Постанова Восьмий апеляційний адміністративний суд № 380/2139/25

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 30 червня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 380/2139/25 пров. № А/857/14070/26 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів: головуючого судді Шавеля Р.М., суддів Бруновської Н.В. та Глазька С.М., з участю секретаря судового засідання - Нагибайло Т.О., а також сторін (їх представників): від позивача - Левкович Т.В.; від відповідачів - Середяк Б.В.; розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Азія Вей Трейд» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19.01.2026р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Азія Вей Трейд» до Головного управління ДПС у Львівській обл., Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення за результатами розгляду скарги (суддя суду І інстанції: Карп`як О.О., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 12 год. 09 хв. 19.01.2026р., м.Львів; дата складання повного рішення суду І інстанції: 29.01.2026р.),- В С Т А Н О В И В: 03.02.2025р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції 04.02.2025р.) позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Азія Вей Трейд» за допомогою системи «Електронний суд» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДПС у Львівській обл. податкове повідомлення-рішення № 00407580901 від 26.09.2024р.; судові витрати покласти на відповідача (Т.1, а.с.1-9). Відповідно до ухвали суду від 10.02.2025р. вирішено розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження із повідомленням (викликом) сторін в судове засідання (Т.1, а.с.123). 12.05.2026р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції 13.05.2025р.) позивач ТзОВ «Азія Вей Трейд» за допомогою системи «Електронний суд» подав до суду заяву про зміну підстав позову (Т.1, а.с.202-208). Окрім цього, 18.03.2025р. позивач ТзОВ «Азія Вей Трейд» за допомогою системи «Електронний суд» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем ГУ ДПС у Львівській обл. податкове повідомлення-рішення № 7253/13-01-09-01 від 20.02.2025р., рішення Державної податкової служби /ДПС/ України № 38431/6/99-00-06-03-01-06 від 23.12.2024р. про результати розгляду скарги в частині зобов`язання ГУ ДПС у Львівській обл. вжити заходи щодо прийняття податкового повідомлення-рішення за порушення вимог п.п.226.5, 226.9 ст.266 Податкового кодексу /ПК/ України, ч.ч.7, 9 ст.35 Закону України № 3817-IX від 18.06.2024р. «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»; судові витрати покласти на відповідача (Т.2, а.с.1-12). Відповідно до ухвали суду від 21.03.2025р. вирішено розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження із повідомленням (викликом) сторін в судове засідання (Т.2, а.с.40-42). 12.05.2026р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції 13.05.2025р.) позивач ТзОВ «Азія Вей Трейд» за допомогою системи «Електронний суд» подав до суду заяву про зміну підстав позову (Т.9, а.с.203-209). Ухвалами суду від 15.05.2025р. та від 22.05.2025р. об`єднано для спільного розгляду та вирішення позовні вимоги по справам №№ 380/2139/25, 380/5312/25; присвоєно об`єднаній справі загальний номер № 380/2139/25 (Т.1, а.с.211-212, Т.9, а.с.223-225). Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19.01.2026р. в задоволенні заявленого позову відмовлено за безпідставністю (Т.10, а.с.104-125). Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив позивач ТзОВ «Азія Вей Трейд», який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою заявлений позов задовольнити (Т.10, а.с.128-149). В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що наказ на проведення фактичної перевірки не відповідає вимогам закону (не розкриває правової та фактичної підстав призначення перевірки; не зазначає періодів обревізованої діяльності). Під час проведення фактичної перевірки податковий орган сформував висновки про порушення законодавства щодо товару (електронних сигарет), який фактично був відсутній у місці проведення перевірки (останній вилучений згідно протоколу обшуку). Окрім цього, впродовж перевірки відповідач безпідставно використав висновки експертів, складені в рамках досудового розслідування у кримінальному провадженні, що не можуть бути джерелом доказів. Під час визначення вартості товарів податковий орган помилково застосував максимальні роздрібні ціни, позивач не був роздрібним продавцем, не проводив реалізацію товарів. Водночас, факт підписання без зауважень керівником підприємства акту перевірки не легалізує висновки спірної перевірки, не позбавляє можливості оскаржити такі в судовому порядку. Також спірне рішення про результати розгляду скарги прийнято ДПС України із перевищенням своїх повноважень. Відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. скерував до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права, дотримався вимог процесуального закону, через що ухвалив законне і справедливе судове рішення (Т.10, а.с.166-189). Під час апеляційного розгляду сторони скерували додаткові письмові пояснення, які долучені до матеріалів справи (Т.10, а.с.206-209, 218-222, 232-233). Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника позивача на підтримання поданої скарги, заперечення представника відповідачів, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав. Як достовірно встановлено судом першої інстанції, згідно наказу ГУ ДПС у Львівській обл. № 4587-ПП від 30.08.2024р. «Про проведення фактичних перевірок» з метою посилення контролю за виробництвом та обігом алкогольних напоїв та тютюнових виробів, запобігання порушень в сфері оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, на підставі ст.ст.20, 61, 62, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, ст.16 Закону України № 481/95-ВР від 19.12.1995р. «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (надалі Закон № 481/95-ВР), ст.72 Закону України № 3817-ІХ від 18.06.2024р. «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (надалі Закон № 3817-ІХ) та відповідно до здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, призначено проведення фактичної перевірки з 02.09.2024р. по 11.09.2024р. ТзОВ «Азія Вей Трейд» за адресами: м.