Постанова Восьмий апеляційний адміністративний суд № 500/4589/25

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 24 червня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 500/4589/25 пров. № А/857/15505/26 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого судді Обрізко І.М., суддів Затолочного В.С., Пліша М.А., за участю секретаря судового засідання Демчик Л.Р., за участю представника відповідача Жолинського В.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у місті Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2026 року, прийняте суддею Чепенюк О.Л. об 10 годині 35 хвилині, у м. Тернополі, повний текст складено 30 січня 2026 року у справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Тернопільській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та зустрічним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- в с т а н о в и в : 01.08.2025, Головне управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС, позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до ОСОБА_1 (далі ОСОБА_1 , відповідач) про стягнення податкового боргу у розмірі 626 473,92 грн. В подальшому ОСОБА_1 через адвоката Жолинського В.М. пред`явив зустрічний позов до ГУ ДПС про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень - рішень (ППР) від 22.01.2025 № 00007312405, №00007332405, №00007342405, № 00007352405. Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2026 позов ГУ ДПС у Тернопільській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу задоволено. Стягнути в дохід бюджету з ОСОБА_1 податковий борг у сумі 626 473,92 грн, у тому числі: - по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 467 404,01 грн; - по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 38 949,91 грн; - по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 119 100,00 грн; - по адміністративних штрафах та інших санкціях в сумі 1 020,00 грн. У задоволенні зустрічного позову ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено. Суд виходи в з того, що ОСОБА_1 у період з 26.07.2016 по 10.09.2020 був зареєстрований як фізична особа підприємець. Припинення підприємницької діяльності ФОП відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України є самостійною підставою для проведення документальної позапланової перевірки такого платника податків. На думку суду, ОСОБА_1 вважається повідомленим про проведення документальної перевірки 15.11.2025, тобто завчасно, перевірку розпочато 02.12.2025. Також дотримано умову про те, що перевірку розпочато не раніше 30 календарного дня з дати надсилання повідомлення та копії наказу (пункт 79.2 статті 79 ПК України), бо такі надіслано 24.10.2025. Оскільки відповідач вважається таким, що належним чином ознайомлений з наміром контролюючого органу провести документальну позапланову виїзну перевірку до її початку, з 15.11.2024, то саме після вказаної дати необізнаність позивача з наказом про проведення перевірки слід розцінювати як таку, що свідчить про нехтування або ухилення від виконання обов`язку із отримання поштової кореспонденції без поважних причин і не може розцінюватись на користь платника податків. Суд зазначив, що згідно з абзацами першим, другим пункту 45.1 статті 45 ПК України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Разом з тим, законодавець передбачив ситуації перебування платника податків за межами України, а відтак ОСОБА_1 , виїхавши за межі України, та будучи добросовісним платником податків не був позбавлений права повідомити контролюючий орган про такі обставини та, відповідно, клопотати щодо проведення перевірки після його повернення в Україну з метою надання можливості подати контролюючому органу первинні документи на підтвердження задекларованих показників у податковій звітності. Проте платник податків таким правом не скористався. У випадку, що розглядається у цій справі по питанню скерування акту перевірки, то поштове повідомлення про вручення кореспонденції, адресованої ОСОБА_1 , містить дату вручення та підпис одержувача, підпис оператора поштового зв`язку, дату повернення рекомендованого повідомлення про вручення відправнику, а пункт 105 Правил № 270 в редакцій, чинній на час виникнення спірних правовідносин у цій справі, відсутній. Суд звернув увагу, що ОСОБА_1 з 03.12.2021 виїхав за межі України, а тому однозначно не отримував 03.01.2025 акт перевірки від 12.12.2024, направлений рекомендованим листом 13.12.2024. Проте таку кореспонденцію, на думку суду, могли отримати інші особи, що проживають за адресою: АДРЕСА_1 . За цією адресою проживають батьки позивача ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , ОСОБА_3 , ІНФОРМАЦІЯ_2 , про яких повідомив представник позивача за зустрічним позовом. Батьки ОСОБА_1 пенсійного віку, через «Укрпошту» виплачуються пенсії з доставкою додому у сільській місцевості, а тому суд уважав, що кореспонденцію замість ОСОБА_1 могли отримати його батьки. При цьому суд критично оцінив подані представником позивача за зустрічним позовом копії заяв ОСОБА_2 , ОСОБА_3 про те, що акт перевірки їм не вручався, поштові повідомлення з актом перевірки не надходили, підписи на яких нотаріально посвідчені, оскільки у розумінні положень статті 72 КАС України письмові пояснення осіб не є засобом доказування. В будь-якому випадку, на переконання суду, така обставина не вплинула на прийняття оскаржуваних у цій справі ППР, бо ОСОБА_1 заперечень на акт перевірки не подавав, документів на спростування висновків акту перевірки також. Суд погодився з тим, що статтею 44 ПК України встановлено мінімальні строки зберігання документів та інформації, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, і такі для ОСОБА_1 становили 1095 днів з граничного терміну дня подання останньої податкової звітності, тобто з 20.10.2020, проте такі строки були зупинені до 01.08.2023. Станом на дату проведення перевірки 02.10.2024, враховуючи зупинення перебігу строків, визначених статтею 102 ПК України, суд уважав помилковим висновок представника ОСОБА_1 щодо відсутності у позивача обов`язку зберігати документи за 2017-2020 роки. Отож, відсутність у ОСОБА_1 документів стосовно його податкового і бухгалтерського обліку за період ведення ним підприємницької діяльності свідчить на користь висновку, що його права не порушені процедурою проведення перевірки. Оскільки відповідач не надав документально підтверджені витрати, пов`язані з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця, за період перевірки, то витрати визначені контролюючим органом на підставі бази даних ІС «Податковий блок». Суд вважав, що витяги з податкових розрахунків за формою №1ДФ, отримані з баз даних центрального органу, є належними та допустимими доказами. Висновки податкового органу про наявність порушень податкового законодавства позивачем за зустрічним позовом не спростовані. Наведене у сукупності підтверджує висновки акту перевірки від 12.12.2024. Тому суд уважав, що ГУ ДПС правомірно прийняло оскаржувані ППР від 22.01.2025 № 00007312405, №00007332405, №00007342405, № 00007352405. На адресу ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку була надіслана податкова вимога форми «Ф» №0001618-1305-1900 від 21.03.2025 на суму податкового боргу. Останню не було вручено відділенням поштового зв`язку та повернуто адресату 16.04.2025. Водночас у силу положень пункту 42.5 статті 42, пункту 58.3 статті 58 ПК України слід вважати, що податкова вимога вручена платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення. Податковий борг з часу надіслання податкової вимоги у відповідача не переривався. Доказів того, що вказана вище вимога оскаржувалась та/або відкликалась сторонами суду не надано. З вказаним судовим рішенням не погодилась сторона відповідача та подала апеляційну скаргу з якої із-за порушення норм матеріального та процесуального права, невідповідності висновків суду обставинам справи просить таке скасувати та відмовити в позові ГУ ДПС, а зустрічний задовільнити. Обґрунтування полягають в тому, що висновок суду про дотримання позивачем вимог пункту 79.2 ст.79 ПК України не відповідає обставинам справи. Обставини, що свідчать про вручення платнику податків наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої у порядку ст.42 ПК України, встановлені помилково і на підставі неналежних доказів. Факт вручення акту перевірки не доведений належними доказами. Досліджуючи підстави донарахувань податків ГУ ДПС по ОСОБА_1 , суд не надав належної оцінки тому, що акт перевірки про результати документальної позапланової невиїзної перевірки складений з грубим порушенням наказу Державної фіскальної служби України від 01.06.2017 за №396. ГУ ДПС та суд безпідставно, без отримання належних доказів зробили висновок про отримання виручки від провадження господарської діяльності та заниження ОСОБА_1 загального оподаткованого доходу за період перевірки та відповідно неправомірним є донарахування останньому податку на доходи фізичних осіб і військового збору. Також, ГУ ДПС не надано, а судом не отримано і не досліджено жодних первинних бухгалтерських документів, які б свідчили про здійснення відповідачем господарських операцій, які є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, згідно ст. 185 ПК України. Позивачем подано відзив, з якого підтримуються мотиви судового рішення, а апеляція вважається безпідставною. Відповідачем подано додаткові пояснення в підтвердження вимог апеляційної скарги. Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасника розгляду, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного. Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази. Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 , адреса місця реєстрації згідно з відомостями Єдиного державного демографічного реєстру: АДРЕСА_1 (а.с.51), що відповідає податковій адресі (а.с.182-183), у період з 26.07.2016 по 10.09.2020 був зареєстрований як фізична особа підприємець (ФОП) (а.с.7-8). Наказом ГУ ДПС «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » від 24.10.2024 №2286-п на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2, пункту 75.1, статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, статті 79 ПК України та Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок» від 09.11.2023 №3453-ІХ, призначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 02.12.2024 тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.01.2017 по 10.09.2020 з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків, зборів, дотримання податкового та іншого не врегульованого ПК України законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби та з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 26.07.2016 по 10.09.2020 (а.с.141). На підставі наказу на проведення перевірки від 24.10.2024 за №2286-п та повідомлення від 24.10.2024, ГУ ДПС провело позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 зі складанням акту перевірки від 12.12.2024 № 16372/19-00-24 05/ НОМЕР_1 (а.с.29-40). За висновками акту перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 : - пункту 177.10 статті 177 ПК України, а саме: не ведення Книги обліку доходів та витрат за період з 01.01.2017 по 10.09.2020; - підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 пункту164.2 статті 164, пункту 177 ПК України, в результаті чого донараховано податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, всього в сумі 389 126,50 грн, у тому числі за 2018 у сумі 3071,95 грн, за 2019 у сумі 303 675,75 грн, за 2020 у сумі 82 378,80 грн; - пункту 1 частини 2 статті 6, пунктів 2, 3 частини 1, частину 3, 4, 5 статті 7, частину 5 статті 8, частину 1, 2, 3 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого було донараховано єдиного внеску всього 246 245,45 грн, у тому числі за 2019 у сумі 145 560,25 грн, за 2020 у сумі 100 685,20 грн; - пункту 57.1 статті 57, «е» пункту 176.1 статті 176 підпункту 1.2 пункту 16-1 Підрозділу 10 Інших перехідних положень ПК України, в результаті чого донараховано податкові зобов`язання з військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою, всього в сумі 32 427,21 грн, у тому числі за 2018 у сумі 256,00 грн, за 2019 у сумі 25 306,31 грн, за 2020 у сумі 6 864,90 грн; - пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» частини 2, розділу ІІІ наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 14.04.2015 №435, а саме: звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску не подано за 2020; - пункту 177.11 статті 177 ПК України, а саме: не подано декларацію про майновий стан та доходи за 2020; - пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183, пункту 185.1 статті 185, пункту 194.1 статті 194 ПК України, в результаті чого донараховано податку на додану вартість всього в сумі 95 280 грн, у тому числі за березень 2020 в сумі 34 860 грн, за червень 2020 в сумі 14 340 грн та за вересень 2020 в сумі 46080 грн. На підставі акта перевірки 22.01.2025 ГУ ДПС прийняті податкові повідомлення-рішення (ППР), які оскаржуються за зустрічним позовом, а саме: 1) № 00007312405, яким визначено ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, 465 813,43 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 389 126,50 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 76 686,93 грн (а.с.22); 2) №00007332405, яким визначено ОСОБА_1 до сплати грошове зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 38 817,79 грн, у тому числі податкове зобов`язання 32 427,21 грн, штрафні (фінансові) санкції 6 390,58 грн (а.с.24); 3) №00007342405, яким визначено ОСОБА_1 до сплати грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 119 100,00 грн, у тому числі податкове зобов`язання 95 280,00 грн, штрафні (фінансові) санкції 23 820 грн (а.с.23); 4) № 00007352405, яким застосовано штрафні санкції (штраф) в сумі 1 020,00 грн (а.с.25). Вказані ППР надісланні ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення 22.01.2025 та повернулися відправнику як невручені адресату з довідкою оператора поштового зв`язку про причини невручення «адресат відсутній за вказаною адресою» (а.