Постанова 4852 № 160/17828/25

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 07 липня 2026 року м. Дніпросправа № 160/17828/25 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач), суддів: Кругового О.О., Малиш Н.І., за участю секретаря судового засідання Бурлай Д.С. розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2025 р. (суддя Турова О.М) в адміністративній справі №160/17828/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГЕА СОЛАР ГРУП» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - В С Т А Н О В И В: Товариство з обмеженою відповідальністю «ГЕА СОЛАР ГРУП» звернулось до суду з позовною заявою, в якій просило суд скасувати податкове повідомлення-рішення №0119740714, прийняте 06.03.2025 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області, яким за порушення п.п. 134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 5 841 094 грн. В обґрунтування позовної вимоги позивач вказував на свою незгоду із висновками податкової перевірки, а саме: щодо не проведення капіталізації відсотків по кредиту на загальну суму 3 670 303 грн. позивач вважає, що мав право відносити відсотки до фінансових витрат, оскільки у 2021 та 2023 роках відповідав ознакам мікропідприємства та малого підприємства. За змістом пункту 4 НП(С)БО 31 лише юридичні особи, які не є мікропідприємствами та малими підприємствами, зобов`язані капіталізувати фінансові витрати, тобто, не визнавати їх витратами звітного періоду, за який вони були нараховані, а включати їх до собівартості кваліфікаційного активу. Також позивач вказував на суперечливість обставин, наведених в Акті перевірки та в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні, щодо періодів, в які нібито вчинив порушення податкового законодавства, у зв`язку із чим не є можливим стверджувати, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення містить належні підстави для зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, тобто не є доведеним факт вчинення податкового правопорушення у всіх його складових: періоді, коли воно було вчинене, точного показника (суми) завищення витрат (завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування). Також оскаржуване податкове повідомлення-рішення не містить чітких відокремлених сум (показників) щодо кожного окремого податкового правопорушення, як не містить такого і додаток до нього. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2025 р., ухваленим за результатом розгляду справи в порядку загального позовного провадження, позовну заяву задоволено. У поданій апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено про те, що судом першої інстанції не враховано, що в 2019, 2020, 2022 роках позивач підходить під критерії мікропідприємства, крім 2021 та 2023 років, оскільки його дохід перевищував 2 млн. євро. Відсотки, нараховані за користування позиками у сумі сплачених авансових платежів, позивач мав відносити на вартість кваліфікаційного активу, а не на фінансові витрати. Крім того, позивачем неправомірно віднесено витрати від вартості ремонтних робіт та матеріалів, використаних при їх виконанні робіт, на фінансовий результат, замість збільшення вартості основного засобу на суму проведених робіт, на загальну суму 2 170 516 грн. Судом першої інстанції не враховано, що позивачем проводився капітальний ремонт трансформаторів, а не поточний, оскільки фактично було поліпшено експлуатаційні показники електроприладів. У письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін як законне та обґрунтоване. У судовому засіданні представник скаржника/відповідача підтримав вимоги та доводам апеляційної скарги. Представник позивача заперечив проти скасування оскарженого рішення суду першої інстанції. Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Судом першої інстанції встановлено наступні обставини у справі: Товариство з обмеженою відповідальністю «ГЕА СОЛАР ГРУП» (код ЄДРПОУ 40596750) зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 24.06.2016, номер запису 15321020000001459, перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області з 24.06.2016 (номер взяття на облік 151116119393) (Криворізька державна податкова інспекція ГУ ДПС у Дніпропетровській області). Відповідно до приписів п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.п.69.35-2 ПК України, п.2 ч.1 ст.13 розділу IV, п.п.9-23 розділу VIІІ Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у зв`язку із включенням до плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2025 рік та наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 02.01.2025 року №16-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП»», наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 24.01.2024 року №556-п «Про продовження строків проведення документальної планової виїзної перевірки проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» з питань додержання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством за період з 01.01.2018 по 30.09.2024. За результатами проведеної перевірки складено Акт від 07.02.2024 №498/04-36-07-14-04/40596750 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП», відповідно до висновків якого проведеною перевіркою встановлено допущення позивачем порушення приписів, зокрема, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), з урахуванням П(С)БО 31, П(С)БО 16, внаслідок чого ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 5 841 094, 00 грн, в т.