Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 240/4445/25

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 240/4445/25 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Черняхович Ірина Едуардівна Суддя-доповідач - Кузьмишин В.М. 01 липня 2026 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Кузьмишина В.М. суддів: Сапальової Т.В. Сушка О.О. , розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "САН ПЛЮС" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, В С Т А Н О В И В : І. Описова частина.

1. Короткий зміст позовних вимог. 1.1 Приватне підприємство "САН ПЛЮС" звернулось із позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просить: - визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 16.01.2025 №6857; - зобов`язати Головне управління ДПС у Житомирській області виключити Приватне підприємство "САН ПЛЮС" з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 1.2 В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що підприємство здійснює правомірну господарську діяльність і не є ризиковим та про те, що товариство не відповідає ознакам ризиковості. Позивач вважає, що у відповідача відсутні будь-які докази на підтвердження підстав та причин віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема у спірних рішеннях контролюючого органу відсутні належні докази, що у відповідача наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції.

2. Фактичні обставини справи, встановлені судом першої інстанції. 2.1 ПП "САН ПЛЮС" зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 03.12.2007, про що внесено запис №13041020000000826, код ЄДРПОУ 35461420. 2.2 Основним видом діяльності позивача є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20). До видів діяльності позивача також віднесено діяльність, передбачену кодами КВЕД: 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 41.10 Організація будівництва будівель; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у. 2.3 03.12.2024 Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №6122, яким ПП "САН ПЛЮС" визнано таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, за підставами: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. 2.4 З метою виключення з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку позивачем неодноразово було подано відповідачеві повідомлення про подання інформації та копії документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку. 2.5 Однак, врахувавши отримані копії документів та пояснення від платника податку, ГУ ДПС у Житомирській області прийнято рішення від 16.01.2025 №6857 про відповідність ПП "САН ПЛЮС" п.8 Критеріїв ризиковості платника податків із зазначенням, підстава: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: постачання з 06.06.2024 по 03.12.2024, код згідно з ДКПП 68.20, податковий номер платника 35461420, дата включення 03.12.2024. Ненадання платником податку копії документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку: договір з додатками до нього; акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг); розрахунковий документ; банківська виписка з особових рахунків. 2.6 Не погоджуючись з прийнятим рішенням про відповідність критеріям ризиковості платника податку, позивач звернувся до суду з даним позовом.

3. Короткий зміст судового рішення суду першої інстанції. 3.1 Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2025 року, позов задоволено. 3.2 Суд першої інстанції дійшов висновку що відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим оскаржуване рішення Комісії є протиправним та підлягає скасуванню. Крім того, внаслідок існування оскаржуваного рішення може бути зупинення в автоматичному порядку реєстрації всіх без виключення поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування, а також прийняття у подальшому рішень про відмову у такій реєстрації, що фактично позбавляє можливості платника податків належним чином здійснювати свою господарську діяльність

4. Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву на неї. 4.1 Відповідач просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05.09.2025 та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. 4.2 Як на підстави для апеляційного оскарження рішення суду, відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. На думку апелянта, суд прийняв оскаржуване рішення без всебічного з`ясування обставин та прийняв рішення, що суперечить фактичним обставинам справи. 4.3 Позивач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу. ІІ.

Мотивувальна частина.