Львів, вул.Бузкова, буд.2 та м.Львів, вул.Героїв УПА, буд.73Ж, офіс 308 щодо дотримання вимог ПК України, Законів № 481/95-ВР, № 3817-ІХ, а також Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995р. «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (надалі Закон № 265/95-ВР) та інших законодавчих актів, що регулюють виробництво, зберігання та обіг алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах (Т.1, а.с.18). На підставі вказаного наказу та направлень на перевірку №№ 9424, 9425, 9426, 9427 від 30.08.2024р. ревізорами ГУ ДПС у Львівській обл. проведена фактична перевірка офісу, складу за адресами: м.Львів, вул.Героїв УПА, 73Ж, оф.308; м.Львів, вул.Бузкова, 2, що належать суб`єкту господарювання ТзОВ «Азія Вей Трейд» (Т.2, а.с.63). Перевірка проведена в присутності директора підприємства Дзядик Н.В. За результатами проведеної фактичної перевірки складено Акт № 37719/13-01-09-01/44370224 від 10.09.2024р. про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі та зберігання алкогольними напоями та тютюновими виробами (Т.2, а.с.61-62), згідно висновків якого під час проведення перевірки використано висновки експертів, які надійшли відповідно до листів Бюро економічної безпеки /БЕБ/ України № 11/6/4.3.2/18107-24 від 06.08.2024р. та № 11/6/4.3.2/19640-24 від 23.08.2024р. (Т.2, а.с.66-70). Зазначеними висновками встановлено невідповідність марок акцизного податку до зразку аналогічної марки акцизного податку для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виготовленого на Державному підприємстві «Поліграфічний комбінат «Україна», чим порушено вимоги п.226.5 та п.226.9 ст.226 ПК України, чч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ. Перелік одноразових електронних сигарет з невідповідними марками акцизного податку встановленого зразка описані в додатку № 1 до Акту перевірки на загальну суму 9877392 грн. Прихідні накладні на описані одноразові електронні сигарети на загальну суму 9877392 грн. до перевірки не представлено, чим порушено вимоги п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР. Перевіркою встановлено наявність картонних коробів, обмотаних прозорою плівкою, які опечатані Головним підрозділом БЕБ України в складському приміщенні за адресою: м.Львів, вул.Бузкова,

2. Також до матеріалів перевірки долучено акт приймання-передачі на відповідальне зберігання товарно-матеріальних цінностей /ТМЦ/ від 05.04.2024р. та протокол обшуку від 27.04.2023р. (Т.1, а.с.15, Т.2, а.с.24-25). Таким чином, згідно висновків перевіркою встановлено наступні порушення: вимог п.226.5 та п.226.9 ст.226 ПК України, ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ, які полягали у невідповідності марок акцизного податку до зразку аналогічної марки акцизного податку для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виготовлених на ДП «Поліграфічний комбінат «Україна». Перелік одноразових електронних сигарет з невідповідними марками акцизного податку описані в додатку № 1 до Акту перевірки на загальну суму 9877392 грн.; вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР, оскільки позивач не представив прихідні накладні на одноразові електронні сигарети, що зазначені в додатку № 1 до Акту перевірки на загальну суму 9877392 грн. Акт перевірки підписаний директором товариства без зауважень. На підставі Акту перевірки відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. прийняв наступні рішення: податкове повідомлення рішення форми «С» № 00407580901 від 26.09.2024р., яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів (п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР) в розмірі 9877392 грн. (Т.1, а.с.22); рішення про застосування фінансових санкцій № 00407530901 від 26.09.2024р., яким зобов`язано позивача сплатити штраф у розмірі 19754784 грн. (п.226.5 та п.226.9 ст.226 ПК України, ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ). 25.10.2024р. позивач подав до ДПС України скаргу на вказані рішення контролюючого органу. 23.12.2024р. відповідач ДПС України прийняв рішення № 38431/6/99-00-06-03-01-06 про результати розгляду скарги, яким скасував рішення ГУ ДПС у Львівській обл. № 407530901 від 26.09.2024р. та залишив без змін податкове повідомлення-рішення форми «С» № 00407580901 від 26.09.2024р., а скаргу задовольнив частково. При цьому, ДПС України зобов`язало ГУ ДПС у Львівській обл. вжити заходів щодо прийняття податкового повідомлення-рішення за порушення вимог п.п.226.2, 226.9 ст.226 ПК України та ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ. На підставі Акта перевірки та рішення ДПС України № 38431/6/99-00-06-03-01-06 про результати розгляду скарги відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. прийняв податкове повідомлення-рішення форми «С» № 7253/13-01-09-01 від 20.02.2025р., яким застосував штрафні санкції в розмірі 19754784 грн. (за порушення вимог п.п.226.2, 226.9 ст.226 ПК України та ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ) (Т.1, а.с.85 і на звороті) Приймаючи рішення по справі та відмовляючи у задоволенні заявленого позову, суд першої інстанції виходив з того, що спірна перевірка призначена відповідачем відповідно до вимог закону, наказ про її призначення містить відповідну інформацію щодо підстав призначення перевірки. Також під час судового розгляду виявлені порушення знайшли своє об`єктивне підтвердження. Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильних та обґрунтованих висновків про наявність правових підстав для задоволення заявленого позову, з огляду на наступне. Із змісту заявленого позову слідує, що в основу заявлених позовних вимог ТзОВ «Азія Вей Трейд» покладено сукупність різних правових підстав, які можна поділити на дві категорії: процедурні, до яких відносяться порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки; матеріальні помилкове кваліфікація дій позивача як порушення вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР, п.226.5 та п.226.9 ст.226 ПК України, ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ. Під час вирішення спору суд першої інстанції констатував відсутність порушень процедури проведення фактичної перевірки, при цьому свої висновки сформував наявністю підстав для перевірки ТзОВ «Азія Вей Трейд», передбачених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, зокрема, щодо отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування рідин, що використовуються в електронних сигаретах, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу рідин, що використовуються в електронних сигаретах. Згідно усталеної судової практики Верховного Суду по наведеній категорії справ визначено певну послідовність оцінки судом підстав позову, а також визначено недоцільність дослідження наступних підстав за умови підтвердження первинних доводів, викладених у позовній заяві. Зокрема, відповідно до правової позиції, наведеної в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020р. у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021р. у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Отже, первинно оцінці судом підлягають доводи позивача щодо порушення податковим органом порядку проведення перевірки (тобто, процедурні порушення). Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Згідно із пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. Відповідно до пп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів. Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Згідно з пп.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Пунктом 80.1 ст.80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Відповідно до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Із змісту цієї норми слідує, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. В цьому випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин, зокрема і у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів. Також в розрізі норм Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», ст.19-1 ПК України податковий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки згідно положень пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками. Тобто саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства. Аналіз зазначених норм ПК України дає можливість дійти висновку про те, що норми пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України визначають як альтернативну та самостійну підставу здійснення податковим органом функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення. Під час судового розгляду встановлено, що спірна перевірка проведена на підставі наказу ГУ ДПС у Львівській обл. № 4587-ПП від 30.08.2024р. «Про проведення фактичних перевірок». Підставами для призначення перевірки визначено приписи пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України; спірна перевірка проведена з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (Т.1, а.с.18). Підставою для проведення спірної перевірки слугувала інформація, викладена в листах БЕБ України № 11/6/4.3.2/18107-24 від 06.08.2024р. та № 11/6/4.3.2/19640-24 від 23.08.2024р. Звідси, на день прийняття наказу про призначення фактичної перевірки в податкового органу була наявна податкова інформація, яка слугувала підставою для перевірки. В свою чергу, податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України (ст.16 Закону України «Про інформацію»). Отже, як вбачається з встановлених обставин справи, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а також на підставі наявної податкової інформації, що в цілому відповідає підставі, визначеній у пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України. З урахуванням зазначеного, відповідач не мав обов`язку зазначати у наказі інформацію, яка ним отримана щодо будь-яких порушень саме з боку позивача. Верховний Суд послідовно дотримується правової позиції, яка викладена, зокрема, в постановах від 20.03.2018р. у справі № 820/4766/17, від 22.05.2018р., від 04.10.2022р. у справі № 810/1394/16, від 05.11.2018р. у справі № 803/988/17, від 25.01.2019р. у справі № 812/1112/16, від 10.04.2020р. у справі № 815/1978/18, від 12.08.2021р. у справі № 140/14625/20, від 05.07.2023р. у справі № 460/2663/22, від 26.07.2023р. у справі № 280/4696/22, від 17.08.2023р. у справі № 160/15431/21, від 27.11.2023р. у справі № 420/11790/22, згідно з якою пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто, цей підпункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. В розглядуваному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального). Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів ст.16 Закону № 3817-ІХ покладено на відповідача. Отже контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 12.08.2021р. у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020р. у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019р. у справі № 812/1112/16, від 07.11.2019р. у справі № 140/391/19, від 20.03.2018р. у справі № 820/4766/17, від 22.05.2018р. у справі № 810/1394/16. Звідси, твердження апелянта на відсутність правових та фактичних підстав для призначення спірної перевірки є безпідставним та не відповідають вимогам закону. Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12.10.2021р. у справі № 120/5729/20-а, від 12.10.2021р. у справі № 120/5229/20-а, від 11.07.2022р. у справі № 120/5728/20-а, від 21.12.2022р. у справі № 500/1331/21, від 05.07.2023р. у справі № 460/2663/22, від 17.08.2023р. у справі № 160/15431/21, від 27.11.2023р. у справі № 420/11790/22 зазначав, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього п.81.1 ст.81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень, суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи. Наведені висновки також підтверджені Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 28.05.2024р. в справі № 280/1431/23. Платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, зокрема, фактичної, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж посадові особи контролюючого органу були допущені до перевірки, у подальшому предметом розгляду в суді може бути лише суть виявлених порушень податкового та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі висновки висловлені Верховним Судом у справах № 804/5402/14, № 804/11 3/16, № 826/17123/18, № 807/2062/17, № 140/391/19. В межах розглядуваної справи з`ясовано, що наказ ГУ ДПС у Львівській обл. № 4587-ПП від 30.08.2024р. «Про проведення фактичних перевірок» містить посилання на підставу для її призначення: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. У вказаному наказі наявний мінімально достатній обсяг інформації щодо підстави для проведення перевірки позивача, отже наказ про призначення фактичної перевірки був прийнятий на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені чинним законодавством. При цьому, підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відтак, названий наказ чітко відображає законодавчо визначену підставу для проведення перевірки, а тому не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства, як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним. З урахуванням наведеного, під час проведення перевірки посадові особи контролюючого органу дотримались порядку її проведення, що вказує на наявність правових та фактичних підстав для проведення спірної перевірки, а тому доводи позивача у цій частині є необґрунтованими та безпідставними. Стосовно виявлених під час проведення перевірки порушень колегія суддів керується наступним. Висновки податкового органу про порушення позивачем п.226.5 та п.226.9 ст.226 ПК України та вимог ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ обґрунтовуються тим, що під час проведення перевірки використано висновки експертів, які надійшли відповідно до листів БЕБ № 11/6/4.3.2/18107-24 від 06.08.2024р., № 11/6/4.3.2/19640-24 від 23.08.2024р. Цими висновками встановлено невідповідність марок акцизного податку до зразку аналогічної марки акцизного податку для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виготовленого на ДП «Поліграфічний комбінат «Україна», чим порушено вимоги п.226.5 та п.226.9 ст.226 ПК України та вимоги ч.7 і ч.9 ст.65 Закону № 3817-ІХ Перелік одноразових електронних сигарет з невідповідними марками акцизного податку встановленого зразка зафіксовані в додатку № 1 до Акта перевірки на загальну суму 9877392 грн. Відповідно до п.226.2 ст.226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів. Згідно із п.226.5 ст.226 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України. Відповідно до п.226.8 ст.226 ПК України кожна марка акцизного податку на рідини, що використовуються в електронних сигаретах, повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. Виробники та імпортери рідин, що використовуються в електронних сигаретах, ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (РІ «рідина імпортна», РВ «рідина вітчизняна») у кількісному виразі. В силу вимог п.226.9. ст.226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки. сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку; рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року. Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затверджено постановою КМ України № 1251 від 27.12.2010р. (надалі - Постанова № 1251). Згідно ч.1-3 Постанови № 1251 марки акцизного податку для алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах (далі - марки), виготовляються з паперу вагою 70 +- 2,5 г/кв. метр і мають такі розміри: для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах: довжина - 44 міліметри +- 0,25 міліметра, ширина - 20 міліметрів +- 0,25 міліметра. Зразки марок розробляються Мінфіном разом з ДПС, Мінекономіки, СБУ, МВС, Мін`юстом та затверджуються Кабінетом Міністрів України. Марки встановленого зразка виготовляються на замовлення ДПС державним підприємством, що належить до сфери управління Мінекономіки (далі - підприємство-виробник). Згідно ч.5 Постанови № 1251 марка для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняного виробництва - фіолетово-синій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - салатово-синій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зелено-жовтій, для тютюнових виробів імпортного виробництва (сигарили) - зелено-червоній, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - блакитно-зеленій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортного виробництва - зелено-жовтій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, вітчизняного виробництва - блакитно-помаранчевій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, імпортного виробництва - салатово-зеленій кольоровій гамі. На марки акцизного податку наноситься голографічний захисний елемент шириною 5 міліметрів, який містить спектральну мітку. На кожну марку наносяться такі реквізити: слова УКРАЇНА, МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ, ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ (для тютюнових виробів); позначення виду марки, що складається із слів та літер тютюн імпортний (інші вироби) - ТІ ІНШІ, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняні - ТВЕН В, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортні - ТВЕН І, рідина імпортна - РІ, рідина вітчизняна - РВ; індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил); реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті). Згідно із пп.14.1.107 п.14.1 ст.14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів. Відповідно до ч.