ч. за три квартали 2024 року. На підставі Акта перевірки від 07.02.2024 №498/04-36-07-14-04/40596750 ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено податкове повідомлення-рішення форми «П» від 06.03.2025 №0119740714, яким ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 5 841 094,00 грн. 24.03.2025 ТОВ «ГЕО СОЛАР ГРУП» оскаржило податкове повідомлення-рішення форми «П» від 06.03.2025 року №0119740714 в адміністративному порядку шляхом подання скарги №01-24032025 (вх.№13014/6 від 24.03.2025) до Державної податкової служби України. Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги №14508/6/99-00-06-01-06 від 21.05.2025 вищевказане податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 06.03.2025 №0119740714 залишено без змін, а скарга ТОВ «ГЕО СОЛАР ГРУП» без задоволення. Не погодившись з вищевказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з цим позовом до суду. Задовольняючи позовну заяву, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення. Суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України. Скаржник/відповідач стверджує, що позивачем допущено порушення п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України , П(С)БО 31, яке полягає у завищенні витрат у зв`язку з не проведенням капіталізації відсотків по кредиту на загальну суму 3 670 303 грн., в т.ч. за 2021 рік у сумі 2 596 000 грн, 2023 рік у сумі 1 074 303 грн. Обставина укладення ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» договорів позики з Клін Солар Пауер Лімітед (Великобританія), ТОВ «МЕЙН ГРУП ЮЕРЕП» (Кіпр) сторонами не заперечується. Позивач наполягає на своєму праві, як такого, що відповідає критеріям малого підприємства, мікропідприємства, відносити витрати на відсотки одразу до фінансових витрат, без їх капіталізації. Скаржник/відповідач заперечує проти таких доводів, вказуючи на те, що оскільки у 2021 та 2023 роках дохід позивача перевищив 2 млн. євро, він не може вважатись малим підприємством. Згідно п. 4 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 415 від 28.04.2006 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.05.2006 за №610/12484), фінансові витрати визнаються: юридичними особами, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визнані мікропідприємствами, малими підприємствами, непідприємницькими товариствами, а також представництвами іноземних суб`єктів господарської діяльності - витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов`язаннями); іншими юридичними особами витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов`язаннями), крім фінансових витрат, які капіталізуються. Відповідно до частини 2 статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" мікропідприємствами є підприємства, показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, що передує звітному, відповідають щонайменше двом із таких критеріїв: балансова вартість активів - до 350 тисяч євро включно; чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 700 тисяч євро включно; середня кількість працівників - до 10 осіб включно. Малими є підприємства, які не відповідають критеріям для мікропідприємств та показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, що передує звітному, відповідають щонайменше двом із таких критеріїв: балансова вартість активів - до 4 мільйонів євро включно; чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 8 мільйонів євро включно; середня кількість працівників - до 50 осіб включно. Таким чином, віднесення підприємства до мікро чи малого можливо за наявності відповідності двом критеріям. Позивач вказує на те, що кількість його працівників у періоді, який перевірявся, не перевищував 4 осіб. Ця обставина відповідачем не заперечується. Позивач стверджує, що у 2021 році він не мав чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), що підтверджується звітом про фінансові результати за 2021 рік (код рядка 2000) зазначено «прочерк». Відповідач, у свою чергу, вказує на те, що позивач у 2021 році маєв обсяг доходу 72,5 млн. грн., що в еквіваленті складає14776,32 тис. євро. Колегія суддів звертає увагу, що одним із критеріїв, визначених частиною 2 статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" є сума чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), а не обсяг доходу, який визначений в Акті перевірки. Згідно п. 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів. До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. Позивач стверджує, що до 2021 році він взагалі не мав чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), позаяк відбувалось будівництво сонячних електростанцій та їх підключення до мереж, що підтверджується фінансовою звітністю малого підприємства (т. 1 а.с. 55 звор. бік). Натомість, відповідач в основу свого висновку поклав показник цієї звітності «інші операційні доходи», який складає 72 515,3 тис. грн. Однак, поняття «інші операційні доходи» не є тотожним поняттю «чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)», тому колегія суддів визнає доводи позивача, з якими погодися суд першої інстанції, в цій частині обґрунтованими. Щодо 2023 року, то чистий дохід позивача від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) склав 127 389,0 тис. грн., що підтверджено фінансовою звітністю малого підприємства (т. 1 а.