с.28). ГУ ДПС сформувало та надіслало ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення податкову вимогу від 21.03.2025 за №0001618-1305-1900 про сплату податкового боргу в сумі 633 372,60 грн (а.с.20). Податкова вимога повернулася відправнику як невручена адресату з довідкою оператора поштового зв`язку про причини невручення «адресат відсутній за вказаною адресою» (а.с.21). Також ГУ ДПС відповідно до пп.129.1.2 п.129.1 ст.129 ПК України нараховано пеню через заниження сплати податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 1 591,13 грн, з військового збору на суму 565,42 грн. Усього до стягнення заявлено суму податкового боргу 626 473,92 грн (а.с.9). Разом з тим, ОСОБА_1 подано зустрічний позов до ГУ ДПС про визнання неправомірними та скасування ППР від 22.01.2025 № 00007312405, №00007332405, №00007342405, № 00007352405. Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2026 по справі №500/4589/25 позов ГУ ДПС у Тернопільській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу задоволено та відмовлено в зустрічному позові ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень з раніше викладених мотивів. Надаючи правову оцінку судовому рішенню, поданій апеляційній скарзі в межах вимог та беручи до уваги обставини справи, апеляційний суд приходить до наступних висновків. Апелянт звертає увагу на помилкові висновки суду щодо дотримання ГУ ДПС вимог п.79.2 ст.79 ПК України та належного надсилання поштових відправлень контролюючим органом. Разом з тим, відповідно до статті 79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Статтею 42 ПК України визначено порядок листування платників податків та контролюючих органів, зокрема передбачено, що податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті. Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). Згідно з п.42.5 ст.42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику). У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення . Отже, податковим законодавством передбачено два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків (без використання електронного кабінету): надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення (що і було зроблено ГУ ДПС у спірному випадку) або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Відтак, наказ ГУ ДПС від 24.10.2024 за №2286-п разом з письмовим повідомлення від 24.10.2024 за №329 про дату початку (з 02.12.2024) та місце проведення перевірки були надісланні рекомендованим листом із повідомленням про вручення (квитанція про відправлення №4600800024902 від 24.10.2024) ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 . Дана кореспонденція не вручена адресату та повернута на адресу відправника з довідкою оператора поштового зв`язку про причину повернення «адресат відсутній за вказаною адресою», «за закінченням терміну зберігання» з проставленням календарного штемпеля 15.11.2024, який було повернуто до контролюючого органу оператором поштового зв`язку з причин, незалежних від контролюючого органу. До спірних правовідносин слід використати підходи Верховного Суду, зокрема викладені в постанові від 06.08.2019 у справі № 520/8681/18, відповідно до якого, платник податків вважається таким, що належним чином повідомлений про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, коли наявний факт повернення поштового відправлення з позначкою «за закінченням терміну зберігання», яким було направлено платнику наказ про проведення позапланової невиїзної перевірки, скерованого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням. В подальшому Верховний Суд від цього висновку не відступав та сформував усталений підхід (зокрема, у постановах Верховного Суду від 06 серпня 2019 у справі № 520/8681/18, від 11 червня 2020 у справі № 823/1606/17, від 12 серпня 2021 у справі № 640/3605/19), що наказ вважається надісланим контролюючим органом в порядку, встановленому законом, у разі повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням. Виходячи з наведеного, контролюючим органом дотримано вимог щодо листування та надсилання документів платнику податків ОСОБА_1 , адже мало місце надсилання таких за адресою: АДРЕСА_2 , яка не заперечується позивачем у зустрічному позові, як належна адреса фактичного місця проживання/реєстрації відповідача. Згідно з абзацами першим, другим пункту 45.1 статті 45 ПК України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Відповідно до підпункту 1 пункту 11.18 «Порядку обліку платників податків і зборів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 № 1588 (далі - Порядок № 1588), підставою для зняття фізичної особи - підприємця з обліку у відповідному контролюючому органі є відомості з Єдиного державного реєстру про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичною особою - підприємцем за її рішенням, або за судовим рішенням, або у разі її смерті, або оголошення її померлою, або визнання її безвісно відсутньою. Згідно з підпунктом 4 пункту 11.18 Порядку № 1588 державна реєстрація (реєстрація) припинення підприємницької чи незалежної професійної діяльності фізичної особи або внесення до Реєстру самозайнятих осіб запису про припинення такої діяльності фізичною особою не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької чи незалежної професійної діяльності, та не змінює строків, порядків виконання таких зобов`язань та застосування штрафних санкцій і нарахування пені за їх невиконання. Так, підп. 6 п. 11.18 Порядку № 1588 визначено, що після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізична особа продовжує обліковуватись у контролюючих органах як фізична особа - платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності. Така фізична особа має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності, в установлені строки подати відповідному контролюючому органу декларацію за останній базовий податковий (звітний) період, в якій відображаються виключно доходи від проведення підприємницької діяльності. Відповідно до пунктів 1, 2 Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 № 822 (далі Положення №822), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.10.2017 за №1306/31174 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати до контролюючих органів відомості про зміну даних, які вносяться до Облікової картки або Повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання Заяви за формою № 5ДР (додаток 12) або Заяви за формою № 5ДРП (додаток 13) відповідно. Фізичні особи подають зазначені заяви особисто або через представника до контролюючого органу за своєю податковою адресою (місцем проживання), а у разі зміни місця проживання - до контролюючого органу за новим місцем проживання. Фізичні особи, які тимчасово перебувають за межами населеного пункту проживання, подають зазначені заяви особисто або через представника до будь-якого контролюючого органу. Відтак, контролюючий орган вправі розраховувати на актуальність (відповідність) даних облікової картки та, відповідно, у випадку недотримання платником податків приписів закону та невиконання обов`язку інформувати податковий орган про зміну своїх персональних даних, платник податків має нести ризик настання негативних наслідків такої поведінки. В досліджуваних правовідносинах, ОСОБА_1 не повідомляв про зміну податкової адреси, а свою підприємницьку діяльність припинив ще 10.09.2020, про що внесений запис про припинення підприємницької діяльності за власним рішенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань. Однак подібне не припиняє зобов`язань особи продовжувати обліковуватись у контролюючих органах як фізична особа-платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності і така фізична особа має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності та подати декларацію за останній базовий податковий (звітний) період. Зазначені висновки не суперечать підходам викладеним Верховним Судом у постановах від 23.04.2021 у справі №480/2004/19, від 04.11.2021 у справі №320/1375/19. Отже, судом першої інстанції правомірно встановлено та не спростовано доводами апеляційної скарги, що ГУ ДПС здійснило дії, спрямовані відповідно до вимог пункту 42.2 статті 42 ПК України на належне повідомлення ОСОБА_1 та вручення наказу і повідомлення з тим, аби надати йому можливість бути обізнаним про позаплановий захід контролю та взяти участь у його здійсненні, в тому числі шляхом надання документів, що становлять або пов`язані з предметом перевірки. З приводу доводів відповідача в апеляційній скарзі про суперечності між датою, зазначеною у відбитку штемпеля 03.01.2025, та датою вручення 08.01.2025 у повідомленні про вручення поштового відправлення (акта перевірки) за формою ф.119, то суд апеляційної інстанції звертає увагу на наступне. Дата яка зазначена у поштовому штемпелі, відображає окремий етап проходження поштового відправлення, зокрема його обробку чи оформлення оператором поштового зв`язку, тоді як дата у повідомленні підтверджує факт вручення поштового відправлення. Відтак, висновок суд першої інстанції про вручення акту перевірки стороні відповідача 03.01.2025, а не 08.01.2025 не знівельовує самого факту дотримання вимог контролюючим органом щодо відправлення поштових відправлень, визначених