ч.7, 9 ст.65 Закону № 3817-ІХ тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, призначені для вивезення за межі митної території України, маркуються відповідно до угоди про вивезення за межі митної території України. Тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, які виробляються в Україні, а також ті, що ввозяться на митну територію України, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законами України. Згідно з п.11 ч.2 ст.73 Закону № 3817-ІХ до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: виробництво та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку (крім випадків, передбачених законодавством, та випадків, якщо маркування марками акцизного податку таких алкогольних напоїв не передбачено зовнішньоекономічним договором (контрактом) - 200 відсотків вартості таких товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року. Будь-яких доказів на спростування висновків контролюючого органу про невідповідність марок акцизного податку до зразку аналогічної марки акцизного податку для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виготовленого на ДП «Поліграфічний комбінат «Україна», перелік яких наведено у додатку № 1 до Акту перевірки, позивач не надав. У постановах від 06.06.2019р. у справі № 823/748/17, від 08.08.2019р. у справі № 808/4653/14, від 10.06.2020р. у справі № 808/4108/16 Верховний Суд вказав, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку здійснюється виробниками цієї продукції, втім порушенням норм Закону № 481/95-ВР щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції. В частині доводів апелянта про неможливість використання висновків експертів, наданих БЕБ, колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до п.83.1 ст.83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: 83.1.1. документи, визначені цим Кодексом; 83.1.2. податкова інформація; 83.1.3. експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; 83.1.4. судові рішення; 83.1.6. податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; 83.1.7. мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами. Відтак, експертні висновки, надані відповідно до ст.84 ПК України та інших законів України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок є підставами для висновків. Відтак, висновок експерта може бути джерелом інформації для призначення перевірки або формування висновків в акті. Вказані висновки експерта проведені на підставі відповідних постанов, експерта попереджено про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та відмову без поважних причин від виконання покладених обов`язків. У свою чергу, в постановах від 21.05.2020р. у справі № 823/1598/17, від 17.08.2023р. у справі № 420/8830/20, від 31.01.2024р. у справі № 640/1595/21 Верховний Суд наголосив на тому, що відсутність вироку в кримінальному провадженні не звільняє суд, який розглядає адміністративну справу, від обов`язку перевірити та надати належну оцінку повідомленим контролюючим органом фактичним обставинам, які встановлені в процедурах кримінального провадження, тому що такі обставини входять до предмета доказування в адміністративній справі з відповідним предметом адміністративного позову. Норми ПК України чітко визначають, що матеріали кримінального провадження є підставою для висновків під час перевірки. Відповідачем у належний спосіб використано в акті перевірки отримані відомості та матеріали кримінального провадження. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23.09.2024р. у справі № 855/2/24. Відтак, висновки експерта можна використовувати при фактичних перевірках маркування товарів, що підтверджують відповідність/невідповідність маркування вимогам нормативних актів. Експертиза (зокрема товарознавча) допомагає встановити достовірність інформації, наявність державного маркування, склад та якість, що є ключовим для контролю. Будь-яких доказів у спростування висновків експерта позивачем не подано. Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР колегія суддів зазначає таке. Перевіркою встановлено, що прихідні накладні на одноразові електронні сигарети, описані в додатку № 1 до Акта перевірки на загальну суму 9877392 грн., до перевірки не представлено, чим порушено вимоги п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР. Перевіркою встановлено наявність картонних коробів, обмотаних прозорою плівкою, які опечатані Головним підрозділом БЕБ України в складському приміщенні за адресою м.Львів, вул.Бузкова,

2. Згідно п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Таким чином, пункт 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01.01.2022р. суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення. Відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР передбачена приписами розділу V цього Закону. Зокрема, стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Тобто диспозиція норми ст.20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Звідси, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст.20 Закону № 265/95-ВР. Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024р. у справі № 420/12275/22, від 27.08.2024р. у справі № 300/2879/22. Стосовно покликань апелянта на фактичне вибуття спірних товарів, що звільняє його від обов`язку під час проведення фактичної перевірки надавати прихідні документи на такий товар, колегія суддів враховує таке. Дійсно, усталеною судовою практикою сформовано позицію, згідно якої платник податків зобов`язаний надати на початку перевірки облікові документи лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходяться у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою. У розглядуваному випадку спірні товари вилучені в позивача під час проведення такої слідчої дії як обшук. Разом з тим, факт вибуття таких товарів з реалізації будь-яким способом позивачем не відображений в обліку, тобто, такі товари перебувають на балансі позивача. Також під час проведення перевірки ревізори вказану обставину врахували і питання кількості вилучених товарів визначили на підставі матеріалів кримінального провадження (висновків експертів). Отже, предметом дослідження було лише питання наявності первинних (облікових) документів на вказані товари; сам же факт вилучення товарів не створював будь-яких перешкод чи надмірного тяґаря для платника податків щодо підтвердження обліку таких товарів первинними документами. Ціна реалізації товарів (вартість товару) для визначення розміру штрафу згідно п.11 ч.2 ст.73 Закону № 3817-ІХ, ст.20 Закону № 265/95-ВР під час проведення фактичної перевірки визнана директором підприємства шляхом узгодження та підписання додатку № 1 до Акту перевірки. Посадовими особами відповідача роз`яснено та узгоджено з директором Дзядик Н.