с. 57 звор. бік). За запропонованим скаржником/віповідачем курсом валют (1 євро = 39,56 грн.), ця сума еквівалентна 3 322 146,61 євро., що в межах критерію малого підприємства. Відповідач в основу свого висновку поклав показник цієї звітності «інші операційні доходи», який за 2023 рік склав 153 685,6 тис. грн. Однак, поняття «інші операційні доходи» не є тотожним поняттю «чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)», тому колегія суддів визнає доводи позивача, з якими погодися суд першої інстанції, і в цій частині обґрунтованими. Скаржник/відповідач також стверджує, що позивачем в порушення П(С)БО 16 неправомірно віднесено витрати від вартості ремонтних робіт та матеріалів, використаних при їх виконанні робіт, на фінансовий результат, замість збільшення вартості основного засобу на суму проведених ремонтних робіт. Як встановлено судом першої інстанції, ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» здійснює діяльність з виробництва електричної енергії засобами провадження господарської діяльності, які належать підприємству на праві власності та обліковуються на балансі, як об`єкти основних засобів, на підставі технічної документації на електрогенеруюче обладнання. ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» здійснювало ремонти власних основних засобів, а саме: трансформаторів, які є складовою частиною сонячних електростанцій, за рахунок залучення підрядних організацій. У постанові від 19 червня 2025 р. у справі № 640/1217/20 Верховний Суд зазначив наступне: Відповідно до пункту 14 П(С)БО 7 «Основні засоби», первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів. Згідно з пунктом 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат. Рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе в майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат (пункт 29 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 № 561 (Методичні рекомендації № 561). Відповідно до пункту 30 Методичних рекомендації № 561 витрати на капітальний ремонт об`єктів основних засобів можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою з амортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Положеннями пункту 31 Методичних рекомендацій № 561 визначено, що вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об`єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов`язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом. Прикладами такого поліпшення є: а) модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності; б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг); в) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дасть змогу зменшити первісно оцінені виробничі витрати; г) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання. Згідно з пунктом 33 Методичних рекомендацій № 561 витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду». У постанові від 28 лютого 2018 р. у справі № 821/1496/16 Верховний Суд сформулював наступний правовий висновок: «Законодавство не містить поділу на «капітальний» чи «поточний» ремонт усі ремонтні витрати можуть бути віднесені до витрат звітного періоду, якщо не пов`язані з поліпшенням об`єкта. Керівник підприємства має право ухвалювати рішення про класифікацію витрат на капітальні чи поточні, але це право не є абсолютною дискрецією. Класифікацію потрібно здійснювати відповідно до вимог чинного законодавства, нормативних актів з бухгалтерського обліку. Витрати визнають капітальними, якщо вони пов`язані з поліпшенням об`єкта (модернізація, добудова, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання основних засобів. Якщо витрати спрямовані на підтримання об`єкта у працездатному стані без збільшення його економічної корисності, вони належать до поточних витрат. Рішення керівника має бути засноване на аналізі фактичних обставин і підтверджено відповідними документами та бухгалтерськими критеріями». ТОВ «ГЕА СОЛАР ГРУП» здійснював ремонти власних основних засобів - трансформаторів, які є складовою частиною сонячних електростанцій, і такі ремонтні роботи були спрямовані на часткове відновлення цих трансформаторів для підтримання їх у робочому стані (азотний захист - заправка азотом, поточний ремонт трансформатора, випробування кабельних ліній, випробування і вимірювання силових трансформаторів, ревізія та технічне обслуговування Т-адаптерів, заміна кабельних перемичок до силових трансформаторів з установкою кінцевих кабельних муфт і перевідників), а не на заміну цих складових частин сонячних електростанцій, які обліковується у позивача. Ці витрати не пов`язані з модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією, що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта, а пов`язані лише з підтриманням їх належного стану, які не збільшували первісної вартості основних засобів і не відображались як капітальні інвестиції. Враховуючи вищевикладене, колегія суддів також відхиляє доводи апеляційної скарги і щодо зазначеного порушення. Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Зважаючи на те, що висновки суду першої інстанції відповідають обставинам справи, оскаржене рішення суду першої інстанції скасуванню не підлягає. Апеляційна скарга має бути залишена без задоволення у зв`язку з тим, що наведені в ній доводи не знайшли свого підтвердження при її розгляді. Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2025 р. в адміністративній справі №160/17828/25 - залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 07 липня 2026 р. і може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. Повний текст постанови складено 07 липня 2026 р. Головуючий - суддя А.В. Шлай суддя О.О. Круговий суддя Н.І. Малиш