податковим законодавством та законодавством, що регулює правовідносини з надання послуг поштового зв`язку. Щодо твердження апелянта про вручення відправлення невідомій особі, бо відсутнє поруч з підписом про отримання кореспонденції прізвище особи, то апеляційний суд звертається до вимог Закону України від 04 жовтня 2001 № 2759-III «Про поштовий зв`язок» (далі Закон № 2759-III), який визначає правові, соціально-економічні та організаційні основи діяльності у сфері надання послуг поштового зв`язку, а також регулює відносини між органами державної влади та органами місцевого самоврядування, операторами поштового зв`язку і користувачами їх послуг. Згідно з абз. 16, 19 ч. 1 ст. 1 Закону № 2759-III пересилання поштових відправлень - сукупність операцій з приймання, обробки, перевезення та доставки (вручення) поштових відправлень; послуги поштового зв`язку - продукт діяльності оператора поштового зв`язку з приймання, обробки, перевезення та доставки (вручення) поштових відправлень, виконання доручень користувачів щодо поштових переказів, банківських операцій, спрямований на задоволення потреб користувачів. Отже, контролюючий орган являється користувачем послуги поштового зв`язку, і не може жодним чином нести відповідальність за те, чи належним чином вручено його поштове відправлення адресату чи ні, та чи належно зазначені всі реквізити довідок про повернення зокрема. Порядок надання послуг поштового зв`язку, права та обов`язки операторів поштового зв`язку і користувачів послуг поштового зв`язку та урегулювання відносини між ними визначають «Правила надання послуг поштового зв`язку», затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 5 березня 2009 № 270 (далі- Правила № 270). Пунктом 32 Правил № 270 передбачено, що поштове відправлення, поштовий переказ супроводжує така інформація, що надається відправником або зазначається на поштовому відправленні, якщо обов`язковість її надання (зазначення на поштовому відправленні) встановлена оператором поштового зв`язку. Оператор поштового зв`язку самостійно визначає спосіб надання відправником зазначеної інформації або спосіб зазначення такої інформації на поштовому відправленні, а також може визначати інші відомості, надання яких (зазначення яких на поштовому відправленні) для відправника обов`язкове. Вказані вимоги в Правилах № 270 вкотре доводять, що відповідальним за зазначення інформації є оператор поштового зв`язку, а не контролюючий орган. Суд першої інстанції підставно виходив з того, що адресат (одержувач) може уповноважити іншу особу на одержання адресованого йому поштового відправлення, коштів за поштовим переказом за довіреністю на визначений строк, що оформляється в установленому законодавством порядку або шляхом надання разового доручення на отримання поштового відправлення в електронній формі, порядок якої встановлюється оператором поштового зв`язку. Згідно з п. 81 Правил № 270 рекомендовані поштові відправлення (крім рекомендованих листів з позначками «Судова повістка», «Повістка ТЦК»), повідомлення про вручення поштових відправлень, поштових переказів, адресовані фізичним особам, під час доставки за зазначеною адресою або під час видачі в об`єкті поштового зв`язку вручаються адресату (одержувачу), а в разі його відсутності - будь кому з повнолітніх членів сім`ї, який проживає разом з ним. У разі відсутності адресата (одержувача) або повнолітніх членів його сім`ї про надходження поштового відправлення, поштового переказу адресат (одержувач) інформується у спосіб, визначений оператором поштового зв`язку. Отже, відповідно до Правил надання послуг поштового зв`язку повнолітні члени сім`ї, а саме батьки позивача мали право отримати поштове відправлення, оскільки проживали за зареєстрованим місцем проживання ОСОБА_1 за однією адресою, що вбачається з матеріалів справи. З приводу поданих представником відповідача в ході судового розгляду копій заяв батьків ОСОБА_1 , підписи на яких нотаріально посвідчені про те, що акт перевірки їм не вручався, поштові повідомлення з актом перевірки не надходили то суд підставно такі не взяв до уваги, позаяк письмові пояснення не є засобом доказування в розумінні ст. 72 КАС України та виходячи з ч. 3 ст. 78 Закону України «Про нотаріат», нотаріус, посадова особа органу місцевого самоврядування, посадова особа консульської установи України, начальник установи виконання покарань, засвідчуючи справжність підпису, не посвідчують факти, викладені у документі. Поряд з наведеним, можна зробити узагальнюючий висновок, що позивачем виконано свій обов`язок щодо скерування акту перевірки рекомендованим листом за останньою відомою адресою