В. вартість товару по кожній із 78 позицій додатку № 1 в розрізі висновків експертів. При цьому, будь-яких зауважень до вказаного додатку № 1 остання не зазначила. Допитана в суді першої інстанції директор ОСОБА_1 повідомила, що під час проведення фактичної перевірки надала працівникам відповідача наказ про призначення керівника підприємства, виписку з ЄДРПОУ, всі документи за весь період провадження діяльності по імпортованому товару; товар, описаний при проведенні фактичної перевірки в додатку № 1, був вилучений БЕБ України; письмових вимог про надання документів до перевірки не надавалось; підтвердила наявність її підпису на описі (додаток №1 до Акта перевірки) та Акті перевірки. Також допитані в суді першої інстанції в якості свідків працівники відповідача, що проводили фактичну перевірку ОСОБА_2 та ОСОБА_3 повідомили, що при проведенні фактичної перевірки на складі товариства були наявні картонні коробки, опечатані БЕБ; товар у додатку № 1 описували згідно висновків експертиз; підставою проведення перевірки слугувала необхідність перевірки дотримання товариством вимог законодавства, оскільки у березні 2024 року фактичною перевіркою теж було виявлено у товариства продукція без марок акцизного збору; при складанні Акта перевірки використано висновки експертиз; на момент проведення перевірки директор товариства не представила документів на імпортований товар; максимальні роздрібні ціни враховані з поданих позивачем декларацій. Згідно Акту перевірки в переліку документів, які необхідно надати для перевірки, вказано прихідні накладні. Окрім того, в Акті перевірки чітко зазначено перелік документів, що додаються в кількості 1866 вкладених аркушів, зокрема додаток № 1 до Акта; копія наказу про призначення директора; копія протоколу обшуку, копія протоколу обшуку з актом приймання-передачі на відповідальне зберігання; копії висновків експертів. Відтак, на момент закінчення фактичної перевірки та складення Акту позивачем не подав прихідних документів на описаний в додатку № 1 до Акта перевірки товар. Акт перевірки та додаток № 1 директором підприємства підписані без зауважень. Окрім того, висновками експертів, що використовувались контролюючим органом при проведенні перевірки, встановлено, що марки акцизного збору для рідин, які використовуються в електронних сигаретах імпортного виробництва, якими оклеєно верхній клапан пачок, що описані при перевірці, не відповідають зразку аналогічної марки акцизного податку для рідин, що використовуються в електронних сигаретах імпортного виробництва відповідної дати виготовлення на ДП «Поліграфічний комбінат «Україна». Відповідно до ст.227 ПК України суб`єкти господарювання - юридичні та фізичні особи, які уклали з іноземними виробниками або іншими нерезидентами контракт (договір) про постачання в Україну алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, мають право ввозити на митну територію України імпортні алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, якщо: а) ввезення їх на митну територію України здійснюється виключно через визначені Кабінетом Міністрів України пункти пропуску через державний кордон, які зазначені покупцями марок (імпортерами) у заявці-розрахунку; б) маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється в установленому порядку марками акцизного податку встановленого зразка; в) алкогольні напої в автомобільних і залізничних цистернах, а також у баках, бачках та інших ємностях місткістю більш як 5 літрів ввозяться в Україну з метою продажу або обміну на митній території України та не підлягають маркуванню. У такому разі податок сплачується до або під час митного оформлення. Контроль за його сплатою здійснюється контролюючими органами; г) покупець марок (імпортер) подав контролюючому органу митну декларацію, копію декларації про максимальні роздрібні ціни (для тютюнових виробів) та примірник заявки-розрахунку з відміткою продавця марок акцизного податку про сплату сум податку до відповідного бюджету в повному обсязі. У разі ввезення покупцем марок (імпортером) на територію України за контрактом (договором) про постачання алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, кількома партіями у такому контракті (договорі) центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, робляться відмітки про кількість виданих марок акцизного податку із зазначенням дати їх видачі. Придбані марки акцизного податку передаються покупцями марок (імпортерами) іноземним суб`єктам господарювання для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, що підлягають подальшому ввезенню на митну територію України. Транзитні перевезення алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, через митну територію України здійснюються з додержанням вимог, установлених митним законодавством. У разі порушення порядку маркування ввезених алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або неповної сплати податку товар не допускається до митного оформлення і ввезення його на митну територію України забороняється. Відтак, долучені до матеріалів справи митні декларації та комерційні інвойси підтверджують тільки факт ввезення на територію України позивачем товару з придбаними ним марками акцизного збору. Такі документи не є належними доказами обліку та походження товарів, щодо яких встановлено, що марки акцизного збору для рідин, що використовуються в електронних сигаретах імпортного виробництва, якими оклеєно верхній клапан пачок, що описані при перевірці, не відповідають зразку аналогічної марки акцизного податку для рідин, що використовуються в електронних сигаретах імпортного виробництва відповідної дати виготовлення на ДП «Поліграфічний комбінат «Україна». Із врахуванням вищенаведеного, позивач не спростував висновок контролюючого органу про порушення вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР. В частині обов`язку позивача вести облік товарних запасів за місцем продажу колегія суддів враховує, що позивач мав офіційно зареєстрований РРО, фіскальний номер 3001072438, та діючу ліцензію на право роздрібної торгівлі підакцизними товарами № 13500319202300022 за адресою місця торгівлі: м.