1. Позиція апеляційного суду Апеляційний суд перевірив правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права у межах доводів апеляційної скарги та дійшов таких висновків. 1.1 Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 1.2 Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165). 1.3 Відповідно до п. 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). 1.4 Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 1.5 З аналізу пункту 6 Порядку № 1165 вбачається, що передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. 1.6 При цьому перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. Тобто, перевірка платника податків щодо відповідності критеріям ризиковості платника податків ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. 1.7 Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання, лише з підстав наявності податкової інформації, Порядком № 1165 не передбачено. 1.8 Відповідно до пункту 6 Порядку № 1165, виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку. 1.9 Оскаржуване рішення прийнято з підстав відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, а саме пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. 1.10 Додатком №1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає такий критерій, як наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. 1.11 При здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковий орган проводить моніторинг відповідності/не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції. При цьому, форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі пункту 8 Критеріїв. 1.12 Як зазначено вище, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації. 1.13 Отже, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку. 1.14 Верховний Суд у постановах від 05.01.2021 у справах № 640/11321/20, № 640/10988/20 та від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20 сформулював правову позицію, яка є обов`язковою при вирішенні справ цієї категорії: хоча затверджена Порядком № 1165 форма рішення і не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 8 критеріїв ризиковості платника податку, вказана обставина не скасовує обов`язку податкового органу доказувати правомірність свого рішення відповідно до частини 2 статті 77 КАС України. Комісія, приймаючи рішення з посиланням на наявну податкову інформацію, має обґрунтувати, на підставі якої конкретної інформації вона дійшла такого висновку, та надати належні, допустимі докази на її підтвердження. 1.15 Крім того, Верховний Суд у постанові від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20 роз`яснив, що право комісії регіонального рівня самостійно ініціювати процедуру включення платника до переліку ризикових лише з підстав наявності певної податкової інформації Порядком № 1165 не передбачено. Відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою лише для розгляду питання виключення платника з переліку ризикових, а не для включення до нього. 1.16 Суд зазначає, що Комісія, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на них законодавством завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку, та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. 1.17 Рішення комісії від 16.01.2025 № 6857 прийнято з посиланням на три коди підстав: 03 (відсутність необхідних умов та/або матеріальних ресурсів), 07 (недостатня кількість трудових ресурсів), 11 (накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності місць зберігання). При цьому рішення і протокол засідання комісії не містять конкретної податкової інформації або посилань на конкретні документи, операції, контрагентів, дати, суми, на підставі якої комісія дійшла висновку про ризиковість. Формульовання контролюючого органу як за результатами проведеного моніторингу даних ЄРПН та аналізу інформаційних баз даних - є загальним і не розкриває змісту тієї податкової інформації, яка стала підставою для рішення. 1.18 Апеляційний суд звертає увагу, що платник податку повинен бути обізнаний із конкретною податковою інформацією, яка стала підставою для його включення до переліку ризикових, оскільки лише за цієї умови він може подати на розгляд комісії документи, необхідні для виключення з такого переліку. У цій справі позивач не міг реально захистити свої права, оскільки рішення не розкривало, яка саме інформація спричинила його прийняття. 1.19 ПП «САН ПЛЮС» подало комісії детальні письмові пояснення від 08.01.2025 № 1 з описом матеріально-технічної бази, кадрового складу, контрагентів і господарських операцій, а також копії первинних документів. Оскаржуване рішення від 16.01.2025 прийнято, як зазначено контролюючим органом «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів», однак жодного змістовного аналізу наданих матеріалів рішення не містить. 1.20 Крім того, під час розгляду справи відповідач не надав належних доказів, які досліджувалися в ході засідання Комісії і які слугували підставою для прийняття оскаржуваного рішення. 1.21 Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на те, що за даними звітності на ПП «САН ПЛЮС» облікована 1 особа, що підтверджує неможливість здійснювати господарські операції в обсягах, відображених у податкових накладних, відповідно до коду 07 (недостатність трудових ресурсів). Так, основний вид діяльності ПП «САН ПЛЮС» надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20). Апеляційний суд враховує позицію позивача, що діяльність з оренди нерухомого майна за своїм характером не вимагає значної кількості штатних працівників для здійснення господарської операції, оскільки передача майна в оренду та отримання орендних платежів об`єктивно може здійснюватись однією особою або з залученням осіб за цивільно-правовими договорами. Твердження відповідача про недостатність трудових ресурсів за кодом 07 у контексті п. 8 Критеріїв ризиковості стосується конкретної господарської операції, зазначеної у поданій для реєстрації податковій накладній, а не загальної характеристики підприємства у період здійснення діяльності. Відповідач не ідентифікував конкретну операцію та не обґрунтував, яким чином саме ця операція не могла бути здійснена наявними ресурсами. 1.22 Колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції, що при розгляді питання виключення платника з переліку ризикових контролюючий орган не може проводити повний аналіз реальності господарських операцій це є предметом податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначені нормами ПК України. Включення підприємства до переліку ризикових не може підмінювати процедуру перевірки і не може ґрунтуватися на загальних підозрах щодо кількості персоналу. 1.23 Колегія суддів вважає, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав належних доказів в обґрунтування своєї позиції та у зв`язку з цим не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, а судом такі не встановлені. 1.24 Щодо зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, суд зазначає що відповідно до положень п.6 Порядку № 1165, у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 1.25 Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. 1.26 При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам. 1.27 З огляду на вищенаведене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

2. Висновок суду за результатами розгляду апеляційної скарги 2.1 Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції. 2.2 Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 2.3 Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2025 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає. Головуючий Кузьмишин В.М. Судді Сапальова Т.В. Сушко О.О.