місця проживання відповідача, який на той час знаходився за кордоном, та повернулось повідомлення відправнику, відтак подібна обставина не вплинула на прийняття оскаржуваних у цій справі ППР, позаяк відповідач заперечень на акт перевірки не надав, жодних документів на спростування висновків акту перевірки не подав і суду. Щодо встановлених під час проведення перевірки порушень то при перевірці платником податків не надано первинних документів бухгалтерського обліку, Книги обліку доходів і витрат, яка має вестися відповідно до Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат фізичними особами-підприємцями на загальній системі оподаткування, встановленого наказом Міністерства доходів України від 16.09.2013 №481, а тому контролюючим органом використано інформаційні бази даних ІКС «Податковий блок». За такими даними визначено перелік основних суб`єктів - контрагентів, з якими ФОП ОСОБА_1 перебував у правових відносинах у періоді, що перевірявся, а саме контрагенти-покупці: ТОВ «СТІЛПРОМ» код 39622347, ТОВ «АВЕРС» код 23266315, ТОВ «ТД «СТІЛПРОМ» код 42118478, ТОВ «КБТЗ» код 14302667, ТОВ «MP3» код 42491800, ТОВ «БУДІВНИЧА ГІЛЬДІЯ» код 42589148. У період з 01.01.2017 по 10.09.2020 ФОП ОСОБА_1 здійснював діяльність 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, перебував на загальній системі оподаткування та сплачував до бюджету самостійно розраховані авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб, не був зареєстрований платником ПДВ. Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності за період з 01.01.2017 по 10.09.2020, відображеного в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, за 2018 та за 2020 встановлено його заниження на 511 400,00 грн у зв`язку з тим, що платником не була включена повна сума виручки від контрагентів, а саме за 2018 на суму 35 000,00 грн та за 2020 на суму 476 400,00 грн. Проведеною перевіркою, на підставі даних податкових розрахунків за 2018 та 2020 роки, форми 1-ДФ, встановлено виплачені доходи контрагентами ФОП ОСОБА_1 за 157 ознакою доходу (дохід, виплачений самозайнятій особі) в сумі 511 400,00 грн, однак підприємець в декларації за 2018 вказав загальний оподатковуваний дохід в сумі 0,00 грн, що на 35 000,00 менше виплачених доходів контрагентами згідно даних податкових розрахунків за 2018 форми 1 - ДФ, а за 2020 декларацію не подав, проте контрагентами згідно даних податкових розрахунків за 2020 форми 1 - ДФ відображено виплачений дохід в сумі 476 400,00 грн. З приводу податкового розрахунку форми 1-ДФ, який ставить під сумнів представник відповідача то слід звернути увагу, що дана інформаціє це відомості з Державного реєстру фізичних осіб платників податків (ДРФО), в якому накопичують дані на підставі податкового розрахунку сум доходу, який подають податкові агенти (юридичні особи або інші ФОП), що виплачували дохід фізичній особі. Згідно з п. 14.1.180 ПК України податковий агент це особа, яка зобов`язана нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету від імені платника. Таким чином, ГУ ДПС правомірно зроблено висновок, що в порушення статті 177 ПК України занижено загальний оподатковуваний дохід за період перевірки на суму 511 400,00 грн, у тому числі за 2018 на суму 35 000,00 грн, за 2020 на суму 476 400,00 грн. Акт перевірки містить інформацію про задекларовані доходи ОСОБА_1 за 2019 відповідно до поданої звітності з зазначенням доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності - 1 790 050,00 грн. Далі акт вказує на висновки стосовно правильності обчислення витрат ФОП. Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, за період з 01.01.2017 по 10.09.2020, відображених в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017-2020 роки, встановлено їх завищення в сумі 1 687 087,50 грн за 2019 та встановлено їх заниження 36 673,62 грн, а саме: в сумі 17 933,62 грн за 2018, у сумі 18 740,00 грн за 2020. Оскільки ФОП ОСОБА_1 не надав документально підтверджені витрати, пов`язані з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця, за період перевірки, то витрати визначені контролюючим органом, на підставі бази даних ІС «Податковий блок» витрати за період перевірки становлять 50 133,62 грн (сплата єдиного соціального внеску у 2018 - 17 933,62 грн, у 2019 - 13 460,00 грн, у 2020 - 18 740,00 грн). Враховуючи зменшення задекларованих підприємцем витрат, ГУ ДПС визначило чистий оподаткованих дохід за період перевірки 2 251 316,38 грн. Відповідно на цю суму були нараховані податок на доходи фізичних осіб, військовий збір. Також враховуючи, що за даними податкової звітності за 2019 загальна сума від здійснення операцій з постачання