є в наявності, але фактично знаходяться на центральному складі (офісі) у м.Борисполі. А як вбачається з матеріалів справи, позивачем до позову було долучено усі необхідні документи, які підтверджують факт ведення позивачем обліку товарних запасів, що, в свою чергу, спростовує факт порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.29-35). Що ж стосується фактів ненадання позивачем документів на запити контролюючого органу про надання документів, то колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи взагалі відсутні будь-які відомості та докази вручення подібного запиту подавцю ОСОБА_2 або направлення цих запитів по пошті на юридичну адресу позивачки та, в свою чергу, міститься лише тільки один такий письмовий запит №1 від 06.02.2024р. (а.с.70), який продавець ОСОБА_3 отримати відмовився, як в подальшому, відмовився і від підписання та отримання 2-го примірника Акту перевірки, про що перевіряючими було складено відповідні акти. При цьому, необхідно звернути увагу на те, що зі змісту вказаного письмового запиту №1 від 06.02.2024р. (а.с.70) вбачається, що платнику податку необхідно надати відповідний перелік оригіналів документів 06.02.2024р. о 17 год. 50 хв., в той час, як видно з Акту перевірки від 06.02.2024р. (а.с.66), дана фактична перевірка реально розпочалася 06.02.2024р. об 17 год. 45 хв., а закінчилася теж 06.02.2024р. о 18 год. 30 хв., хоча як видно з направлень на ці перевірки від 05.02.2024р. і 06.02.2024р. (а.с.78), керівником ГУ ДПС у Київській області на проведення цих фактичних перевірок надавався 10-денний строк, за який, в свою чергу, на переконання судової колегії, цілком можливо було належним чином і у встановлений законом строк вручити (направити) безпосередньо позивачу запит (в т.ч і по пошті, у випадку відмови продавця в отриманні цього запиту) та отримати усі необхідні документи. Слід зауважити, що такий самий строк передбачено і пунктом 82.3 ст.82 ПК України, в якому чітко визначено, що тривалість перевірок, передбачених ст.80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб. Тобто, даний запит №1 про надання документів було складено в день перевірки та з обов`язком надати оригінали документів фактично через 5 хвилин після її початку, що, в свою чергу, на думку суду, неможливо та суттєво суперечить вимогам п.85.4 ст.85 ПК України, згідно з якими, відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за 5 (п`ять) робочих днів до дати закінчення перевірки. Крім того, окремо також необхідно звернути увагу й на розмір адміністративного штрафу в сумі 2040 грн. (т.б. 1020 х 2) за порушення пункту 121.1 ст.121 ПК України (яким передбачено штраф в сумі 1020 грн.), визначений оскаржуваним ППР від 19.03.2024р. №10816/15-32-07-06, до якого, в свою чергу, не додано відповідного розрахунку цієї суми та не надано будь-яких доказів «повторності» здійснення позивачем такого порушення вимог ст.121 ПКУ протягом року (т.б. доказів вчинення тих самих дій, що були вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення), а навпаки в матеріалах справи міститься розрахунок фінансових санкцій, складений головним державним інспектором Потапенко Р.М., в якому очікуваний розмір цього штрафу зазначено в сумі 1020 грн. (а.с.125). Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини, апеляційний суд, оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності, вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов обгрунтованого висновку про часткове задоволення даного позову. Решта доводів та заперечень відповідача висновків суду 1-ї інстанції не спростовують. Отже, за таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до аналогічного, що і суд 1-ї інстанції висновку про те, що позовні вимоги дійсно підлягають частковому задоволенню. До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, в цілому вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж в апеляційній скарзі відповідача доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права, в зв`язку із чим, суд 2-ї інстанції не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів, наведених в цій апеляційній скарзі. Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів також керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»). Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені в апеляційній скарзі аргументи відповідача, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення. Відповідно до вимог п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу - без задоволення, а судове рішення - без змін. Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає апеляційну скаргу відповідача - без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін. Керуючись ст.ст.195,308,311,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, апеляційний суд, П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2025 року без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Повний текст постанови виготовлено: 15.07.2026р. Головуючий у справі суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов Судді: В.А. Голуб В.О. Скрипченко