Львів, вул.Бузкова буд.2, склад-магазин площею 108 кв.м (Т.10, а.с.226-231). Наявність ліцензії та зареєстрованого РРО беззаперечно підтверджує, що цей об`єкт є місцем здійснення господарської діяльності платника (господарським об`єктом), на який у повній мірі поширюються вимоги Закону № 265/95-ВР. Під час фактичної перевірки платник не надав прихідних накладних на одноразові електронні сигарети на загальну суму 9877392 грн., описані в додатку № 1 до Акту перевірки. Той факт, що товар був вилучений БЕБ України 27.04.2023р. і фізично був відсутній на складі на момент податкової перевірки у 2024 році, не спростовує факту вчинення правопорушення у періоді, що перевірявся. Щодо застосування максимальних роздрібних цін при розрахунку штрафу колегія суддів виходить з такого. Стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Відповідно до п.14.1.106 п.14.1 ст.14 ПК України максимальні роздрібні ціни - ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до максимальної роздрібної ціни. Максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) встановлюються для тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виробниками або імпортерами товарів (продукції) шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому цим Кодексом. Продаж суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Таке декларування максимальних роздрібних цін виробниками та імпортерами підакцизних товарів (продукції) спрямоване на забезпечення виконання податкового обов`язку зі сплати: податку на додану вартість з тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах (з 1 січня 2022 року); акцизного податку за адвалорною ставкою (12 %) тютюнових виробів (сигарети з фільтром, сигарети без фільтра та сигарили); акцизного податку з роздрібного продажу тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах (5%), зміни набирають чинності з 1 січня 2022 року, але не раніше дня набрання чинності змінами до Бюджетного кодексу України в частині запровадження механізму зарахування акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, до місцевих бюджетів. З набуттям чинності Законом України № 1914-IX від 30.11.2021р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» на виробників та імпортерів покладається податковий обов`язок зі сплати податку на додану вартість (з 01.01.2022р.) та акцизного податку з роздрібного продажу (з дня набрання чинності змінами до Бюджетного кодексу України) із застосуванням максимальних роздрібних цін, які встановлюються, зокрема, на рідини, що використовуються в електронних сигаретах (код згідно з УКТ ЗЕД 3824 99 96 20) (далі рідини). ПК України визначено терміни подання декларації про максимальні роздрібні ціни (далі Декларація) та процедуру їх запровадження: декларація подається виробником або імпортером підакцизних товарів (продукції) до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше ніж 10 та 25 числа місяця (п.220.4 ст.220); установлені виробником або імпортером максимальні роздрібні ціни на перелічені у декларації товари (продукцію) не пізніше ніж 10 числа запроваджуються з 15 числа місяця, в якому подається декларація, а установлені не пізніше ніж 25 числа з 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому декларацію подано центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, і діють до їх зміни у порядку, встановленому Кодексом (п.220.7 ст.220 ПК України). Встановлення максимальних роздрібних цін на підакцизні товари (продукцію) здійснюється виробником або імпортером товарів (продукції) шляхом декларування таких цін. Декларація про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) (далі декларація), встановлені виробником або імпортером товарів (продукції), подається до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, засобами електронного зв`язку в електронній формі, визначеній центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законами України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» (п.220.2 ст.220 ПК України). У декларації повинні міститися відомості про встановлені виробником або імпортером максимальні роздрібні ціни на всі підакцизні товари (продукцію), що виробляються ним в Україні, або на всі підакцизні товари (продукцію), що імпортуються ним в Україну, і дата, з якої встановлюються максимальні роздрібні ціни (п.220.3 ст.220 ПК України). Згідно з п.220.11 ст.220 ПК України встановлені виробником або імпортером максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) повинні наноситися на споживчу упаковку таких товарів разом з датою їх виробництва. Отже, різниця між максимальною роздрібною ціною (МРЦ) та кінцевою ціною купівлі товару полягає в тому, що МРЦ - це гранична ціна, встановлена виробником для підакцизних товарів, а кінцева ціна може бути як нижчою, так і вищою за МРЦ, але в межах встановлених законодавством надбавок. Позивач не надав інших доказів цін реалізації описаних при перевірці товарів для спростування розрахунку за МРЦ. Відтак, не маючи інших офіційних даних, відповідач використав офіційну ціну з метою забезпечення принципів податкового законодавства, визначених п.4.1 ст.4 ПК України для застосування співмірного розміру штрафу. Як уже зазначалось, фактичною відповідно до п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Відповідно до п.102.1 ст.102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. При цьому, норми ПК України не встановлюють будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім ст.102 ПК України (не пізніше 1095 днів). Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок Верховним Судом у справі № 826/8284/17 (постанова від 20.05.2022р.). Стосовно доводів позивача про те, що при здійсненні відповідачем перевірки у місці фактичного проведення були відсутні товари (електронні сигарети), стосовно яких контролюючий орган здійснив висновки щодо порушення останнім вимог законодавства та застосував штрафні санкції щодо нього, то норми Закону № 3817-ІХ не містять обмежень щодо наявності чи відсутності товарів саме на момент проведення фактичної перевірки, а до відповідальності платника притягнуто за зберігання рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку з врахуванням отриманої податкової інформації від БЕБ. Окрім того, порушення положень Закону № 265/95-ВР було зафіксовано вже в момент проведення перевірки правоохоронними органами при виявленні товару без марок акцизного збору. Той факт, що товар був вилучений БЕБ і відсутній в точці продажу на момент пізнішої перевірки ГУ ДПС у Львівській обл., не спростовує факту порушення. Щодо доводів позивача про відсутність підстав приймати податкове повідомлення-рішення на підставі рішення ДПС України колегія суддів наголошує на наступному. Згідно ч.2 розділу ІХ Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та іншими особами та їх розгляду контролюючими органами, затв. наказом МФ України № 916 від 21.10.2015р. (надалі - наказ № 916), за результатами розгляду скарги контролюючий орган приймає одне з таких рішень: 1) повністю задовольняє скаргу платника податків та скасовує рішення контролюючого органу, яке оскаржується; 2) частково задовольняє скаргу платника податків та в окремій частині скасовує рішення контролюючого органу, яке оскаржується; 3) залишає скаргу без задоволення, а рішення контролюючого органу, яке оскаржується, без змін; 4) зменшує (збільшує) суму грошового зобов`язання. Згідно п.56.10. ст.56 ПК України рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, прийняті за розглядом скарги платника податків, є остаточними і не підлягають подальшому адміністративному оскарженню, але можуть бути оскаржені в судовому порядку. Спірні податкові повідомлення рішення винесені на підставі висновків Акта перевірки, а рішення ДПС України за результатами розгляду скарги враховано при їх прийнятті тільки в частині усунення недоліків форми. В частині позовних вимог про скасування рішення ДПС України № 38431/6/99-00 06-03-01-06 від 23.12.2024р. «Про результати розгляду скарги» колегія суддів враховує, що згідно з пп.17.1.7 п.17.1 ст.17 ПК України платник податків має право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), у тому числі надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію, яка йому надана, а також узагальнюючу податкову консультацію. Порядок оскарження рішень контролюючих органів врегульовано приписами ст.56 ПК України. Відповідно до вимог п.56.1 ст.56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. У разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня (пункт 56.2 статті 56 Податкового кодексу України). Згідно з абзацами першим, третім п.56.3 ст.56 ПК України скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується. Скарги на рішення територіальних органів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, прийняті за розглядом скарги платника податків, є остаточними і не підлягають подальшому адміністративному оскарженню, але можуть бути оскаржені в судовому порядку (п.56.10 ст.56 ПК України). Аналіз приписів п.п.56.1, 56.2 та 56.10 ст.56 ПК України свідчить про те, що законодавцем, дійсно, закріплено право платника податків на оскарження рішення податкового органу, прийнятого за результатами розгляду його скарги, до суду. Водночас, в розглядуваному випадку оскаржуване рішення ДПС України № 38431/6/99-00-06-03-01-06 від 23.12.2024р. про результати розгляду скарги не є юридично значимим для позивача, оскільки не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, не містять приписів вчинити обов`язкові дії позивачу та не створюють для нього правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав позивача, не порушують права свободи та інтереси позивача у сфері публічно-правових відносин, відтак безпосередньо не порушують права та інтереси позивача. Зазначена правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, в постановах від 26.06.2020р. у справі № 826/15059/16, від 03.09.2020р. у справі № 810/5742/15, від 08.09.2020р. у справі № 826/24880/15, від 08.04.2021р. у справі № 640/16779/19. З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення № 38431/6/99-00-06-03-01-06 від 23.12.2024р. за результатами розгляду скарги. Оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи позивача, зазначені в позовній заяві, заперечення відповідача були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку. Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх. У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими. Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування. Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, якими вимоги позивача залишено без задоволення у визначений судом спосіб. Згідно ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ТзОВ «Азія Вей Трейд». З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для його скасування колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення. Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, - П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Азія Вей Трейд» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19.01.2026р. в адміністративній справі № 380/2139/25 залишити без задоволення, а вказане рішення суду без змін. Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Товариство з обмеженою відповідальністю «Азія Вей Трейд». Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції скороченого (вступної та резолютивної частини) судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Головуючий суддя Р. М. Шавель судді Н. В. Бруновська С. М. Глазько Дата складання повного судового рішення: 02.07.2026р.