за цей період становила 1 790 050,00 грн, то ФОП мав зареєструватися з 11.01.2020 платником податку на додану вартість. За порушення підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1, підпункту 163.1.1 пункту 164.2 статті 164, пункту 177 ПК України, донараховано податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, отриманих ФОП від провадження господарської діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, всього в сумі 389 126,50 грн, у тому числі за 2018 у сумі 3071,95 грн, за 2019 у сумі 303 675,75 грн, за 2020 у сумі 82 378,80 грн. За порушення пункту 1 частини 2 статті 6, пунктів 2, 3 частини 1, частину 3, 4, 5 статті 7, частини 5 пункту 57.1 статті 57, «е» пункту 176.1 статті 176 підпункту 1.2 пункту 16-1 Підрозділу 10 Інших перехідних положень ПК України донараховано податкові зобов`язання з військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою, всього в сумі 32 427,21 грн, у тому числі за 2018 у сумі 256,00 грн, за 2019 у сумі 25 306,31 грн, за 2020 у сумі 6 864,90 грн. За недотримання пункту 181.1 статті 181, пункту 185.1 статті 185 пункту 183.2 статті 183, пункту 194.1 статті 194 ПК України, донараховано податку на додану вартість всього в сумі 95 280 грн, у тому числі за березень 2020 в сумі 34 860 грн, за червень 2020 в сумі 14 340 грн та за вересень 2020 в сумі 46080 грн. Крім наведеного, перевіркою встановлено порушення пункту 177.10 статті 177 ПК України, а саме, не ведення Книги обліку доходів та витрат за період з 01.01.2017 по 10.09.2020, позаяк таку не надано до перевірки. Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування визначає стаття 177 ПК України (діюча на час виникнення спірних правовідносин). За змістом пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця. Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: до переліку витрат, 177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; 177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; 177.4.3. суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; 177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг. Підпункт 177.4.5 пункту 177.4 статті 174 ПК України визначає, які витрати не включаються до складу витрат підприємця. Фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 177.10 статті 177 ПК України ). При цьому на платників податків, у тому числі ОСОБА_1 податкове законодавство покладає обов`язок в установленому порядку вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених Податковим кодексом України, забезпечувати надання посадовими (службовими) особами платника податку письмових пояснень на письмовий запит контролюючого органу з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документального підтвердження (підпункти 16.1.2 , 16.1.12, 16.1.15 пункту 16.1 статті 16, пункт 44.1 статті 44 ПК України ). З матеріалів справи вбачається, що ГУ ДПС долучило до матеріалів справи докази витяги з Податкових розрахунків за формою №1ДФ, які подавалися контрагентами відповідача, а саме ТОВ «СТІЛПРОМ» код 39622347, ТОВ «АВЕРС» код 23266315, ТОВ «ТД «СТІЛПРОМ» код 42118478, ТОВ «КБТЗ» код 14302667, ТОВ «MP3» код 42491800, ТОВ «БУДІВНИЧА ГІЛЬДІЯ» код 42589148, про суми виплаченого йому доходу у 2018 (такий дохід ОСОБА_1 не декларувався), у 2019 (дохід декларувався), у 2020 (такий дохід ОСОБА_1 не декларувався) (а.с.210-211). Відтак, в порушення статті 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 занизив загальний оподатковуваний дохід за період перевірки на суму 511 400,00 грн, в тому числі за 2018 на суму 35 000,00 грн, за 2020 на суму 476 400,00 грн. Також не підтверджено витрати, позаяк платником не надано жодних первинних бухгалтерських документів, а тому ГУ ДПС врахувало лише ті, що стосуються сплати єдиного внеску самозайнятої особи. З огляду на наведене, ГУ ДПС як суб`єктом владних повноважень доведено правомірність проведеної перевірки ФОП ОСОБА_1 та обґрунтованість прийнятих ППР від 22.01.2025 № 00007312405, №00007332405, №00007342405, № 00007352405, та тим самим безпідставність позовних вимог протилежної сторони. При обґрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Пронін проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29). Відтак, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції. Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України. Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- постановив: Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2026 року у справі №500/4589/25 без змін. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. Головуючий суддя І. М. Обрізко судді В. С. Затолочний М.А. Пліш Повне судове рішення складено 02.07.26